Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru til yfirskattanefndar, dags. 19. janúar 1995, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar ákvörðun skattstjóra um að synja kæranda um sjómannaafslátt gjaldárið 1993 vegna starfa á hafnsögubátum Reykjavíkurhafnar á árinu 1992, sbr. tilkynningu, dags. 3. febrúar 1994, og kæruúrskurð, dags. 20. desember 1994. Ákvörðun sína rökstuddi skattstjóri með svofelldum hætti:

„Með breytingum á B-lið 68. gr. laga nr. 75/1981 með lögum nr. 85/1991, og sbr. reglugerð nr. 10/1992 hefur réttur til sjómannaafsláttar verið þrengdur og er nú bundinn við þá sem stunda sjómennsku og eru lögskráðir í skiprúm á fiskiskipi og einnig til lögskráðra sjómanna sem starfa á tilteknum skipum sem eru talin upp í lögunum þ.e. varðskip, rannsóknarskip, sanddæluskip, ferjur eða farskip sem eru í förum milli landa eða strandsiglingum innanlands. Í framangreindri upptalningu á sjómannaafsláttur ekki lengur við um þá sem starfa á dráttarskipum eða lóðsbátum.“

Til stuðnings kröfu um sjómannaafslátt vísar umboðsmaðurinn til jafnræðisreglna íslensks réttar að ekki sé heimilt að láta sjómenn á tilteknum skipum njóta sjómannaafsláttar en ekki aðra. Þá er vísað til dóms Hæstaréttar frá 20. desember 1994 um sambærilegt ágreiningsefni þar sem komist var að þeirri niðurstöðu að leiðsaga skipa hlyti að teljast til sjómannsstarfa í almennri merkingu hvort sem leiðsögumaður væri aðfenginn eða í skiprúmi um borð, og krefjist bæði kunnáttu og reynslu á sviði siglinga eins og ráða megi af lögum nr. 48/1933.

Með bréfi, dags. 26. maí 1995, hefur ríkisskattstjóri gert þá kröfu í máli þessu fyrir hönd gjaldkrefjenda að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

II.

Í máli þessu er um það deilt hvort kærandi, sem er skipverji á hafnsögubát, skuli eiga rétt á sjómannaafslætti samkvæmt B-lið 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, til frádráttar tekjuskatti við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1993, eða hvort telja beri að réttur kæranda til sjómannaafsláttar hafi fallið niður með gildistöku laga nr. 85/1991 sem m.a. breytti þessu ákvæði laga um tekjuskatt og eignarskatt. Fyrir liggur að skipverjar á dráttar- og hafnsögubátum nutu sjómannaafsláttar samkvæmt eldri lagaákvæðum, þ.e. B-lið 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 8. gr. laga nr. 92/1987, sbr. málsatvik í dómi bæjarþings Reykjavíkur 14. október 1991 er staðfestur var með dómi Hæstaréttar 20. desember 1994.

Í núgildandi ákvæðum um sjómannaafslátt, sbr. B-lið 68. gr. laga nr. 75/1981, sbr. 10. gr. laga nr. 85/1991, er kveðið á um það í 1. mgr. B-liðar að maður, sem stundar sjómennsku á íslensku skipi eða skipi sem gert er út af íslensku skipafélagi, skuli njóta sjómannaafsláttar. Í 2. mgr. ákvæðisins kemur fram að rétt til sjómannaafsláttar hafi þeir sem stunda sjómennsku, sbr. 4. mgr. ákvæðisins, og lögskráðir eru í skiprúm á fiskiskipi. Í 3. mgr. B-liðar 68. gr. laganna segir síðan að enn fremur eigi rétt til sjómannaafsláttar lögskráðir sjómenn sem starfa, sbr. 4. mgr., á varðskipi, rannsóknaskipi, sanddæluskipi, ferju eða farskipi sem er í förum milli landa eða er í strandsiglingum innan lands. Í 4. mgr. B-liðar er kveðið á um fjárhæð sjómannaafsláttar og ákvörðun dagafjölda sem veitir rétt til sjómannaafsláttar.

Við upptöku staðgreiðslu opinberra gjalda komu til framkvæmda ákvæði um sjómannaafslátt til frádráttar tekjuskatti, sbr. B-lið 68. gr. laga nr. 75/1981, sbr. lög nr. 92/1987. Komu þau í stað ákvæða í 1. og 2. tölul. C-liðar 1. mgr. 30. gr. laganna. Fjölluðu töluliðir þessir aðallega um tvenns konar frádrátt frá skattskyldum tekjum til handa sjómönnum, en heimildir þess efnis höfðu lengi verið í lögum. Af aðdraganda að setningu laga nr. 92/1987 verður ekki ráðið að sjómannaafslættinum hafi verið ætlað þrengra gildissvið en þeim frádráttarheimildum sem hann leysti af hólmi. Þegar litið er til ákvæða um sjómannaafslátt, bæði samkvæmt lögum nr. 92/1987 og núgildandi ákvæði, svo og forsögu þeirra virðist megináhersla hvíla á því efnisatriði að maður hafi tekjur sínar af sjómannsstörfum, sbr. nú 1. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, svo sem henni var breytt með 10. gr. laga nr. 85/1991.

Í almennum athugasemdum með frumvarpi því, er varð að lögum nr. 85/1991, kemur og fram að gert sé ráð fyrir því að meginatriðið, sem ráði rétti til sjómannaafsláttar samkvæmt frumvarpinu, sé hvort um sé að ræða starf um borð í skipi á sjó eða ekki. Þá segir í athugasemdum við þá grein frumvarpsins, sem varð að 10. gr. laga nr. 85/1991, að réttur til sjómannaafsláttar nái til allra sjómanna fiskiskipa, varðskipa, rannsóknaskipa Hafrannsóknastofnunar og farskipa sem eru lögskráðir skv. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 43/1987, um lögskráningu sjómanna, og eru starfandi í áhöfn viðkomandi skips. Síðan segir í athugasemdunum að samkvæmt tillögugreininni falli niður réttur til sjómannaafsláttar til þeirra sem ekki séu starfandi í áhöfn skipa, sbr. framangreint, hlutaráðinna landmanna og annarra sem ekki séu starfandi á skipi á sjó. Í meðförum Alþingis urðu þær breytingar á frumvarpinu að sanddæluskipum var bætt í upptalningu í 3. mgr. B-liðar og í 4. mgr. var m.a. skotið inn því ákvæði að hlutaráðnir beitningarmenn skyldu eiga rétt á sjómannaafslætti þá daga sem þeir væru ráðnir við slík störf samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti. Af meðferð frumvarpsins í heild verður ráðið að með setningu núgildandi reglna hafi löggjafinn fyrst og fremst stefnt að skerðingu þessara réttinda með nýjum ákvæðum um útreikning dagafjölda sem veita rétt til sjómannaafsláttar, sbr. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laganna.

Tvímælalaust er að skipverjar á dráttar- og hafnsögubátum hafa með höndum sjómannsstörf í skilningi 1. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, sbr. 10. gr. laga nr. 85/1991, og nutu þeir sjómannaafsláttar eftir eldri lagaákvæðum. Ef ætlun löggjafans var sú með lagabreytingunni nr. 85/1991 að koma við tæmandi talningu í 2. og 3. mgr. B-liðar 68. gr. á þeim, er njóta skyldu sjómannaafsláttar, hefði 1. mgr. ákvæðisins ekki lengur haft sjálfstætt gildi í þessu efni. Um slíka breytingu hefði þurft að taka af skarið í lögunum sjálfum eða láta þess getið á glöggan og ótvíræðan hátt í athugasemdum með frumvarpi til þeirra.

Að því virtu, sem að framan er rakið, þykir eigi unnt með fullu öryggi að slá því föstu að með þeim ákvæðum um sjómannaafslátt, er komu til framkvæmda við álagningu opinberra gjalda árið 1993, hafi verið girt fyrir rétt kæranda til hins umdeilda afsláttar. Er því fallist á kröfu kæranda.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á kröfu kæranda í máli þessu.