Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæruefnið í máli þessu er sú ákvörðun skattstjóra samkvæmt tilkynningu, dags. 28. júlí 2003, sbr. kæruúrskurð, dags. 2. desember 2003, að færa kæranda til tekna í ótölusettum reit í lið 2.3 í skattframtali árið 2003 bakfærðan frádrátt 160.000 kr. vegna fjárfestingar í hlutabréfum sem færður hafði verið í skattframtali kæranda árið 2001. Taldi skattstjóri að lagaskilyrði fyrir frádrættinum hefðu brostið í tilviki kæranda, sbr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, þar sem kærandi hefði selt viðkomandi hlutabréf án þess að kaupa önnur innan tilskilinna tímamarka.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 3. febrúar 2004, er þess krafist af hálfu umboðsmanns kæranda að greind ákvörðun skattstjóra verði felld úr gildi og frádráttur vegna fjárfestingar í hlutabréfum vegna ársins 2000 verði látinn óbreyttur standa. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi færði í reit 598 í skattframtali sínu árið 2001 160.000 kr. sem frádrátt vegna fjárfestingar í hlutabréfum, en það var hámarksfjárhæð slíks frádráttar hjá hjónum gjaldárið 2001 samkvæmt 2. mgr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. b-lið 5. gr. laga nr. 154/1998, um breyting á þeim lögum. Skattframtalinu fylgdi sérstök greinargerð um fjárfestingu í hlutabréfum (RSK 3.10). Þar kom fram að kærandi hefði fest kaup á hlutabréfum í ýmsum hlutafélögum á árinu 2000 fyrir samtals 4.307.231 kr., sbr. samtölu í reit 1 í greinargerðinni, og selt hlutabréf fyrir 3.446.154 kr., sbr. samtölu í reit 2 í greinargerðinni, sbr. og greinargerð um sölu hlutabréfa (RSK 3.09), sem fylgdi skattframtalinu. Samkvæmt þessu var aukning ársins tilgreind 861.077 kr. Meðal annars keypti kærandi hlutabréf á árinu 2000 í X hf. að kaupverði 294.000 kr. og í Z hf. að kaupverði 750.000 kr. Í skattframtali árið 2002 gerði kærandi grein fyrir sölu hlutabréfa í ýmsum félögum, m.a. sölu hlutabréfa í X hf. fyrir 49.140 kr. sem keypt voru á árinu 2000 á 139.692 kr. og í skattframtali 2003 sölu hlutabréfa í X hf. fyrir 72.378 kr. sem keypt voru á árinu 2000 á 154.308 kr. Í skattframtali árið 2003 tilgreindi kærandi einnig sölu hlutabréfa í Z hf. fyrir 232.500 kr. sem keypt voru á árinu 2000 á 750.000 kr. Samkvæmt þessu seldi kærandi á árunum 2001 og 2002 þau hlutabréf í X hf. og Z hf. sem hann hafði keypt á árinu 2000 og tilfært í greinargerð sinni um fjárfestingu í hlutabréfum (RSK 3.10) sem fylgdi skattframtali hans árið 2001.

Með bréfi, dags. 28. júlí 2003, tilkynnti skattstjóri kæranda, með vísan til 1. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, að hann hefði fært kæranda til tekna í lið 2.3 í skattframtali 2003 áður fenginn frádrátt vegna fjárfestingar í hlutabréfum að fjárhæð 160.000 kr. samkvæmt skattframtali árið 2001. Skattstjóri tók fram að skilyrði fyrir lækkun tekjuskattsstofns vegna hlutabréfa, sem keypt hefðu verið 1998 eða síðar, væri að kaupandinn ætti þau a.m.k. yfir fimm áramót og gerði árlega grein fyrir eignarhaldi þeirra. Seldi hann bréfin innan þess tíma færðist nýttur frádráttur til tekna á söluári viðkomandi hlutabréfa. Ekki skyldi þó beita ákvæði um tekjufærslu frádráttar ef maður keypti á sama ári og eigi síðar en 30 dögum eftir söluna önnur hlutabréf í innlendu hlutafélagi fyrir a.m.k. sömu fjárhæð og söluverð hinna seldu hlutabréfa hefði verið og félagið uppfyllti skilyrði þessa töluliðar. Væri kaupverð lægra skyldu ákvæði 3. málsliðar eiga við um mismuninn. Í þessu sambandi vísaði skattstjóri til 1. tölul. B-liðar 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Tiltók skattstjóri að í skattframtali 2001 hefði kærandi nýtt sér frádrátt vegna fjárfestingar í hlutabréfum í X hf. og Z hf., sem keypt hefðu verið á árinu 2000. Samkvæmt greinargerð um sölu hlutabréfa (RSK 3.09), er fylgt hefði skattframtali kæranda, hefði kærandi selt framangreind bréf á árinu 2002 án þess að kaupa önnur hlutabréf í staðfestu félagi sama ár innan 30 daga frá söludegi. Skattstjóri hefði því fært áður fenginn frádrátt 160.000 kr. til tekna undir lið 2.3. í skattframtali.

Með kæru, dags. 24. september 2003, mótmælti umboðsmaður kæranda fyrrgreindri breytingu skattstjóra. Í skattframtali árið 2001 hefði kærandi nýtt frádrátt vegna fjárfestingar í hlutabréfum sem hann hefði keypt á árinu 2000. Skattstjóri hefði tengt þennan frádrátt við fjárfestingar í hlutabréfum í X hf. og Z hf. sem seld hefðu verið á árinu 2002 og tekjufært áður fenginn frádrátt í lið 2.3 eða 160.000 kr. Væri farið fram á að tekjufærslan yrði bakfærð og skattaafslátturinn tengdur við hlutabréf sem keypt hefðu verið í Y hf. fyrir 526.000 kr. eða að nafnverði 40.000 kr. þann 19. janúar 2000, eins og fram kæmi í skattframtali kæranda árið 2001, en þau hlutabréf væru enn í eigu kæranda.

Skattstjóri tók kæruna til úrlausnar með kæruúrskurði, dags. 2. desember 2003, og hafnaði henni. Skattstjóri tók fram að fé, sem varið væri til aukningar á fjárfestingu í hlutabréfum, veitti rétt til frádráttar og miðaðist frádráttur við verðmæti keyptra bréfa umfram seld bréf. Frá kaupverði drægist söluverð allra seldra bréfa á árinu, en frádráttur gæti numið 60% af verði keyptra hlutabréfa umfram verð seldra bréfa. Frádráttur gæti þó aldrei orðið hærri en 80.000 kr. hjá einstaklingi og 160.000 kr. hjá hjónum. Þá sagði svo í kæruúrskurði skattstjóra:

„Á gjaldárinu 2001 keypti kærandi keypt hlutabréf samtals að fjárhæð 4.307.231 kr. en seldi hlutabréf samtals að fjárhæð 3.446.154 kr. og var samtals aukning ársins 861.077 kr. Þegar gjaldandi seldi hlutabréf í X hf. er hann keypti á 750.000 kr. (sic) og í Z hf. er hann keypti á 294.000 kr. (sic) þá varð stofn til hlutabréfafrádráttar neikvæður (861.077-750.000-294.000 = -182.923). Á þeim forsendum er hlutabréfafrádráttur að fjárhæð 160.000 kr. frá gjaldárinu 2001 bakfærður.“

III.

Með kæru, dags. 3. febrúar 2004, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 2. desember 2003, til yfirskattanefndar. Er þess krafist að breytingar skattstjóra verði felldar úr gildi og tilfærður frádráttur 160.000 kr. í reit 598 í skattframtali árið 2000 verði látinn standa óhaggaður. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum.

Kveðst umboðsmaður kæranda geta fallist á það með skattstjóra að bakfæra skuli hlutabréfafrádrátt ef sala hlutabréfa, sem veitt hafi hlutabréfafrádrátt, gefi tilefni til slíks. Skattstjóri virðist hins vegar falla í þá gryfju að notast við upphaflegt kaupverð hlutabréfa við mat á því hvort hlutabréfafrádráttur fyrri ára skuli endurskoðaður. Ekki verði annað séð en þessi skilningur sé á skjön við framtalsleiðbeiningar ríkisskattstjóra fyrir einstaklinga 2003, sbr. bls. 27 í greindum leiðbeiningum. Þar segi skýrum stöfum að notast eigi við söluverð seldra bréfa og kaupverð keyptra bréfa. Söluverð hlutabréfa í X hf. á árinu 2001 hafi numið 49.140 kr. og á árinu 2002 hafi söluverð hlutabréfa í X hf. numið 72.378 kr. og í Z hf. 232.500 kr. Samtals hafi því söluverð seldra hlutabréfa er veittu hluta af hlutabréfafrádrætti kæranda árið 2000 numið samtals 354.418 kr. (sic) en ekki 1.044.000 kr. eins og úrskurður skattstjóra gefi til kynna. Samkvæmt því hefði stofn til hlutabréfafrádráttar vegna ársins 2000 skerst um 354.418 kr. og þá fjárhæð beri að draga frá 861.077 kr. en ekki þá fjárhæð sem skattstjóri notist við í úrskurði sínum. Samkvæmt þeim útreikningum sé fjárfesting árið 2000 umfram sölu á því ári komin niður í 506.659 kr. en ekki -182.923 kr. eins og skattstjóri hafi úrskurðað.

Umboðsmaður kæranda gerir grein fyrir kostnaði kæranda af meðferð málsins sem nemi 19.700 kr. fyrir utan virðisaukaskatt. Gerir hann kröfu um greiðslu þess kostnaðar að viðbættum virðisaukaskatti þar sem kærandi sé ekki virðisaukaskattsskyldur.

IV.

Með bréfi, dags. 16. apríl 2004, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Með hliðsjón af kröfum kæranda sem virðast eiga við nokkur rök að styðjast þykir mega fallast á kröfur hans.“       

V.

Mál þetta varðar leiðréttingu á frádrætti vegna fjárfestingar í hlutabréfum samkvæmt 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, sbr. hliðstætt ákvæði 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt. Samkvæmt 4. mgr. 1. tölul. greinds stafliðar lagagreinarinnar er skilyrði frádráttar að maður eigi viðkomandi hlutabréf yfir fimm, eða eftir atvikum þrjú, áramót. Selji hann bréfin innan þess tíma færist nýttur frádráttur til tekna á söluári viðkomandi hlutabréfa. Ekki skal þó beita ákvæði um tekjufærslu frádráttar ef maður kaupir á sama ári og eigi síðar en 30 dögum eftir söluna önnur hlutabréf í hlutafélagi fyrir a.m.k. sömu fjárhæð og söluverð hinna seldu bréfa var og félagið uppfyllir skilyrði þessa töluliðar. Síðastgreint ákvæði á ekki við í tilviki kæranda. Í framtalsleiðbeiningum ríkisskattstjóra til útfyllingar skattframtals einstaklinga er fjallað um það þegar hlutabréf eru seld áður en eignarhaldstíma er náð. Þar kemur m.a. fram að séu bréfin seld innan greindra tímamarka, öll eða hluti þeirra, leiðréttist áður fenginn frádráttur með tilliti til þess. Frádrátturinn færist til tekna hlutfallslega eftir því hversu stór hluti bréfanna var seldur. Skattstjóri taldi að leiðrétta bæri áður fenginn frádrátt með því að fella niður tilfært kaupverð umræddra seldra hlutabréfa í X hf. og Z hf. samtals 1.044.000 kr. þannig að aukning ársins 2000 yrði neikvæð um 182.923 kr. og skilyrði frádráttar því brostin. Kærandi telur hins vegar að við leiðréttingu beri að miða við söluverð hlutabréfanna á árunum 2001 og 2002 samtals 354.418 kr. (rétt samtala er 354.018 kr.), þannig að aukning fjárfestingar standi í 506.659 kr. Ríkisskattstjóri hefur tekið undir skilning kæranda og fellst á kröfu hans. Verður að líta svo á að með því komi fram túlkun embættisins á greindum lagaákvæðum og leiðbeiningum embættisins. Með vísan til þessa er fallist á kröfu kæranda í máli þessu. Það athugast vegna tekjufærsluárs skattstjóra að hluti bréfanna í X hf. var seldur á árinu 2001.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað sinn við meðferð málsins, en umboðsmaður kæranda hefur gert grein fyrir slíkum kostnaði. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 20.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á kröfu kæranda. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 20.000 kr.