Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að kærendur, sem fluttu af landi brott á árinu 1998, töldu ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests gjaldárið 1999. Skattframtal kærenda barst skattstjóra 18. október 1999 í framhaldi af kæru, dags. 25. ágúst 1999, og var þess krafist að framtalið yrði lagt til grundvallar álagningu opinberra gjalda. Með kæruúrskurði, dags. 23. nóvember 1999, féllst skattstjóri á að leggja innsent skattframtal til grundvallar álagningu opinberra gjalda. Var álagningu opinberra gjalda hagað samkvæmt 2. mgr. 70. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og miðað við 31 dags dvöl á Íslandi á árinu 1998.

Með kæru, dags. 4. janúar 2000, hefur umboðsmaður kærenda skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar. Í kærunni kemur fram að kærendur hafi rekið fiskverkun á landsbyggðinni fram til ársins 1996 er þau hafi selt reksturinn og flutt á höfuðborgarsvæðið. Í skattframtali sínu árið 1997 hafi kærendur farið fram á frestun á skattlagningu söluhagnaðar að fjárhæð 4.345.000 kr. Í ársbyrjun 1998 hafi kærandi A farið til starfa í útlöndum og kærandi B nokkru síðar. Í skattframtali árið 1999 hefði frestaður söluhagnaður verið tekjufærður og sömuleiðis hagnaður af sölu einbýlishúss kærenda. Í kærunni kemur fram að kæruatriði séu eftirfarandi:

Í fyrsta lagi er kærð álagning sérstaks tekjuskatts að fjárhæð 307.647 kr. Er tekið fram að við álagningu opinberra gjalda hafi verið lagt á kæranda A sem einstakling. Er þess krafist að sérstakur tekjuskattur verði lagður á kærendur sem hjón.

Í öðru lagi er gerð krafa um að álagt gjald í Framkvæmdasjóð aldraðra að fjárhæð 4.165 kr. verði fellt niður þar sem kærendur séu ekki búsett á landinu.

Í þriðja lagi er krafist niðurfellingar álags að fjárhæð 46.664 kr. „þar sem frestun skattlagningar hefur tekið á sig hækkanir skv. skattalögum við álagningu“, eins og þar segir.

Í fjórða lagi er kærð álagning útsvars að fjárhæð 555.051 kr. og þess krafist að álagning útsvarsins verði felld niður á þeim grundvelli að kærendur séu ekki búsett á landinu og njóti ekki þjónustu frá neinu sveitarfélagi hérlendis.

II

Með bréfi, dags. 11. febrúar 2000, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Af kæru kærenda til yfirskattanefndar verður ráðið að kærð séu eftirfarandi atriði í úrskurði skattstjórans í Reykjanesumdæmi, dags. 23. nóvember 1999.

1. Álagning sérstaks tekjuskatts.

Í kærunni segir að kærð sé álagning sérstaks tekjuskatts að fjárhæð kr. 307.647 á kæranda A. Hafi A verið skattlagður sem einstaklingur. Fer umboðsmaður kærenda fram á að sérstakur tekjuskattur verði lagður á kærendur sem hjónafólk.

Samkvæmt upplýsingum fengnum úr Þjóðskrá, Hagstofu Íslands, þá fluttu kærendur lögheimili sitt frá Íslandi hinn 31. janúar 1998. Af því leiðir að kærendur bera ekki lengur fulla og ótakmarkaða skattskyldu hér á landi skv. 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, frá þeim tíma talið. Í 5. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, er kveðið svo á að hjón skulu vera sjálfstæðir skattaðilar hvort um sig og skal þeim ákveðinn tekjuskattur og eignarskattur hvoru í sínu lagi. Af ákvæði 2. mgr. 64. gr. fyrrnefndra laga um tekjuskatt og eignarskatt leiðir að beri hjón ekki ótakmarkaða skattskyldu hér á landi skv. 1. gr. laganna þá skulu hjónin skattlögð sem einstaklingar. Er þannig heimild til samsköttunar hjóna skv. 63. gr. títtnefndra laga bundin því skilyrði að bæði hjónin beri hér á landi fulla og ótakmarkaða skattskyldu skv. 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Í III. gr. laga nr. 65/1997, ákvæði til bráðabirgða, kemur fram að á tekjuskattsstofn manna vegna tekna á árunum 1998, 1999 og 2000 skal á árunum 1999, 2000 og 2001 leggja á sérstakan tekjuskatt eins og nánar greinir í ákvæðinu. Í 2. mgr. greinarinnar kemur fram að á tekjuskattsstofn einstaklinga umfram 3.198.000, sbr. auglýsingu ríkisskattstjóra nr. 5/1999, sem birtist sem auglýsing nr. 35 í B-deild Stjórnartíðinda 1999, skal reikna sérstakan 7% tekjuskatt.

Með vísan til fyrrgreinds er það krafa ríkisskattstjóra að úrskurður skattstjóra að því er þennan lið kærunnar varðar verði staðfestur.

2. Gjald í framkvæmdarsjóð aldraðra.

Kærendur gera þær kröfur að gjald í framkvæmdarsjóð aldraðra verði fellt niður, þar sem þeir eru ekki búsettir hérlendis.

Í 1. tl. 1. mgr. 10. gr. laga nr. 82/1989, um málefni aldraðra, segir meðal annars að tekjur Framkvæmdarsjóðs aldraðra séu tekjur af sérstöku gjaldi sem skattstjórar leggja á þá sem skattskyldir eru skv. 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Samkvæmt 2. mgr. 70. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, skal í tekjuskattsstofn manna, sem skattskyldir eru skv. 1. gr. laganna en hafa einungis verið heimilisfastir hér á landi hluta tekjuársins, deila með fjölda dvalardaga þeirra hér á landi á árinu og margfalda síðan þá útkomu með 365. Tekjuskattur skal síðan reiknast skv. 67. gr. af þannig reiknuðum tekjuskattsstofni, að teknu tilliti til 68. gr., eins og um væri að ræða menn heimilisfasta hér á landi allt árið. Í þá fjárhæð skal deila með 365 og margfalda þá útkomu með fjölda dvalardaga þeirra hér á landi á árinu. Sú fjárhæð sem þannig fæst skal vera endanlega ákvarðaður og álagður tekjuskattur eða ákvarðaður ónýttur persónuafsláttur. Kærendur voru búsettir hér á landi til 31. janúar 1998 og bera þar af leiðandi ótakmarkaða skattskyldu skv. 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, hér á landi fram til 31. janúar 1998.

Af framangreindu er því ljóst að kærendum bar að greiða gjald í Framkvæmdarsjóð aldraðra.

Er það því krafa ríkisskattstjóra að því er þennan lið kærunnar varðar að úrskurður skattstjóra verði staðfestur.

3. Álag.

Kærendur gera kröfu um niðurfellingu álags, á þeim grunni að frestun skattlagningar hafi tekið á sig hækkanir skv. skattalögum við álagningu.

Af fyrirliggjandi gögnum verður ráðið að kærendur hafi við frumálagningu opinberra gjalda gjaldárið 1999 sætt áætlun opinberra gjalda af hálfu skattstjóra þar sem ekkert framtal hafi borist honum innan framtalsfrests. Barst skattframtal kærenda fyrir gjaldárið 1999 til skattstjórans í Reykjanesumdæmi hinn 18. október 1999 í framhaldi af bráðabirgðakæru kærenda, móttekinni 30. ágúst sama ár, og var framtalið tekið sem skattkæra.

Með vísan til framanritaðs er það því krafa ríkisskattstjóra að álagsbeiting skattstjóra verði staðfest.

4. Krafa um niðurfellingu útsvars.

Í kærunni segir að kærendur geri kröfu um niðurfellingu útsvars á þeim grunni að þau séu ekki búsett hér á landi og njóti þar af leiðandi enga þjónustu frá neinu sveitarfélagi hér á landi.

Með vísan til 19. gr. sbr. 20. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, með áorðnum breytingum samkvæmt lögum nr. 148/1995, 79/1996 og 122/1996, þá skulu þeir menn, sem skattskyldir eru samkvæmt I. kafla laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, greiða útsvar af tekjum sínum til sveitarfélags eftir því sem nánar er kveðið á um í þessum lögum. Í 3. mgr. 20. gr. fyrrnefndra laga um tekjustofna sveitarfélaga segir að þeir menn, sem um ræðir í 3. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, skulu greiða útsvar til þess sveitarfélags þar sem þeir öfluðu mestra tekna sinna á tekjuárinu.

Samkvæmt ofangreindu er það fortakslaust lagaákvæði sem skyldar menn til að greiða útsvar af tekjum sínum til sveitarfélaga, hafi þeir tekjur á annað borð hér á landi. Er skyldan til greiðslu útsvars þannig ekki bundin við það að útsvarsgreiðendur þiggi einhverja þjónustu af viðkomandi sveitarfélagi eins og kærendur láta í ljós skína með kæru sinni til yfirskattanefndar.

Er það því krafa ríkisskattstjóra að úrskurður skattstjóra að því er þennan lið kærunnar varðar verði staðfestur.

Með vísan til ofangreinds og forsendna hins kærða úrskurðar skattstjóra er það krafa ríkisskattstjóra að yfirskattanefnd staðfesti úrskurð skattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 16. febrúar 2000, var kærendum sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra og þeim gefinn kostur á að leggja fram gögn til skýringar og tjá sig um þau atriði í kröfugerðinni sem þau teldu ástæðu til. Svar barst ekki frá kærendum.

III.

Samkvæmt skráningu Hagstofu Íslands fluttu kærendur af landi brott þann 31. janúar 1998. Báru kærendur því ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, fram til þess tíma. Tekjuskattsstofn kæranda A nam 4.938.179 kr. gjaldárið 1999 og er um að ræða framreiknaðan frestaðan söluhagnað frá árinu 1997 sem kærandi færði sem hreinar tekjur af atvinnurekstri í reit 62 í skattframtali sínu umrætt ár. Tekjuframtal kæranda B liggur ekki fyrir, en skattstjóri hefur miðað við að tekjuskattsstofn hennar væri 0 kr.

Um útreikning tekjuskatts manna sem heimilisfastir eru hér á landi hluta úr ári fer eftir 2. mgr. 70. gr. laga nr. 75/1981. Við ákvörðun opinberra gjalda kæranda A gjaldárið 1999 hefur skattstjóri farið eftir framangreindu lagaákvæði og lagt til grundvallar útreikningi sínum að dvalartími kæranda hér á landi á árinu 1998 hafi verið 31 dagur. Af hálfu kærenda hafa ekki verið gerðar athugasemdir við framangreindan dvalartíma né álagningu opinberra gjalda þeirra umrætt gjaldár að öðru leyti en því að mótmælt er álagningu sérstaks tekjuskatts, útsvars og gjalds í Framkvæmdasjóð aldraðra auk þess sem álagsbeitingu skattstjóra er mótmælt.

Af hálfu kærenda er þess í fyrsta lagi krafist að sérstakur tekjuskattur samkvæmt ákvæði III til bráðabirgða í lögum nr. 65/1997, um breyting á lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, verði lagður á kærendur eftir reglum sem gilda um hjón. Samkvæmt ákvæði þessu, sbr. auglýsingu ríkisskattstjóra sem birt var sem auglýsing nr. 35/1999 í B-deild Stjórnartíðinda, skal reikna sérstakan 7% tekjuskatt á tekjuskattsstofn einstaklinga umfram 3.198.000 kr. eða hjóna umfram 6.396.000 kr. Í kæru til yfirskattanefndar heldur umboðsmaður kærenda því fram að við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1999 hafi sérstakur tekjuskattur verið lagður á kæranda A sem einhleyping. Þessi athugasemd umboðsmanns kærenda er á misskilningi byggð, enda ákvarðaði skattstjóri sérstakan tekjuskatt út af fyrir sig í samræmi við fjárhæðir sem um hjón gilda. Hins vegar hefur skattstjóri lagt uppreiknaðan tekjuskattsstofn kæranda, sbr. 2. mgr. 70. gr. laga nr. 75/1981, til grundvallar sérstökum tekjuskatti. Sú tilhögun er ekki í samræmi við skattframkvæmd, svo sem háttar í máli þessu, og er henni því hnekkt. Af því leiðir að álagning sérstaks tekjuskatts á kæranda fellur niður.

Krafa kærenda lýtur í öðru lagi að því að gjald í Framkvæmdasjóð aldraðra að fjárhæð 4.165 kr., sem kæranda A var ákvarðað, verði fellt niður þar sem kærendur séu ekki búsett á Íslandi. Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 1. mgr. 10. gr. laga nr. 82/1989, um málefni aldraðra, sbr. nú lög nr. 125/1999, um sama efni, teljast til tekna Framkvæmdasjóðs aldraðra tekjur af sérstöku gjaldi sem skattstjórar leggja á þá sem skattskyldir eru samkvæmt 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Í 2. mgr. þessa töluliðar kemur fram að börn innan 16 ára aldurs séu undanþegin gjaldinu sem og þeir sem eru 70 ára og eldri í lok tekjuárs. Einnig eru þeir undanþegnir gjaldinu sem hafa tekjuskattsstofn undir tiltekinni fjárhæð sem tekur árlegum breytingum samkvæmt því sem nánar greinir í ákvæðinu, en á tekjuárinu 1998 nam sú fjárhæð 718.401 kr. Í niðurlagi 2. mgr. töluliðarins kemur fram að skattstjóri skuli fella gjaldið niður af þeim elli- og örorkulífeyrisþegum, undir 70 ára að aldri, sem dveljast á dvalar- og hjúkrunarheimilum. Skýra verður ákvæði 1. mgr. 1. tölul. 1. mgr. 10. gr. laga nr. 82/1989 svo að í þeim tilvikum þegar maður ber ótakmarkaða skattskyldu hér á landi hluta úr ári beri að ákvarða honum gjald í Framkvæmdasjóð aldraðra ef tekjur hans á dvalartíma eru umfram lágmarksfjárhæð samkvæmt 2. mgr. töluliðarins. Tekjuskattsstofn kæranda A nam 4.938.179 kr. gjaldárið 1999 og bar því samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 1. mgr. 10. gr. laga nr. 82/1989 að ákvarða honum gjald í Framkvæmdasjóð aldraðra, enda taka undanþágur 2. mgr. töluliðarins ekki til kæranda. Kröfu kærenda samkvæmt þessum kærulið er því hafnað.

Í þriðja lagi er af hálfu kærenda krafist niðurfellingar álags. Vegna umfjöllunar í kröfugerð ríkisskattstjóra um þennan þátt málsins skal tekið fram að skattstjóri beitti ekki heimild sinni samkvæmt 1. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, til álagsbeitingar vegna síðbúinna skila á skattframtali í tilviki kærenda. Gögn málsins bera með sér að hið kærða álag er 2,5% álag á mismun á álögðum tekjuskatti og útsvari kæranda A og staðgreiðslu samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 121. gr. laga nr. 75/1981. Samkvæmt ákvæði þessu er skylt að bæta 2,5% álagi við mismun, sem í ljós kemur á álögðum tekjuskatti manna og staðgreiðslu samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 34. gr. laga nr. 45/1987 eða laga um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur, og stafar af of lágri staðgreiðslu. Verður því að hafna kröfu kærenda um niðurfellingu álags.

Að síðustu er af hálfu kærenda krafist niðurfellingar álagðs útsvars á kæranda A með vísan til þess að kærendur hafi flutt af landi brott og njóti ekki þjónustu sveitarfélags hérlendis. Samkvæmt 19. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, skulu þeir menn, sem skattskyldir eru samkvæmt ákvæðum I. kafla laga um tekjuskatt og eignarskatt, greiða útsvar af tekjum sínum til sveitarfélags eftir því sem nánar er kveðið á um í lögunum. Skal stofn til álagningar útsvars vera hinn sami og tekjuskattsstofn, sbr. 1. og 3. tölul. 62. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt. Eins og áður greinir bar kærandi A ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. gr. laga nr. 75/1981 til brottflutningardags 31. janúar 1998 og bar honum því að greiða tekjuskatt og útsvar af öllum tekjum sínum fram til þess dags. Samkvæmt þessu verður að hafna kröfu kærenda um niðurfellingu útsvars.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Sérstakur tekjuskattur gjaldárið 1999 fellur niður. Að öðru leyti er kröfum kærenda hafnað.