Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2018, miðvikudaginn 3. október, er tekið fyrir mál nr. 27/2018; kæra A hf., dags. 8. febrúar 2018, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2016 og 2017. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæra í máli þessu, dags. 8. febrúar 2018, varðar úrskurð ríkisskattstjóra, dags. 5. desember 2017. Með hinum kærða úrskurði tók ríkisskattstjóri til afgreiðslu erindi kæranda, dags. 26. maí 2016 og 19. janúar 2017, varðandi fjársýsluskatt, þar sem m.a. var tilkynnt um skattskyldu kæranda samkvæmt 2. tölul. 2. gr. laga nr. 165/2011, um fjársýsluskatt, frá gildistöku breytingarlaga nr. 33/2015. Samkvæmt úrskurðinum var kæranda ákvarðaður fjársýsluskattur gjaldárið 2016 á grundvelli upplýsinga kæranda um stofn til skatts þessa á tímabilinu ágúst til og með desember 2015. Jafnframt tilkynnti ríkisskattstjóra kæranda um ákvörðun dráttarvaxta vegna álagðs fjársýsluskatts gjaldárið 2016, sbr. 1. og 2. mgr. 11. gr. og 12. gr. laga nr. 165/2011. Mun fjárhæð dráttarvaxta hafa numið 10.418.821 kr. Loks synjaði ríkisskattstjóri kæranda um niðurfellingu dráttarvaxta vegna síðbúinna skila fjársýsluskatts í staðgreiðslu greiðslutímabilin janúar til og með maí 2016 að fjárhæð 2.942.153 kr.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess aðallega krafist að allir dráttarvextir samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra verði felldir niður. Til vara er gerð krafa um niðurfellingu dráttarvaxta sem til hafi fallið á tímabilinu 26. maí 2016 til greiðsludags 7. desember 2017, annars vegar vegna fjársýsluskatts mánuðina ágúst til og með desember 2015 og hins vegar vegna mánaðanna janúar til og með maí 2016. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

II.

Helstu atvik málsins eru þau að með bréfi til ríkisskattstjóra, dags. 26. maí 2016, gerði umboðsmaður kæranda grein fyrir fjársýsluskattsskyldri starfsemi félagsins og stóð kærandi í þessu sambandi skil á tilkynningu um skattskylda starfsemi (RSK 5.07) vegna nýskráningar frá og með 1. júní 2016. Í bréfinu var jafnframt farið fram á að ríkisskattstjóri staðfesti skattskyldu félagsins. Þá var óskað eftir leiðbeiningum ríkisskattstjóra um hvernig kærandi skyldi standa að skilum fjársýsluskatts. Loks fór kærandi fram á að ríkisskattstjóri beitti heimild í 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, til að falla frá dráttarvöxtum vegna síðbúinna skila fjársýsluskatts í staðgreiðslu.

Með tölvupósti, dags. 16. september 2016, svaraði ríkisskattstjóri erindi kæranda á þann veg að vísa til leiðbeininga um vefskil á þjónustusíðu embættisins. Tók ríkisskattstjóri fram að líklega væri búið að loka fyrir staðgreiðsluskil vegna ársins 2015 þannig að staðgreiðsluskil fyrir tímabilið júlí til desember 2015 gætu þurft að fara gegnum tiltekinn starfsmann ríkisskattstjóra. Skil á staðgreiðslu fyrir árið 2016 þyrfti líklega að fara með sem leiðréttingu á skilagreinum. Var kæranda ráðlagt að hafa samband við fyrrgreindan starfsmann ef félagið lenti í vandræðum með framangreint.

Með bréfi til ríkisskattstjóra, dags. 19. janúar 2017, ítrekaði umboðsmaður kæranda erindi sitt frá 26. maí 2016. Jafnframt var í bréfinu farið fram á að ríkisskattstjóri tæki álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2016 til nýrrar meðferðar, væri talið að fjársýsluskattsskylda hvíldi á kæranda vegna síðari helmings ársins 2015, og ákvarðaði félaginu fjársýsluskatt til greiðslu í samræmi við skattstofn sem tilgreindur var í bréfinu.

Með bréfi, dags. 31. maí 2017, brást ríkisskattstjóri við erindi kæranda. Kom m.a. fram í bréfi ríkisskattstjóra að kærandi bæri skattskyldu til fjársýsluskatts frá og með 1. ágúst 2015 af þeirri starfsemi félagsins sem félli undir undanþáguákvæði 10. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Hins vegar virtist sem kærandi tilfærði of háan skattstofn í bréfi sínu, dags. 19. maí 2017, svo sem ríkisskattstjóri rakti nánar, og væri kæranda því gefið tækifæri til að leiðrétta upplýsingar um skattstofn. Þá kom fram að ríkisskattstjóri hefði í hyggju að ákvarða kæranda dráttarvexti vegna síðbúinna skila á fjársýsluskatti árið 2015 og synja beiðni kæranda um niðurfellingu dráttarvaxta árið 2016 þar sem ekki teldist hafa verið sýnt fram á að þær ástæður lægju fyrir er leiddu til þess að falla mætti frá beitingu dráttarvaxta.

Með bréfi, dags. 14. júní 2017, færði kærandi fram að nýju upplýsingar um stofn til fjársýsluskatts vegna rekstrarársins 2015 (ágúst til desember). Með bréfinu var mótmælt þeirri fyrirætlan ríkisskattstjóra að leggja dráttarvexti á síðbúnar greiðslur fjársýsluskatts í staðgreiðslu. Í því sambandi var m.a. bent á að leiðbeiningar hefðu ekki fengist frá ríkisskattstjóra um það hvernig standa bæri að staðgreiðsluskilum vegna ársins 2015.

Með úrskurði, dags. 5. desember 2017, endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld kæranda gjaldárið 2016 vegna ákvörðunar fjársýsluskatts félagsins fyrir tímabilið ágúst til desember 2015. Byggði ríkisskattstjóri á upplýsingum kæranda um fjársýsluskattsstofn félagsins sem leiddur var fram í bréfi, dags. 14. júní 2017. Þá ákvarðaði ríkisskattstjóri kæranda dráttarvexti vegna síðbúinna skila á fjársýsluskatti síðari helming ársins 2015 og synjaði kæranda um að felldir yrðu niður dráttarvextir sem félaginu hefðu verið ákvarðaðir vegna síðbúinna skila á fjársýsluskatti í staðgreiðslu árið 2016.

Í úrskurðinum rakti ríkisskattstjóri efni 1. og 2. mgr. 8. gr. og 2. mgr. 11. gr. laga nr. 165/2011, um fjársýsluskatt, sbr. einnig 9. gr. sömu laga, og tók fram að útvíkkun á skattskyldu til fjársýsluskatts sem hefði verið gerð með 13. gr. laga nr. 33/2015 á 2. tölul. 2. gr. laga nr. 165/2011, hefði bundið kæranda frá og með deginum eftir útgáfudag laganna, þ.e. 1. júlí 2015, en lagabreytingin hefði komið til framkvæmda 1. ágúst 2015. Breytingarlögin hefðu verið birt með réttum lögbundnum hætti í A-deild Stjórnartíðinda 30. júní 2015. Gæti kærandi ekki borið við vankunnáttu á lögum eða að lagabreyting hefði farið fram hjá félaginu eða að ríkisskattstjóri hefði ekki tilkynnt félaginu sérstaklega um skattskyldu. Lagaákvæði væru skýr hvað þetta varðaði. Á heimasíðu ríkisskattstjóra hefðu verið nákvæmar leiðbeiningar um hvernig standa skyldi að skilum á fjársýsluskatti í staðgreiðslu allt frá því að lög nr. 165/2011, um fjársýsluskatt, hefðu komið til framkvæmda á árinu 2012. Sá háttur sem væri hafður á þessum skilum væri sambærilegur skilum á staðgreiðslu launa og tryggingagjalds. Frá sama tíma hefðu verið til staðar leiðir til rafrænna skila á skilagreinum og staðgreiðslu vegna fjársýsluskatts. Aðrir skattskyldir aðilar hefðu nýtt sér þessar leiðir án vandkvæða og hefði kærandi raunar þegar hafið skil á fjársýsluskatti í staðgreiðslu. Væri því ekki hægt að taka undir með kæranda að ekki hefðu verið aðgengileg skýrsluform til skila á fjársýsluskatti í staðgreiðslu og að ekki væru aðgengilegar gáttir til rafrænna greiðslna skattsins. Þá benti ríkisskattstjóri á að hefðu vandkvæði verið á leiðum til skila á skilagreinum hefði kærandi alltaf getað greitt hjá innheimtumanni ríkissjóðs fjárhæð sem næmi áætluðum fjársýsluskatti í staðgreiðslu fyrir hvert greiðslutímabil. Með þeim hætti hefði kærandi getað komið í veg fyrir eða lágmarkað kostnað sinn vegna dráttarvaxta vegna síðbúinna skila. Það hefði ekki verið gert. Hefði kærandi heldur ekki gert grein fyrir réttum stofni til fjársýsluskatts í staðgreiðslu fyrir árið 2015 í skattframtali félagsins árið 2016 sem borist hefði ríkisskattstjóra 6. september 2016. Þá hefði félagið ekki gert athugasemd við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2016 vegna þessa í kærufresti samkvæmt 1 málsl. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Hefði ekki verið sýnt fram á að þær ástæður lægju fyrir er leiddu til þess að falla mætti frá beitingu dráttarvaxta.

III.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 8. febrúar 2018. Nánar kemur fram í kærunni að kröfugerð kæranda sé byggð á því að yfirskattanefnd beiti heimild til niðurfellingar dráttarvaxta í 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, til að fella niður álag, þar með talið dráttarvexti. Varakrafa kæranda taki annars vegar til dráttarvaxta vegna fjársýsluskatts mánuðina ágúst til desember 2015 sem til hafi fallið frá 26. maí 2016 til greiðsludags 7. desember 2017. Hins vegar taki varakrafan til dráttarvaxta vegna fjársýsluskatts mánuðina janúar til maí 2016 sem til hafi fallið frá 26. maí 2016 til greiðsludags 7. nóvember 2016.

Í kærunni er málsatvikum lýst og tekið fram að kærandi hafi í tilefni af gildistöku laga nr. 165/2011, um fjársýsluskatt, í upphafi árs 2012 látið kanna sérstaklega hvort skattskylda samkvæmt lögunum tæki til félagsins. Svo hafi ekki reynst vera, sbr. afmörkun skattskyldra aðila í 2. gr. laganna. Með 13. gr. laga nr. 33/2015 hafi 2. tölulið lagagreinarinnar verið breytt þannig að hluti af starfsemi kæranda hafi orðið fjársýsluskattsskyld frá og með 1. ágúst 2015. Breytingin hafi farið fram hjá kæranda þar til í maímánuði 2016. Að eigin frumkvæði og án aðkomu ríkisskattstjóra hafi kærandi þá þegar falið X ehf. að beina erindi til ríkisskattstjóra fyrir sína hönd, svo sem gert hafi verið með bréfi, dags. 26. maí 2016. Þar sem engin viðbrögð hafi borist frá ríkisskattstjóra hafi kærandi í síma og með tölvupóstum ítrekað leitað eftir svörum ríkisskattstjóra sumarið 2016 og fram á haust án þess að fá önnur svör en upplýsingar um hvaða starfsmaður ríkisskattstjóra hefði erindi kæranda til meðferðar. Í tölvupósti 14. september 2016 hafi X ehf. spurt ríkisskattstjóra hvenær mætti vænta svars og ríkisskattstjóri svarað með tölvupósti degi síðar. Svarið hafi verið stutt: „Fyrir jól“. Samdægurs hafi X ehf. með tölvupósti vakið athygli ríkisskattstjóra á því að erindið fæli m.a. í sér tilkynningu um fjársýsluskattsskylda starfsemi og spurt hvort ríkisskattstjóri hefði velt fyrir sér réttaráhrifum þess að embættið gæfi ekki út staðfestingu á skráningu innan tilhlýðilegs tíma. Hinn 16. september 2016 hafi borist tölvupóstur frá ríkisskattstjóra með knöppum upplýsingum um rafræn skil fjársýsluskatts með vísan til almennra leiðbeininga á vef embættisins. Að auki hafi ríkisskattstjóri veitt kæranda þær leiðbeiningar að líklega væri búið að loka fyrir staðgreiðsluskil vegna ársins 2015, þannig að staðgreiðsla fyrir tímabilið júlí-desember 2015 gæti þurft að fara gegnum tilgreindan starfsmann embættisins. Þá hafi komið fram í tölvupóstinum að staðgreiðsla fyrir 2016 þyrfti líklega að fara með sem leiðréttingu á skilagreinum og að best færi á því að kærandi yrði í sambandi við fyrrnefndan starfsmann ríkisskattstjóra ef félagið lenti í vandræðum með framangreint. Að frátöldum þessum upplýsingum og leiðbeiningum um skil hafi tölvupóstur ríkisskattstjóra ekki falið í sér tilraun til úrlausnar á erindi kæranda. Ríkisskattstjóri hafi hvorki staðfest né hafnað skráningu kæranda sem fjársýsluskattsskylds aðila og enga afstöðu tekið til dráttarvaxta. Í framhaldi af þessu hafi kærandi með ítrekuðum símtölum reynt að fá nauðsynlegan atbeina hins nafngreinda starfsmanns til greiðslu fjársýsluskatts í staðgreiðslu fyrir liðna tíð. Þær tilraunir hafi ekki borið árangur, þar sem ýmist hafi ekki náðst í starfsmanninn eða hann svarað því til að hann hefði ekki náð að skoða málið en myndi gera það innan skamms. Auk þessa hafi kærandi sent starfsmanninum tölvupósta 10., 12., 18. og 29. október og 25. nóvember 2016 en engin svör fengið. Tölvupóstsamskipti um umrætt erindi og minnisblöð ríkisskattstjóra um samskipti í síma hljóti að teljast til málsgagna sem ríkisskattstjóra beri að leggja fyrir yfirskattanefnd í tilefni af kæru þessari, sbr. ákvæði 6. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd.

Þá kemur fram í kærunni að ríkisskattstjóri hafi ekki lagt fjársýsluskatt á kæranda við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2016 sem lokið hafi 31. október það ár. Hinn 7. nóvember 2016 hafi kærandi greitt fjársýsluskatt í staðgreiðslu vegna mánaðanna janúar til maí 2016 ásamt dráttarvöxtum, enda hafi hann þá að virtum leiðbeiningum ríkisskattstjóra fundið út hvernig unnt væri að standa skil á skattinum fyrir þá mánuði. Enn hafi kæranda verið hulið hvernig unnt væri að standa skil á fjársýsluskatti í staðgreiðslu vegna ársins 2015, sbr. leiðbeiningar ríkisskattstjóra um það tímabil. Í bréfi X ehf. til ríkisskattstjóra, dags. 19. október 2017, hafi erindi kæranda frá 26. maí 2016 verið ítrekað og við erindið aukið. Hafi verið tiltekið í ljósi þess að staðgreiðsluárið 2015 væri liðið og að ríkisskattstjóri hefði lokað á staðgreiðsluskil fjársýsluskatts fyrir það ár og að álagningu opinberra gjalda vegna þess árs hefði farið fram, mætti ætla að ekki gæti komið til greiðslu skattsins í staðgreiðslu fyrir það ár. Engar leiðbeiningar um skil fjársýsluskatts í staðgreiðslu hafi verið veittar í bréfi ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 31. maí 2017, umfram leiðbeiningar í tölvupósti ríkisskattstjóra frá 16. september 2016.

Þegar kærandi hafi hinn 7. desember 2017 greitt þá kröfu sem stofnast hafi á hendur félaginu í innheimtukerfi ríkisins með úrskurði ríkisskattstjóra ásamt kröfu um greiðslu dráttarvaxta, hafi verið liðnir rúmir 18 mánuðir frá því kærandi hafi leitað eftir leiðbeiningum ríkisskattstjóra um hvernig félagið gæti greitt fjársýsluskatt þennan vegna rekstrarársins 2015. Þá kemur fram í kærunni að eftir orðanna hljóðan nái ákvæði 1. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011 um skyldu til að tilkynna um fjársýsluskattsskyldan atvinnurekstur ekki til kæranda. Auk þess hafi eyðublað til að tilkynna um skattskylda starfsemi (RSK 5.07) ekki gefið tilefni til að ætla að fjársýsluskattsskylda hvíldi á kæranda, þar sem enginn þriggja tilgreindra liða eyðublaðsins hafi átt við kæranda, enda hefði ríkisskattstjóri ekki gert breytingar á eyðublaðinu í samræmi við lagabreytingu gerða ári áður en kærandi skilaði því til embættisins. Kærandi hafi því sýnilega ekki verið einn um að hafa sofið á verðinum gagnvart lagabreytingunni. Með texta eyðublaðsins hafi ríkisskattstjóri gefið rangar upplýsingar um fjársýsluskattsskyldu. Þrátt fyrir ákvæði 3. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011 hafi ríkisskattstjóri ekki úrskurðað kæranda fjársýsluskattsskyldan eða á annan hátt vakið athygli kæranda á skattskyldu hans. Þó hafi ríkisskattstjóra ekki skort upplýsingar um starfsemi kæranda. Kærandi hafi að eigin frumkvæði látið ríkisskattstjóra í té yfirgripsmiklar upplýsingar bæði um virðisaukaskattsskylda starfsemi sína og starfsemi undanþegna virðisaukaskatti samkvæmt 10. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með bréfi, dags. 22. júlí 2011, þar sem kærandi hafi leitað álits ríkisskattstjóra á virðisaukaskattsskyldu sinni. Einnig hafi kærandi látið ríkisskattstjóra í té upplýsingar um starfsemina með bréfi, dags. 15. febrúar 2016. Þá er í kærunni vísað til 4. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011 og bent á að ríkisskattstjóri hafi ekki staðfest ályktun kæranda um fjársýsluskattsskyldu fyrr en með bréfi, dags. 31. maí 2017.

Í kærunni er ennfremur vísað til leiðbeiningarskyldu stjórnvalda samkvæmt 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá segir í kærunni að í þeim almennu upplýsingum á heimasíðu ríkisskattstjóra sem ætla verði að embættið vísi til í svarbréfi sínu, dags. 16. september 2016, sé ekki vikið einu orði að því hvernig standa skuli að skilum fjársýsluskatts við þær aðstæður sem kærandi hafi verið í, þ.e. að hafa ekki tilgreint stofn til fjársýsluskatts á áður sendum skilagreinum vegna staðgreiðslu opinberra gjalda. Ríkisskattstjóri hafi ekki getað velkst í vafa um að kærandi þarfnaðist leiðbeininga hans og aðstoðar við skil fjársýsluskatts fyrir liðin uppgjörstímabil staðgreiðslu. Síðbúnar leiðbeiningar embættisins hinn 16. september 2016 hafi veitt vísbendingu um hvernig standa mætti að skilum skattsins fyrir tímabilið frá janúar til maí 2016. Orð ríkisskattstjóra um staðgreiðsluskil vegna ársins 2015 hafi hins vegar ekki verið hægt að skilja á annan hátt en að kæranda hafi verið greiðsla vegna þess tímabils ómöguleg nema með atbeina ríkisskattstjóra. Þann atbeina hafi ríkisskattstjóri ekki veitt, en hundsað margítrekaðar óskir kæranda um aðstoð. Yfir vafa sé hafið að ríkisskattstjóri hafi vanrækt lögboðna leiðbeiningarskyldu sína. Sú vanræksla hafi leitt til þess að kærandi greiddi ekki fjársýsluskatt vegna tímabilsins janúar til maí 2016 fyrr en 7. nóvember 2016 og vegna tímabilsins ágúst til desember 2015 fyrr en 7. desember 2017 þrátt fyrir að kærandi hafi 26. maí 2016 skriflega lýst vilja sínum til greiðslu og leitað eftir leiðbeiningum ríkisskattstjóra um hvernig standa skyldi að því.

Ágreiningslaust sé að heimild til niðurfellingar dráttarvaxta samkvæmt 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 nái til fjársýsluskatts, sbr. 1. mgr. 9. gr. laga nr. 165/2011. Telja verði ríkari ástæðu til niðurfellingar dráttarvaxta vegna síðbúinnar greiðslu fjársýsluskatts en vegna skila á skatti sem dreginn sé af launamönnum í staðgreiðslu, enda grundvallarmunur á uppruna fjárins. Skyldur launagreiðanda varðandi staðgreiðslu opinberra gjalda feli í sér innheimtu fjár frá þriðja aðila (launþega) og skilum þess vörslufjár í ríkissjóð. Fjársýsluskattur sé hins vegar greiddur úr eigin vasa. Þegar slík greiðsla eigi í hlut sé ástæða til að skýra heimildarákvæði til niðurfellingar dráttarvaxta með hliðsjón af 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, þar sem kveðið sé á um að fella skuli niður álag á vantalinn tekjuskattstofn verði skattaðila ekki kennt um annmarka á skattskilum. Kærandi vísi til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 90/2002, þar sem álag samkvæmt 1. og 2. tölul. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 hafi veri fellt niður vegna misbresta ríkisskattstjóra við álagsbeitinguna. Ekki séu misbrestir ríkisskattstjóra minni við þær ákvarðanir sem hér séu kærðar.

Loks kemur fram í kærunni að málskostnaðarkrafa kæranda sé reist á þeirri forsendu að félagið hafi verið knúið til að leggja í umtalsverðan kostnað við kæru þessa, sem ekki sé sanngjarnt að kærandi beri sjálfur.

Með kærunni fylgja tölvupóstsamskipti kæranda við ríkisskattstjóra dagana 14.-16. september 2016.

IV.

Með bréfi, dags. 12. mars 2018, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að hinn kærði úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun embættisins.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 22. mars 2018, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 11. apríl 2018, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum sínum og ítrekað kröfur í kæru til yfirskattanefndar. Kemur fram að í ljósi þess að ríkisskattstjóri geri engar athugasemdir við efni kæru til yfirskattanefndar verði að líta svo á að málsatvik, eins og þeim sé lýst í kæru, séu óumdeild. Ríkisskattstjóri mótmæli því ekki á nokkurn hátt að embættið hafi vanrækt leiðbeiningarskyldu sína og sé sú málsástæða kæranda því óumdeild. Ekki komi fram í umsögn ríkisskattstjóra hvaða málsgögn embættið leggi fyrir yfirskattanefnd. Telji yfirskattanefnd ónóg gögn liggja fyrir um samskipti ríkisskattstjóra og kæranda í síma og í tölvupósti verði ríkisskattstjóri að bera hallann af þeim skorti. Loks kemur fram að málskostnaður kæranda vegna kæru til yfirskattanefndar nemi 935.496 kr. og fylgja bréfinu gögn um kostnaðinn og greiðslur reikninga.

V.

Fyrir yfirskattanefnd er eingöngu deilt um þann þátt hins kærða úrskurðar ríkisskattstjóra, dags. 5. desember 2017, sem lýtur að dráttarvöxtum sem ríkisskattstjóri ákvarðaði kæranda vegna síðbúinna skila fjársýsluskatts árin 2015 og 2016. Ekki er ágreiningur um skattskyldu kæranda samkvæmt lögum nr. 165/2011, um fjársýsluskatt, með áorðnum breytingum samkvæmt lögum nr. 33/2015. Þá er ekki ágreiningur fyrir yfirskattanefnd um álagningu fjársýsluskatts kæranda gjaldárið 2016 samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra.

Til skattskyldra aðila samkvæmt lögum nr. 165/2011, um fjársýsluskatt, teljast m.a. eftirtaldir aðilar sem tilgreindir eru í 2. tölul. 2. gr. laganna með áorðinni breytingu með 13. gr. laga nr. 33/2015: „Viðskiptabankar, sparisjóðir, lánafyrirtæki, verðbréfafyrirtæki, verðbréfamiðlanir, rekstrarfélög verðbréfasjóða, svo og önnur fjármálafyrirtæki samkvæmt lögum nr. 161/2002, um fjármálafyrirtæki, rafeyrisfyrirtæki samkvæmt lögum nr. 17/2013, um útgáfu og meðferð rafeyris, og aðrir þeir aðilar sem í atvinnuskyni eða með sjálfstæðri starfsemi sinni inna af hendi vinnu eða þjónustu sem er undanþegin virðisaukaskatti skv. 10. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.“ Samkvæmt 1. gr. laga nr. 165/2011 skal fjársýsluskattur innheimtur samkvæmt lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, og lagður á með opinberum gjöldum samkvæmt lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, nema öðruvísi sé ákveðið í lögum þessum. Í 8. gr. laga nr. 165/2011 er fjallað um staðgreiðslu fjársýsluskatts. Samkvæmt 1. mgr. 8. gr. er greiðslutímabil fjársýsluskatts hver almanaksmánuður nema annað sé tekið fram í lögunum. Gjalddagi fjársýsluskatts er fyrsti dagur hvers mánaðar vegna launa næstliðins mánaðar og eindagi 14 dögum síðar. Þá segir að hafi skattskyldur aðili ekki greitt á eindaga skuli hann greiða dráttarvexti frá og með gjalddaga. Í 2. mgr. lagagreinarinnar segir að aðili skuli ótilkvaddur greiða fjársýsluskatt til innheimtumanns ríkissjóðs, í Reykjavík tollstjóra. Samkvæmt 1. mgr. 10. gr. laganna skulu skattskyldir aðilar samkvæmt lögunum senda ríkisskattstjóra, að staðgreiðsluári liðnu, árlega sérstakt fjársýsluskattsframtal, í því formi sem ríkisskattstjóri ákveður, innan þess frests sem er settur um skil skattframtala, sbr. 93. gr. laga nr. 90/2003.

Hér að framan er rakið að samkvæmt 1. gr. laga nr. 165/2011 skal fjársýsluskattur innheimtur samkvæmt lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda. Samkvæmt 9. gr. laga nr. 165/2011 skulu ákvæði laga nr. 45/1987 gilda eftir því sem við á um skil fjársýsluskatts á staðgreiðsluári, þar á meðal um viðurlög, þó að frátöldu ákvæði 1. tölul. 2. mgr. 28. gr. laganna um ákvörðun álags. Jafnframt segir að ákvæði þeirra laga skuli auk þess taka sérstaklega til áætlunar gjaldstofns, dráttarvaxta og innheimtu vanskilafjár, þ.m.t. lögtaksréttar, stöðvunar atvinnurekstrar, refsinga, opinberrar rannsóknar og fyrningar gjaldkröfu. Þar sem fjársýsluskatti er skipað undir staðgreiðslu samkvæmt lögum nr. 45/1987 og eins og tengslum þeirra laga og laga nr. 165/2011 er háttað verður að telja að ákvæði 28. gr. laga nr. 45/1987 gildi um fjársýsluskatt að undanskildu því álagi sem greinir í 1. tölul. 2. mgr. þessarar lagagreinar. Samkvæmt þessu tekur niðurfellingarheimild 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 til dráttarvaxta vegna vanskila á fjársýsluskatti samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 165/2011.

Eins og fram er komið er óumdeilt í málinu að eftir gildistöku 13. gr. laga nr. 33/2015, sbr. gildistökuákvæði 22. gr. laganna, tóku ákvæði laga nr. 165/2011 til þess hluta starfsemi kæranda sem telst vera undanþeginn virðisaukaskattsskyldu á grundvelli 10. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Bar kæranda því að standa skil á fjársýsluskatti í staðgreiðslu að eigin frumkvæði, sbr. 1. og 2. mgr. 8. gr. laga nr. 165/2011, frá og með ágúst 2015, og gera grein fyrir stofni til fjársýsluskatts í skattskilum sínum m.a. vegna rekstrarársins 2015, sbr. 1. mgr. 10. gr. laganna. Kærandi mun hafa sinnt staðgreiðsluskyldu vegna fjársýsluskatts frá og með greiðslutímabilinu júní 2016. Hins vegar var engin grein gerð fyrir stofni til skatts þessa í skattframtali kæranda árið 2016.

Af hálfu kæranda er komið fram að félagið varð ekki áskynja um skattskyldu sína fyrr en í maí 2016, sbr. bréf umboðsmanns kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 26. maí 2016, og tilkynningu um fjársýsluskattsskylda starfsemi (RSK 5.07) sem fylgdi bréfinu. Sú aðstaða getur þó ekki leyst kæranda undan skattskyldu vegna starfsemi sinnar að því er tekur til greiðslutímabila fyrir júní 2016. Er því ekki heldur haldið fram af hálfu kæranda. Í greindu bréfi var hins vegar farið fram á niðurfellingu dráttarvaxta vegna liðinna greiðslutímabila. Fyrir þeirri málaleitan voru tilfærð þau rök að hvorki hefðu stjórnvöld kynnt með almennum hætti breytingar á skattskyldusviði fjársýsluskatts með lögum nr. 33/2015 né hefði ríkisskattstjóri sérstaklega vakið athygli kæranda á skattskyldu félagsins, svo sem með úrskurði samkvæmt 3. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011, en samkvæmt beinu orðalagi laganna væri tilkynningarskyldu af hálfu kæranda ekki til að dreifa. Auk þessa byggði kærandi á því að ekki væru aðgengileg skýrsluform til skila á skattinum eða aðgengilegar gáttir til rafrænnar greiðslu hans. Telja verður að aðalkrafa kæranda í kæru til yfirskattanefndar sé byggð á þessum sömu ástæðum. Varakrafa kæranda um niðurfellingu dráttarvaxta sem til hafi fallið á tímabilinu 26. maí 2016 til greiðsludags er byggð á því að ríkisskattstjóri hafi vanrækt leiðbeiningarskyldu sína með því að sinna ekki beiðni kæranda samkvæmt bréfinu frá 26. maí 2016 um aðstoð við skil fjársýsluskatts vegna liðinna greiðslutímabila. Loks hefur kærandi lagt upp úr því að ríkisskattstjóri hafi ekki gefið út staðfestingu til kæranda í samræmi við ákvæði 4. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011 um skráningu kæranda sem fjársýsluskylds aðila. Meðal annars kemur fram í bréfi umboðsmanns kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 19. janúar 2017, að sökum þess að ríkisskattstjóri hafi ekki staðfest skyldu kæranda til greiðslu fjársýsluskatts sé ekki leiddur fram stofn til skattsins í skattframtali félagsins árið 2016.

Þess er að geta vegna síðastnefndrar viðbáru kæranda að ríkisskattstjóri hefur ekki borið á móti því að hafa ekki gefið út staðfestingu til kæranda samkvæmt 4. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011. Skýringar á þessu hafa engar komið fram af hálfu ríkisskattstjóra. Á það er að líta að ekki er ágreiningur um skattskyldu kæranda samkvæmt greindum lögum og verður raunar ekki séð að kærandi hafi á nokkru stigi málsins dregið hana í efa. Því verður ekki talið að kærandi geti með réttu vikið sér undan skyldum sínum samkvæmt lögunum á grundvelli ætlaðrar vanrækslu ríkisskattstjóra um fyrrnefnt atriði.

Þær athugasemdir kæranda að stjórnvöld hafi ekki kynnt opinberlega breytingar á lögum um fjársýsluskatt, sem skákuðu m.a. kæranda undir skattskyldu samkvæmt þeim lögum, og að ríkisskattstjóri hafi ekki haft frumkvæði að því að færa kæranda á skrá yfir fjársýsluskattsskylda aðila, sbr. 3. mgr. 7. gr. laga nr. 165/2011, eru báðar runnar af þeirri rót að félaginu hafi ekki verið kunnugt um þá breytingu á skattskyldusviði fjársýsluskatts sem gerð var með lögum nr. 33/2015. Af þessu tilefni skal tekið fram að almennt getur vanþekking á réttarreglum ekki talist gild ástæða til niðurfellingar álags samkvæmt 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 og þykir ekkert komið fram í tilviki kæranda sem gefur tilefni til undantekningar frá því. Meint vandkvæði kæranda við skil á fjársýsluskatti sökum þess að félagið hafi ekki fundið viðeigandi skýrsluform eða leiðir til að skila skýrslum og skattgreiðslu geta á engan hátt verið til skýringar á síðbúinni greiðslu fyrr en í fyrsta lagi eftir að félaginu var samkvæmt fram komnum skýringum kunnugt um skattskyldu sína og stóð frammi fyrir vanskilum vegna liðinna tímabila. Samkvæmt framansögðu verður ekki talið að kærandi hafi fært fram gildar ástæður sér til afsökunar þannig að efni séu að taka aðalkröfu um niðurfellingu álags (dráttarvaxta) til greina, sbr. 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987. Aðalkröfu kæranda er því hafnað.

Víkur þá að varakröfu kæranda um lækkun dráttarvaxta, þ.e. niðurfellingu þeirra að því leyti sem þeir féllu til vegna síðbúinnar greiðslu kæranda eftir 26. maí 2016. Þessi krafa kæranda er sem fyrr segir byggð á því að ríkisskattstjóri hafi ekki veitt umbeðnar leiðbeiningar samkvæmt bréfi umboðsmanns kæranda frá þeim degi um hvernig bæri að standa að staðgreiðsluskilum fjársýsluskatts kæranda vegna greiðslutímabilanna ágúst 2015 til maí 2016. Er komið fram af hálfu kæranda að fyrst um miðjan september 2016 hafi ríkisskattstjóri leiðbeint um þessi atriði og hafi kærandi skilið þær með þeim hætti að greiðsla vegna ársins 2015 væri ómöguleg nema með atbeina tiltekins starfsmanns ríkisskattstjóra sem síðan hafi ekki veitt þann atbeina. Af þessari ástæðu hafi kærandi ekki greitt fjársýsluskatt vegna janúar til maí 2016 fyrr en 7. nóvember 2016 og vegna mánaðanna ágúst til desember 2015 fyrr en 7. desember 2017 að gengnum úrskurði ríkisskattstjóra frá 5. sama mánaðar.

Ekki er ástæða til að draga í efa staðhæfingar kæranda um dræm viðbrögð ríkisskattstjóra við málaleitan félagsins, dags. 26. maí 2016, enda eru þær studdar gögnum. Þótt ríkisskattstjóri kunni að hafa talið að svör við athugasemdum eða fyrirspurnum kæranda lægju fyrir á öðrum vettvangi leysti það embættið ekki undan skyldu til að veita umbeðnar upplýsingar samkvæmt bréfinu, sbr. 1. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Eins og svörum ríkisskattstjóra var farið verður því að telja að embættið hafi ekki rækt leiðbeiningarskyldu sína með fullnægjandi hætti. Er þetta aðfinnsluvert. Annað mál er hvort kærandi hafi af þessum sökum verið skilinn eftir í slíkri óvissu um stöðu sína og möguleika til að gegna skattskyldu sinni að gildar ástæður í skilningi 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987 geti talist vera fyrir því að kærandi hófst ekki handa við leiðréttingu staðgreiðsluskila fyrr en raun ber vitni.

Ekki verður annað séð en að viðhlítandi leiðbeiningar hafi verið aðgengilegar á vef ríkisskattstjóra um skil á fjársýsluskatti samhliða staðgreiðslu opinberra gjalda, enda liggur fyrir samkvæmt því sem fram kemur í kæru að kærandi hóf skil á staðgreiðslu fjársýsluskatts frá júní 2016 í samræmi við þær. Þá verður að telja að úr því staðgreiðsla fjársýsluskatts var samofin almennum staðgreiðsluskilum með þessum hætti liggi í hlutarins eðli að nærtækt hafi verið að gera skil vegna liðinna greiðslutímabila með leiðréttingu á skilagreinum vegna þeirra tímabila, svo sem almennt mun vera gert þegar þörf krefur, en ljóst er að slík leiðrétting stendur til boða með rafrænum hætti um þjónustusíðu ríkisskattstjóra. Gátu engin vandkvæði verið á þessu hvað snerti greiðslutímabil á yfirstandandi ári. Á þetta var bent í svari ríkisskattstjóra 16. september 2016 vegna bréfs umboðsmanns kæranda frá 26. maí 2016. Í ljósi þess sem fyrr segir verður ekki talið að sú leiðbeining hafi verið nauðsynleg kæranda til þess að félagið gæti leiðrétt staðgreiðsluskil vegna ársins 2016, hvað þá þegar litið er til þess að kærandi naut aðstoðar sérkunnáttumanna við málarekstur sinn. Leiðrétting af hálfu kæranda fór þó ekki fram fyrr en 7. nóvember 2016. Engin skýring hefur komið fram á þeim drætti af hálfu kæranda.

Ganga verður út frá því að ekki hafi verið unnt að leiðrétta staðgreiðsluskil vegna greiðslutímabila ársins 2015 með sama hætti og fyrr greinir, hvorki að fengnum leiðbeiningum ríkisskattstjóra í september 2016 né í maí það ár þegar kærandi vaknaði til vitundar um stöðu sína. Eins og fram er komið fékk kærandi ekki viðhlítandi svör við fyrirspurn sinni til ríkisskattstjóra um það hvernig skyldi við brugðist. Hvað sem þessu líður verður þó ekki litið fram hjá því að alveg óháð þeim vandkvæðum sem kærandi telur hafa hlotist af leiðbeiningarskorti ríkisskattstjóra bar kæranda samkvæmt beinu ákvæði 2. mgr. 8. gr. laga nr. 165/2011 að greiða fjársýsluskatt ótilkvaddur til innheimtumanns ríkissjóðs, í Reykjavík tollstjóra. Getur ekki skipt máli um þessa skyldu kæranda þótt ríkisskattstjóri hafi stuðlað að því að auðvelda skattskyldum aðilum skattskil sín með rafrænum skilagreinum. Tekið skal fram að tilvísun ríkisskattstjóra til tiltekins starfsmanns embættisins í tölvupósti til kæranda 16. september 2016 verður ekki talin svo afgerandi yfirlýsing að kærandi hafi hlotið að taka henni þannig að umræddur starfsmaður væri eina von félagsins til að greiða skattskuld sína. Ekkert hefur komið fram um að kærandi hafi árangurslaust boðið fram greiðslu vegna fjársýsluskatts til innheimtumanns. Kærandi upplýsti ríkisskattstjóra ekki heldur um stofn til fjársýsluskatts rekstrarárið 2015 fyrr en með bréfi, dags. 19. janúar 2017. Voru því engar forsendur til þess að ríkisskattstjóri leiðrétti skattframtal kæranda árið 2016 hvað snerti þennan skattstofn.

Samkvæmt því sem hér hefur verið rakið verður ekki fallist á það með kæranda að vegna skorts á leiðbeiningum ríkisskattstjóra hafi skattskilum kæranda verið tálmað með þeim hætti að gildar ástæður séu til niðurfellingar dráttarvaxta vegna greiðslutímabilanna ágúst 2015 til maí 2016, sbr. 6. mgr. 28. gr. laga nr. 45/1987. Varakröfu kæranda um niðurfellingu dráttarvaxta eftir 26. maí 2016 er því hafnað.

Af hálfu kæranda er þess krafist að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki lagaskilyrði til að úrskurða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.