Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru umboðsmanns kæranda, dags. 10. júlí 2001, er kærð endurákvörðun skattstjóra á virðisaukaskatti kæranda uppgjörstímabilið nóvember-desember 2000, sbr. úrskurð skattstjóra, dags. 5. júní 2001. Með úrskurðinum tók skattstjóri til úrlausnar kæru umboðsmanns kæranda, dags. 23. febrúar 2001, sbr. 29. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, vegna leiðréttrar virðisaukaskattsskýrslu. Féllst skattstjóri á að hækka innskatt um 471.800 kr. samkvæmt hinni leiðréttu virðisaukaskattsskýrslu. Jafnframt hækkaði skattstjóri með úrskurðinum skattskylda veltu kæranda sama uppgjörstímabil um 1.925.714 kr. og útskatt um 471.800 kr.

Umboðsmaður kæranda krefst þess að hækkun skattskyldrar veltu verði felld niður. Jafnframt er gerð krafa um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi, sem hefur með höndum rekstur blómabúðar, stóð skil á virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið nóvember-desember 2000. Samkvæmt skýrslunni nam skattskyld velta í 24,5% þrepi 3.172.195 kr., útskattur 777.188 kr. og innskattur 647.390 kr. Með kæru til skattstjóra, dags. 23. febrúar 2001, lagði kærandi fram leiðrétta virðisaukaskattsskýrslu fyrir nefnt uppgjörstímabil með þeirri breytingu frá upphaflegri skýrslu að innskattur var tilgreindur 1.119.190 kr. Með kærunni fylgdi í ljósriti húsaleigusamningur milli kæranda sem leigutaka og X ehf. sem leigusala um verslunarhúsnæði í hluta fasteignarinnar K svo og ljósrit af reikningum vegna framkvæmda kæranda í húsnæðinu. Í húsaleigusamningnum kom m.a. fram að umrætt verslunarhúsnæði yrði afhent tilbúið til innréttinga, þ.e. með grunnlögnum fyrir rafmagn, vatn, hita og öryggiskerfi, en ómálað, án niðurhengdra lofta og án hreinlætistækja. Við lok leigutíma skyldi leigutaki fjarlægja á eigin kostnað fastar innréttingar og tæki og búnað, sem leigutaki kynni að setja upp á leigutímanum, og skila hinu leigða í sambærilegu ástandi og hann tók við því, nema um annað yrði sérstaklega samið. Í lok leigutíma yrði milliveggur milli leigurýmis og gangs eign leigusala.

Með bréfi, dags. 6. mars 2001, óskaði skattstjóri eftir að kærandi gerði nánari grein fyrir þeim kostnaði sem virtist liggja að baki hækkun innskatts þannig að skýrt kæmi fram hvort einungis væri um framkvæmdir að ræða sem telja mætti til fastra innréttinga. Skattstjóri tók fram að breytingarnar virtust tilheyra húsnæði sem ekki væri í eigu kæranda heldur leigusala og óskaði eftir að kærandi gerði grein fyrir því hvort kostnaðurinn hefði verið talinn til skattskyldrar veltu kæranda, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. og 1. mgr. 11. gr. laga nr. 50/1988, og ef svo væri ekki, hverjar væru orsakir þess. Þá krafði skattstjóri kæranda m.a. um hreyfingarlista bókhalds og um nánari upplýsingar um útgefendur reikninga vegna kostnaðarins sem lægi að baki hinni leiðréttu virðisaukaskattsskýrslu. Með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 10. apríl 2001, fylgdu umbeðin gögn. Kom fram í bréfinu að umræddur kostnaður hefði ekki verið talinn með skattskyldri veltu kæranda.

Í framhaldi af bréfi, dags. 8. maí 2001, sem ekki var svarað af hálfu kæranda, tók skattstjóri kæru kæranda til meðferðar með kæruúrskurði, dags. 5. júní 2001. Skattstjóri féllst á hækkun innskatts um 471.800 kr. samkvæmt leiðréttri virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið nóvember-desember 2000 en tilkynnti kæranda jafnframt um hækkun skattskyldrar veltu sama uppgjörstímabil um 1.925.714 kr. og útskatts um 471.800 kr. Kvað skattstjóri mega ráða af gögnum málsins að allar framkvæmdir kæranda væru vegna fastra innréttinga og bæri að telja til varanlegra breytinga á fasteign leigusala. Þótt tekið væri fram í leigusamningi að kærandi skyldi fjarlægja fastar innréttingar yrði ekki annað séð en að umræddar framkvæmdir væru til þess fallnar að auka verðgildi fasteignar leigusala. Einnig mætti líta til þess að breytingarnar yrðu vart aðskildar frá húsnæði leigusala ef gengið yrði að eignum hans við hugsanlegt fjárnám. Kærandi færi fram á að nýta innskattsfrádrátt vegna framkvæmda við endurbætur á húsnæði annars aðila, þ.e. leigusala, og væri því eðlilegt að kærandi teldi þá þjónustu til skattskyldrar veltu sinnar. Vísaði skattstjóri í þessu sambandi til 1. mgr. 2. gr., 1. tölul. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr. 13. gr. og 3. mgr. 15. gr. laga nr. 50/1988, svo og IV. kafla reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt, en samkvæmt 12. gr. þeirrar reglugerðar skyldi leiðrétta innskatt vegna skattskyldrar starfsemi yrði breyting á forsendum fyrir frádrætti innskatts vegna öflunar m.a. fasteignar. Ekki væri talið eðlilegt að leiðréttingarkvöð þessi gæti fallið á annan aðila en eiganda fasteignar, þ.e. leigusala.

III.

Af hálfu umboðsmanns kæranda hefur kæruúrskurði skattstjóra verið skotið til yfirskattanefndar með kæru, dags. 10. júlí 2001. Er þess krafist að ákvörðun skattstjóra um hækkun skattskyldrar veltu og útskatts kæranda verði felld niður. Þá er gerð krafa um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði að fjárhæð 49.974 kr. samkvæmt meðfylgjandi málskostnaðaryfirliti.

Kveður umboðsmaðurinn kæranda hafa keypt hönnun, efni og vinnu af níu ólíkum aðilum á umræddu tímabili. Í úrskurði skattstjóra sé hins vegar gengið út frá því að kærandi hafi stundað innréttingavinnu í atvinnuskyni og tekið út vöru eða skattskylda þjónustu, sbr. 1. og 2. málsl. 1. mgr. 11. gr. laga nr. 50/1988. Sé ákvörðun skattstjóra ekki rökstudd með því að kærandi hafi selt leigusala sínum innréttingavinnu. Kærandi hafi ekki stundað innréttingavinnu í atvinnuskyni og sé því óskiljanlegt hvernig skattstjóri geti talið framkvæmdirnar til virðisaukaskattsskyldrar veltu hjá kæranda eins og um úttekt úr eigin atvinnurekstri sé að ræða. Að loknum leigutíma sé gerð krafa um að kærandi skili hinu leigða húsnæði í upphaflegu ástandi sem þýði að kærandi verði að fjarlægja innréttingarnar. Sé því hafið yfir allan vafa að innréttingarvinnan sé eign sem beri að eignfæra í atvinnurekstri hennar. Um sé að ræða kaup á rekstrarfjármunum eins og aðrar framkvæmdir leigjanda. Sé komin löng hefð á slíka framkvæmd við skattskil, t.d. í landbúnaði, sbr. III. kafla ábúðarlaga nr. 64/1976. Þessu til stuðnings lætur umboðsmaðurinn auk þess fylgja kærunni ljósrit úr ritinu Innkomsskatt eftir Lodin o.fl. sem sýni hvernig meðferð slíkra mála sé í Svíþjóð. Kveður umboðsmaðurinn samskonar meðferð vera annars staðar á Norðurlöndum. Allt beri þetta að sama brunni, framkvæmdir leiguliða á fasteign sem hann hafi á leigu teljist varanlegir rekstrarfjármunir og séu eign leigutaka nema annað komi berlega fram í samningi milli aðila. Samkvæmt 1. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988 eigi leigutakar því rétt á að draga frá innskatt af seldri vöru og þjónustu í slíkum tilvikum. Það sé ljóst að kærandi sé ekki að taka út nein verðmæti úr fyrirtækinu til að selja eða framleiða og hafa til eigin nota sinna heldur sé hún að kaupa umrædd verðmæti af öðrum. Ákvörðun skattstjóra leiði auk þess til tvítekjufærslu innréttingarvinnunnar, fyrst hjá hinum raunverulegu seljendum og svo hjá kæranda. Öllum hljóti að vera ljóst að slíkt fái ekki staðist.

IV.

Með bréfi, dags. 21. desember 2001, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Það er álit ríkisskattstjóra, sbr. bréf ríkisskattstjóra til allra skattstjóra frá 19. júní 2001 (tilv. G-ákv. 978/01), sbr. og t.d. tölvupóst sama efnis til allra skattstofa dags. 16. maí 2000, að ef leigutaki, sem hefur með höndum skattskylda starfsemi í leiguhúsnæði, lætur framkvæma endurbætur og/eða viðhald á sinn kostnað við hið leigða húsnæði, þá sé leigutaka heimilt að færa til innskatts allan virðisaukaskatt sem til fellur við framkvæmdirnar í samræmi við almennar reglur um innskatt, sbr. 15. og 16. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, þ.e. af efni, vinnu, leigu á tækjum o.þ.h. sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 253/1999.

Þegar ljóst er að endurbætur og/eða viðhald sem leigutaki lætur framkvæma verður eign leigusala, er það álit ríkisskattstjóra að leigutaki skuli innheimta útskatt af þessari sölu á efni og þjónustu til leigusala skv. 11. gr. og 7.-8. gr. laga nr. 50/1988, enda fellur hvers kyns byggingarstarfsemi, þ.m.t. breytingar og lagfæringar á fasteign, undir skattskyldusvið laga nr. 50/1988. Samkeppnissjónarmið ráða því að leigutaka ber að leggja virðisaukaskatt á framkvæmdir sem verða eign leigusala. Ótækt væri að leigusali væri betur settur með því að kaupa verk af leigutaka en að kaupa byggingarþjónustu af verktökum á almennum markaði.

Um tímamark útskatts fer eftir 3. gr. reglugerðar nr. 50/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, þ.e. reikna skal útskatt jafnóðum og byggingarframkvæmdir eru inntar af hendi en leigutaka er þó heimilt að gefa út reikning til leigusala í lok hvers mánaðar vegna framkvæmda í þeim mánuði, sbr. 3. mgr. 3. gr. tilvitnaðrar reglugerðar. Ákvæði í leigusamningi um fasteign, þess efnis að endurbætur verði eign leigusala í lok leigutíma, hefur ekki áhrif í skattalegu tilliti þ.e. stjórnar ekki tímamarki útskatts. Ef leigutaki annast framkvæmdirnar skv. formlegum verksamningi er honum þó heimilt að gefa út reikning í verklok, þ.e. þegar allri vinnu er lokið sem inna átti af hendi skv. samningnum. Hér verður, sem ella, að gæta þess að móttaka innborgunar, þ.m.t. fyrirframgreiðsla í formi eftirgjafar á eða afsláttar af leigu, flýtir tímamarki útskatts, þ.e. útskattur leggst á innborgun við móttöku þótt afhending hafi ekki farið fram eða henni sé ekki lokið.

Ef um lausar innréttingar er að ræða, eða annað sem ekki telst hluti fasteignarinnar, sem leigutaki aflar og setur upp þá telst slíkt lausafé eign leigutakans nema samningur aðila kveði á um annað, enda sé hægt að fjarlægja það án þess að af hljótist tjón eða verulegt óhagræði fyrir leigusala. Kjósi leigutaki hins vegar að fjarlægja ekki slíka rekstrarfjármuni í lok leigutímans verður að líta svo á að leigusalinn verði við það eigandi munanna og þá ber leigutaka að standa skil á útskatti af þeim, sbr. 11. og 8. gr. laga nr. 50/1988.

Aðalkrafa ríkisskattstjóra er sú að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans og eftirfarandi athugasemda. Af samningi þeim sem liggur til grundvallar samningssambandi leigutaka og leigusala í þessu máli er ljóst að leigutaki tekur að sér byggingarframkvæmdir fyrir leigusala, en eins og fram kemur í 7. gr. samnings er hið leigða húsnæði afhent tilbúið til innréttinga, þ.e. með grunnlögnum fyrir rafmagn, vatn, hita og öryggiskerfi, en ómálað, án niðurhengdra lofta og án hreinlætistækja. Því er ljóst að leigutaki þarf að leggja út í talsverðar endurbætur á húsnæðinu áður en hægt er að hefja starfsemi í því, sem hann og gerði, sbr. meðfylgjandi hreyfingarlista vegna kostnaðarreikninga. Af 11. gr. samningsins er og ljóst að allar þær framkvæmdir voru unnar í samráði við leigusala, en sú grein samningsins kveður nánar á um að leigutaki skuli hanna innréttingar í hinu leigða í samráði við leigusala og hönnuði sem hann mun hafa sér til ráðgjafar varðandi hið leigða. Skal leigutaki leggja teikningar af innréttingum, ásamt teikningum af innra skipulagi hins leigða, fyrir leigusala til samþykkis áður en hann ræðst í framkvæmdir við innréttingar. Það er álit ríkisskattstjóra að þær breytingar sem hér um ræðir séu framkvæmdir við fast fylgifé fasteignarinnar og um sé að ræða varanlega breytingu á fasteign leigusala sem auki verðgildi hennar.

Til vara gerir ríkisskattstjóri þá kröfu að eftirtaldar endurbætur verði taldar til skattskyldrar veltu kæranda:

1. Milliveggur milli leigurýmis kæranda og gangs.

Skv. 7. lið leigusamnings ber kæranda að setja upp millivegg milli leigurýmis og gangs sem verður eign leigusala þegar leigutímanum lýkur. Sölureikningar frá G hf. (nr. 11913 og 11980) og frá V hf. (nr. 19067 og 18933) eru tilkomnir vegna þessara framkvæmda. Ákvæði í leigusamningi um að leigusali eignist millivegginn í lok leigutíma hefur ekki áhrif á tímamark útskatts. Um tímamark útskatts fer eftir 3. gr. reglugerðar nr. 50/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, sbr. áðurnefnt bréf ríkisskattstjóra frá 19. júní 2001, sbr. og t.d. tölvupóst sama efnis dags. 16. maí 2000.

2. Hönnun, kaup og uppsetning á vatnsúðunarkerfi.

Í 7. lið leigusamnings milli kæranda og leigusala er kveðið á um að hið leigða sé afhent tilbúið til innréttinga, m.a. með vatnsúðunarkerfi. Skv. gögnum málsins liggur hins vegar ljóst fyrir að kærandi kostaði til hönnunar á úðunarkerfi, sem og efniskaup og vinnu við uppsetningu þess. Sölureikningar frá F ehf. (nr. 786) og S ehf. (nr. 78) eru tilkomnir vegna þessara framkvæmda. Með hliðsjón af leigusamningi er ljóst að hér er um að ræða endurbætur sem verða eign leigusala.

3. Kaup á raflagnaefni og vinna við raflagnir.

Skv. 7. lið leigusamnings kæranda og leigusala afhendist hið leigða tilbúið til innréttinga og eiga allar grunnlagnir fyrir rafmagn að vera til staðar. Skv. sölureikningum frá G ehf. (nr. 1298-1302) kaupir kærandi vinnu við raflagnir og ýmis konar raflagnaefni, s.s. plaströr, ídráttarvír, rafmagnsdósir, efni í rafmagnstöflu, t.d. lekaliði, töflukassa og mæli til að mæla rafmagnsnotkun í hinu leigða svæði. Að mati ríkisskattstjóra er hér ekki um að ræða vinnu við lausar innréttingar heldur endurbætur á föstu fylgifé fasteignar og verður af þeim sökum að telja slíkt eign leigusala.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 2. janúar 2002, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Með bréfi, dags. 13. febrúar 2002, hefur umboðsmaður kæranda gert svofelldar athugasemdir við kröfugerð ríkisskattstjóra:

„Ríkisskattstjóri krefst í fyrsta lagi staðfestingar á úrskurði skattstjóra. Hið leigða húsnæði skyldi afhent tilbúið til innréttinga. Umbjóðandi minn hafi því tekið að sér að framkvæma þær fyrir leigusala. Leigusali sé því eigandi innréttinganna. Með öðrum orðum þá hafi umbjóðandi minn selt innréttingar er séu fast fylgifé fasteignar og ber honum því að útskatta þær, sbr. 7.-8. gr. og 11. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt jafnóðum og byggingarframkvæmdirnar eru inntar af hendi, sbr. (óbirt) bréf til allra skattstjóra dags. 19. júní 2001 (tilv. G-ákv. 978/01), svo og tölvupóst sama efnis til allra skattstofa þar sem fram kemur að þegar leigutaki framkvæmir endurbætur eða viðhald á eign sem verður eign leigusala skuli hann greiða útskatt af þeim eins og um sölu á vöru og þjónustu sé að ræða. Annað sé ótækt samkvæmt samkeppnissjónarmiðum.

Umbjóðandi minn mótmælir þessu. Samkvæmt leigusamningi hans og leigusala skyldu aðeins grunnlagnir það er að segja tengingar í veggjum vera til staðar. Allt annað þar á meðal hvers konar framlengingar á grunnlögnum og dreifing þeirra um húsrýmið þurfti umbjóðandi minn því að kosta sjálfur. Umbjóðandi minn lét hanna hið leigða eftir eigin höfði. Hins vegar fylgdist ráðgjafi á vegum leigusala með þeim og er ekkert athugavert. Með því móti var umfram allt verið að tryggja hagsmuni leigutaka varðandi heildarsvip hússins. Allar framkvæmdir eru skilyrðislaust eign leigutaka og ber honum að fjarlægja þær að loknum leigutímanum leigusala að kostnaðarlausu, sbr. 2. mgr. 7. gr. leigusamningsins.

Tekur þetta til framkvæmdanna í heild nema milliveggs milli leigurýmis og gangs. Samkvæmt leigusamningnum verður hann eign leigusala að loknum leigutímanum og er hlutverk þessa aðallega að tryggja að úthlið verslunargötunnar í húsnæðinu skerðist ekki þannig að ekki myndist ringulreið. Er því ekki um það að ræða að milliveggurinn hafi verðmæti fyrir leigusala enda má gera ráð fyrir að þá standi aðeins eftir einhverskonar afgangsverð eða skrapverð veggsins og næsti leigutaki þurfi því að setja upp nýjan vegg. Einnig ber að hafa í huga í þessu sambandi að umbjóðandi minn á forleigurétt að hinu leigða að loknum leigutímanum og nýti hann sér þann rétt er fráleitt að hann þurfi að endurkaupa vegginn.

Milliveggurinn verður þó aðeins eign leigusala ef samningurinn stendur til loka leigutímans sem er tíu ár án uppsagnar af hálfu leigutaka. Segi leigusali leigusamningnum upp með 12 mánaða uppsagnarfresti áður en leigutíminn er liðinn ber honum hins vegar að kaupa allar innréttingar og annan búnað þar á meðal umræddan millivegg að frádreginni 10% fyrningu á ári. Með hliðsjón af þessu er fráleitt að halda því fram að útskatta beri framkvæmdir umbjóðanda míns eins og ríkisskattstjóri heldur fram. Ítrekar hann því gerðar kröfur og leggur málið í úrskurð án fyrirvara.“

V.

Eins og rakið hefur verið féllst skattstjóri með kæruúrskurði sínum, dags. 5. júní 2001, á kröfu kæranda samkvæmt kæru, dags. 23. febrúar 2001, um hækkun innskatts uppgjörstímabilið nóvember-desember 2000 frá því sem ákvarðað hafði verið á grundvelli virðisaukaskattsskýrslu kæranda, en jafnframt hækkaði skattstjóri áður ákvarðaða skattskylda veltu kæranda og útskatt vegna sama uppgjörstímabils. Þótt báðir þessir þættir í úrskurði skattstjóra hafi lotið að meðferð virðisaukaskatts, sem féll til vegna framkvæmda kæranda í leiguhúsnæði hennar að K, verður ekki talið að hækkun skattskyldrar veltu geti talist hafa leitt af niðurstöðu skattstjóra varðandi innskattsfrádrátt kæranda eða að öðru leyti verið liður í þeirri úrlausn. Samkvæmt framangreindu verður að líta svo á að auk þess að fella kæruúrskurð um fyrirliggjandi kæru kæranda, hafi skattstjóri með hinum kærða úrskurði endurákvarðað virðisaukaskatt kæranda umrætt uppgjörstímabil, sbr. ákvæði 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 4. gr. laga nr. 149/1996.

Skattstjóri boðaði hækkun skattskyldrar veltu með bréfi, dags. 8. maí 2001, en ákvað kæranda aðeins 10 daga frest til að tjá sig skriflega um hinar boðuðu breytingar og leggja fram viðbótargögn. Þetta fór í bága við fortakslaust ákvæði 4. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 4. gr. laga nr. 149/1996, sem skyldar skattstjóra til að veita skattaðila a.m.k. 15 daga frest, þegar fyrirhugaðar breytingar eru boðaðar. Eins og atvikum er farið í málinu og þar sem engar athugasemdir hafa komið fram af hálfu kæranda, sem nýtur aðstoðar lögmanns við málarekstur sinn, vegna þessa annmarka á málsmeðferð skattstjóra, þykir ekki tilefni til að fella breytingu skattstjóra úr gildi af þessari ástæðu einni.

Eins og fram er komið tók kærandi með leigusamningi við X ehf., dags. 20. október 2000, á leigu hluta fasteignarinnar að K og er leigutími 10 ár frá 1. nóvember 2000. Eftir það hefur leigutaki (kærandi) forleigurétt. Samkvæmt 7. gr. samningsins skal hið leigða afhent tilbúið til innréttinga, þ.e. með grunnlögnum fyrir rafmagn, vatn, hita og öryggiskerfi, en ómálað og án niðurhengdra lofta og án hreinlætistækja. Vatnsúðunarkerfi og gólfefni eru í leigurýmum. Tekið er fram að veggur eða frontur milli gangs og leigurýmis sé á kostnað leigutaka. Ennfremur segir að við lok leigutíma skuli leigutaki fjarlægja á eigin kostnað fastar innréttingar og tæki og búnað, sem leigutaki kunni að setja upp á leigutímanum, og skila hinu leigða í sambærilegu ástandi og hann tók við því, nema um annað sé sérstaklega samið. Í lok leigutíma verður milliveggur milli leigurýmis og gangs eign leigusala. Í 11. gr. samningsins segir að leigutaki skuli hanna innréttingar í hinu leigða húsnæði í samráði við leigusala og hönnuði sem hann hafi sér til ráðgafar. Þá er kveðið á um að sérstakt samþykki leigusala þurfi hverju sinni fyrir meiriháttar breytingum á hinu leigða. Í 4. gr. samningins, sem kveður á um leigutíma, segir að þrátt fyrir umsaminn 10 ára leigutíma skuli hvorum aðila heimilt að segja húsnæðinu upp með 12 mánaða fyrirvara. Nýti leigusali rétt sinn til uppsagnar skuli hann kaupa innréttingar og annan búnað verslunarinnar og greiða samkvæmt reikningi að frádreginni 10% afskrift fyrir hvert ár sem viðkomandi rekstur hefur staðið í húsinu.

Samkvæmt framansögðu er í samningnum miðað við að kærandi innrétti húsnæðið að sínum þörfum. Þá kemur skýrt fram í leigusamningnum að allar innréttingar teljist eign kæranda að leigutíma loknum að því undanskildu að milliveggur milli leigurýmis og gangs verður eign leigusala í lok leigutíma. Ákvæði í samningnum um að útlit innréttinga skuli vera í samráði við leigusala og hönnuði á hans vegum, sem ríkisskattstjóri hefur lagt uppúr í kröfugerð sinni, verður að skilja með hliðsjón af því að hið leigða húsnæði tekur aðeins til lítils hluta eignarinnar K sem er að öðru leyti höfð til verslunarreksturs og þjónustustarfsemi á vegum allmargra aðila.

Að því virtu sem að framan er rakið og með hliðsjón af skatt- og úrskurðaframkvæmd að því er varðar meðferð innréttingakostnaðar í almennum skattskilum við þær aðstæður sem í málinu greinir, verður ekki fallist á það með skattstjóra að með innréttingu á verslunarrými sínu hafi kærandi tekið að sér byggingaframkvæmdir fyrir leigusala sem beri að telja til skattskyldrar veltu kæranda. Verður ekki talið að ástæða sé til að undanskilja þær innréttingar, sem umsamið er að teljist eign leigusala við lok leigutíma, enda liggur út af fyrir sig ekki fyrir um það tímamark, svo sem samningi aðila er farið. Hins vegar kann að reyna á meðferð virðisaukaskatts verði eignayfirfærsla virk að því er þessar innréttingar varðar svo og vegna innréttinganna í heild komi til uppsagnar leigusamnings af hálfu leigusala samkvæmt 4. gr. leigusamningsins.

Með vísan til framanritaðs er krafa kæranda tekin til greina.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli þessa lagaákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað sinn við meðferð málsins, en gert grein fyrir slíkum kostnaði. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 40.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Krafa kæranda er tekin til greina. Málskostnaður ákvarðast 40.000 kr.