Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kærandi rekur félagsbú að H ásamt öðrum aðila. Á landbúnaðarskýrslu sem fylgdi skattframtali kæranda árið 1993 var fært til gjalda matsverð keypts búfjár á árinu 1992 með 338.060 kr. Með bréfi, dags. 26. júlí 1993, tilkynnti skattstjóri kæranda með vísan til 95. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, að nefnd fjárhæð yrði felld niður á þeirri forsendu að ekki væri heimilt að færa til gjalda á rekstrarreikningi landbúnaðarskýrslu mismun á kaupverði búfjár og matsverðs.

Umboðsmaður kæranda mótmælti breytingu skattstjóra í kæru til hans, dags. 12. ágúst 1993, á þeirri forsendu að ekki yrði séð að lagaheimild væri fyrir því að færa kostnað til gjalda á matsverði þegar raunverulegt kostnaðarverð lægi fyrir. Þá vísaði hann til bréfs til skattstjóra, dags. 4. júní 1993, en ekki er það bréf á meðal málsgagna. Með kæruúrskurði, dags. 13. desember 1993, synjaði skattstjóri kærunni á þeirri forsendu að auk hinna almennu ákvæða sem sett væru í 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, færi um gjaldfærslu eftir því sem nánar væri kveðið á um í þeim lögum. Gjaldfærsla í þessu efni færi eftir skattmati ríkisskattstjóra, sbr. 116. gr. þeirra laga, og væri ekki lagaheimild til gjaldfærslu umfram það mat.

Með kæru, dags. 23. desember 1993, hefur kæruúrskurði skattstjóra verið skotið til yfirskattanefndar. Er þess krafist að breyting skattstjóra verði felld úr gildi á þeirri forsendu að ekki verði séð að viðtekin venja í gjaldfærslu á keyptum bústofni hafi raunverulega stoð í lögum eða reglugerðum, auk þess sem hún eigi sér enga hliðstæðu í almennum reiknings-eða skattskilum. Er gerð grein fyrir því að á árinu 1992 hafi kærandi keypt sauðfé af ýmsum aðilum á verði sem nam annarri og hærri fjárhæð en sem svaraði til mats ríkisskattstjóra á bústofni til eignar í árslok. Kærandi hafi talið fjárhæð umfram eignamat til gjalda á landbúnaðarskýrslu. Telur umboðsmaður kæranda að með því að bústofn falli ekki undir fyrnanlegar eignir, verði að ætla að sömu reglur gildi um hann og vörubirgðir. Um breytingu milli áramóta gildi sérreglur byggðar á eignarmati ríkisskattstjóra, byggðar á glöggum lagaheimildum. Deilan snúist hins vegar um búfé sem aflað sé á viðkomandi ári. Ljóst sé að kostnaður vegna heimaalins fjár fáist að fullu dreginn frá rekstrartekjum. Sé fjárins aflað með kaupum sé það hins vegar skilningur skattyfirvalda að slíkan kostnað umfram eignarmatsverð megi ekki gjaldfæra. Þessu mótmælir kærandi og leggur fram dæmi um mismunandi gjaldfærslu vegna sama bústofns með sama kostnaðarverði eftir því hvort féð er heimaalið eða aðkeypt. Kærandi segir eignarmatsreglur ríkisskattstjóra geti verið eðlilegar til að komast hjá flóknum útreikningi á þeim fóður-, vinnu- og rekstrarkostnaði sem liggi í bústofni hverju sinni. Engin rök séu hins vegar fyrir því að nota mat þetta í stað útlagðs rekstrarkostnaðar, en sú aðferð sé einungis fallin til að mismuna rekstraraðilum. Hjá bónda sem ali eigin bústofn hverfi áhrif matsverðs við lok búskapar en ekki hjá hinum sem hefur keypt bústofn sinn af öðrum. Ein af grundvallarreglum reikningsskila sé að tekjur eins aðila séu gjöld annars. Engin rök séu fyrir því að annað gildi í búrekstri. Er Landssamtök sauðfjárbænda hafi leitað til ríkisskattstjóra um breyttar vinnureglur varðandi gjaldfærslu búfjárkaupa, hafi ríkisskattstjóri í svari vísað til 2. tölul. 74. gr. laga nr. 75/1981, en sú grein sé í þeim kafla laganna er fjalli um eignarskatt og ákvörðun eignarskattsstofns. Ekki verði séð að til þessarar lagagreinar sé nokkurs staðar vitnað í þeim hluta laganna er fjalli um tekjuskattsstofn. Í 3. tölul. B-liðar 17. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt, sé fjallað um hvernig skrá skuli bústofnsbreytingu til tekna eða gjalda. Hér sé í raun fjallað um birgðamat um áramót en ekki um kostnað við viðhald birgðanna, sem samkvæmt venju sé gjaldfærður með rekstrarliðum á bls. 3 í landbúnaðarskýrslu. C-liður sömu reglugerðargreinar taki af öll tvímæli um þessi efni en þar segi: „Um frádrátt frá tekjum af landbúnaði gilda yfirleitt sömu reglur og um frádrátt frá tekjum af öðrum atvinnurekstri eftir því sem við á, sbr. III. kafla.“

Umboðsmaðurinn segir að sér sé ljóst að lög þau sem tilvitnuð reglugerð nr. 245/1963 byggi á hafi nú verið felld úr gildi. Hins vegar hafi verið óhjákvæmilegt að taka hana til athugunar þar sem ríkisskattstjóri hafi vitnað til hennar fram til þessa og úrskurðir í hliðstæðum málum hafi verið byggðir á ákvæðum hennar löngu eftir ógildingu laganna. Fær umboðsmaðurinn ekki séð að viðtekin venja í meðferð gjaldfærslu á keyptum bústofni hafi raunverulega stoð í lögum eða reglugerðum auk þess sem hún eigi sér enga hliðstæðu í almennum reiknings- eða skattskilum og krefst þess að niðurfelling skattstjóra verði felld úr gildi.

Með bréfi, dags. 25. febrúar 1994, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist staðfestingar á úrskurði skattstjóra með vísan til forsendna hans.

II.

Hin umdeilda gjaldfærsla er eigi í samræmi við ákvæði 3. tölul. B-liðar 17. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. einkum 2. mgr. þessa töluliðar. Hafa engar skráðar réttarreglur vikið þessu ákvæði til hliðar. Þykir því bera að staðfesta breytingu skattstjóra.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Úrskurður skattstjóra er staðfestur.