Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2018, miðvikudaginn 21. nóvember, er tekið fyrir mál nr. 95/2018; kæra A, dags. 15. júní 2018, vegna úttektar séreignarsparnaðar. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

 I.

Kæra í máli þessu, dags. 15. júní 2018, varðar þá ákvörðun ríkisskattstjóra að hafna umsókn kæranda um nýtingu séreignarsparnaðar vegna kaupa á fyrstu íbúð, sbr. lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð, með áorðnum breytingum. Var ákvörðun ríkisskattstjóra byggð á því að kaup kæranda á íbúðarhúsnæði að C á árinu 2016 gætu ekki talist fyrstu kaup í skilningi fyrrgreindra laga þar sem kærandi hefði áður verið eigandi íbúðarhúsnæðis að B.

II.   

Málavextir eru þeir að með kaupsamningi, dags. 27. júlí 2016, keyptu kærandi og K að jöfnu fasteign að C.

Með umsókn til ríkisskattstjóra 18. desember 2017 sótti kærandi um skattfrjálsa nýtingu séreignarsparnaðar vegna kaupa á íbúðinni, sbr. lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð.

Með ákvörðun, dags. 19. maí 2018, hafnaði ríkisskattstjóri umsókn kæranda. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að samkvæmt 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 væri skilyrði úttektar á séreignarsparnaði að rétthafi hefði ekki áður átt íbúð og að hann aflaði sér íbúðarhúsnæðis annað hvort einn eða í félagi við annan einstakling. Samkvæmt upplýsingum í fasteignaskrá Þjóðskrár Íslands hefði kærandi verið skráður eigandi að íbúðarhúsnæði við C þann 26. júlí 2016. Áður hefði kærandi verið skráður eigandi að íbúð við B frá 25. ágúst 2014 til 26. júlí 2016. Að framangreindu virtu yrði ekki fallist á að um fyrstu kaup kæranda á fasteign væri að ræða í skilningi 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Yrði því að synja umsókn kæranda um útgreiðslu sparnaðar á grundvelli þeirra laga.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 15. júní 2018, er þess krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði hnekkt. Fram kemur í kærunni að kærandi hafi keypt sína fyrstu íbúð í ágúst 2014, en síðan flutt í stærra húsnæði sem hann hafi keypt í júlí 2016. Kærandi hafi verið að ráðstafa séreignarsparnaði inn á lán vegna þessara íbúðakaupa á grundvelli úrræðis sem muni renna sitt skeið í júní 2019. Kærandi skilji ákvörðun ríkisskattstjóra svo að sú staðreynd að hann hafi selt íbúðina sína og keypt nýja í staðinn fyrir gildistöku laga nr. 111/2016 þann 1. júlí 2017 leiði til þess að hann eigi ekki rétt samkvæmt þeim lögum. Þessu sé kærandi ekki sammála og vísi í því sambandi til 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016. Ljóst sé að vegna lagaskila og afturvirkni síðastnefndra laga fái túlkun ríkisskattstjóra ekki staðist. Ákveðið hafi verið að láta lögin virka afturvirkt til 1. júlí 2014, þó háð umsókn og frekari skilyrðum. Þá hafi ríkisskattstjóri sjálfur í umsögn um frumvarpið litið svo á að lögin tækju til þeirra sem hefðu keypt sína fyrstu íbúð á tímabilinu 1. júlí 2014 til 30. júní 2017, sbr. lið 5 í þeirri umsögn. Ætlun löggjafans hafi þannig ljóslega verið sú að styðja alla þá sem keyptu fyrstu íbúð eftir 30. júní 2014, enda standi engin málefnaleg rök til þess að mismuna þeim hópi fólks. Þá sé ótækt að túlka lögin svo að þau séu afturvirk að hluta, sbr. 4. mgr. 2. gr. þeirra þar sem fram komi að réttur falli ekki niður þótt ný íbúð sé keypt í stað eldri íbúðar. Einstaklingur, sem keypt hafi fyrstu íbúð eftir 30. júní 2014 og dvelji í henni við gildistöku laga nr. 111/2016, geti ekki átt meiri rétt en sá sem einnig hafi keypt fyrstu íbúð eftir 30. júní 2014 en þurft að skipta um íbúð fyrir 1. júlí 2017, t.d. vegna fjölskylduaðstæðna eða vegna atvinnu. Kærandi sé rétthafi í skilningi laga nr. 111/2016 og hann velji 25. ágúst 2014 sem upphafsdag hins samfella tíu ára tímabils, sbr. 3. mgr. 2. gr. laganna. Verði því að telja að ákvörðun ríkisskattstjóra sé ekki í samræmi við lög.

IV.

Með bréfi, dags. 11. september 2018, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að ákvörðun embættisins verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögninni er rakið að 23. september 2014 hafi kærandi sótt um ráðstöfun séreignarsparnaðar á grundvelli laga nr. 40/2014, um séreignarsparnað og ráðstöfun hans til greiðslu húsnæðislána og húsnæðissparnaðar, inn á lán sem tekið hafi verið vegna öflunar íbúðarhúsnæðis að B. Umsóknin hafi verið samþykkt þann 8. desember 2014. Þann 12. maí 2015 hafi kærandi einnig sótt um útgreiðslu séreignarsparnaðar vegna kaupa sömu fasteignar á grundvelli sömu laga og hafi útgreiðsla iðgjalda vegna júlí og ágúst 2014 verið samþykkt þann 27. maí 2015. Hafi kærandi síðan ráðstafað séreignarsparnaði inn á lán, fyrst lán vegna kaupa á B og síðan inn á lán vegna kaupa á C. Þann 18. desember 2017 hafi kærandi sótt um ráðstöfun séreignarsparnaðar á grundvelli laga nr. 111/2016 og þá fyrst hafi komið til skoðunar hvort skilyrði 2. gr. þeirra laga væru uppfyllt í tilviki kæranda. Kærandi hafi orðið skráður eigandi íbúðarinnar að C þann 26. júlí 2016 eða fyrir gildistöku laga nr. 111/2016 þann 1. júlí 2017, sbr. 1. mgr. 8. gr. þeirra laga. Í ljósi þess hafi komið til skoðunar hvort kærandi uppfyllti skilyrði 2. eða 3. mgr. 8. gr. laganna, en í þeim ákvæðum sé að finna heimild til handa þeim sem hófu uppsöfnun iðgjalda eða hófu ráðstöfun þeirra vegna eignar sem aflað hafi verið fyrir 1. júlí 2017. Í 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 sé kveðið á um heimild þeirra rétthafa sem nýtt hafa sér ákvæði til bráðabirgða XVII í lögum um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða og/eða eftir atvikum ákvæði til bráðabirgða XVI sömu laga til að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á höfuðstól láns á grundvelli 3. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Skilyrði þeirrar ráðstöfunar sé að um fyrstu kaup á íbúðarhúsnæði hafi verið að ræða. Þar sem kærandi hefði áður átt íbúðarhúsnæði að B geti kaup hans á C þann 26. júlí 2016 ekki talist fyrstu kaup í skilningi ákvæðisins. Þá komi ákvæði 4. mgr. 2. gr. laganna ekki til skoðunar í málinu þegar af þeirri ástæðu að ekki sé um fyrstu kaup kæranda að ræða. Þá kemur fram í umsögninni að hvorki orðalagsbreyting, sem gerð hafi verið á ákvæði 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 í meðförum Alþingis, né umsögn ríkisskattstjóra um frumvarpið geti talist sjónarmiðum kæranda til styrktar, svo sem nánar er rökstutt.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 17. september 2018, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra og honum gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Um skattfrjálsa úttekt séreignarsparnaðar, sbr. 8. gr. laga um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, vegna kaupa á fyrstu íbúð gilda lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð. Samkvæmt 2. gr. laganna er rétthafa séreignarsparnaðar heimilt að nýta viðbótariðgjald, sem greitt er á samfelldu tíu ára tímabili, eftir gildistöku laganna að tilteknu hámarki á ári, sbr. 4. gr. þeirra, með því að a) verja uppsöfnuðu iðgjaldi til kaupa á fyrstu íbúð og/eða b) ráðstafa iðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í fyrstu íbúð. Þá er rétthafa heimilt að nýta iðgjald sem afborgun inn á óverðtryggt lán, sem tryggt er með veði í fyrstu íbúð, og sem greiðslu inn á höfuðstól þess eftir því sem nánar er kveðið á um í 3. gr. laganna. Samkvæmt 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 er skilyrði fyrir úttekt á séreignarsparnaði að rétthafi hafi ekki áður átt íbúð og að hann afli sér íbúðarhúsnæðis annaðhvort einn eða í félagi við annan einstakling. Þá skal rétthafi eiga að minnsta kosti 30% eignarhlut í þeirri íbúð sem aflað er. Í 4. mgr. 2. gr. laganna kemur fram að heimild rétthafa til að ráðstafa viðbótariðgjaldi samkvæmt lögunum fellur ekki niður þótt rétthafi selji íbúðina og kaupi sér nýja íbúð í stað þeirrar sem seld var. Skilyrði er að skipti á íbúð fari fram innan tíu ára tímabilsins, sbr. 3. mgr. sömu greinar, og að kaup rétthafa á nýrri íbúð fari fram innan tólf mánaða frá síðustu sölu þeirrar íbúðar sem veitti rétt til úttektar séreignarsparnaðar samkvæmt lögunum. Er tekið fram að rétthafa sé heimilt að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á lán með veði í hinni nýju íbúð þangað til hinu tíu ára samfellda tímabili lýkur.

Þann 16. maí 2014 voru samþykkt á Alþingi lög nr. 40/2014, um séreignarsparnað og ráðstöfun hans til greiðslu húsnæðislána og húsnæðissparnaðar, en með þeim lögum var tveimur nýjum ákvæðum til bráðabirgða bætt við lög nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, sbr. bráðabirgðaákvæði XVI og XVII í þeim lögum. Í bráðabirgðaákvæði XVI var kveðið á um heimild rétthafa séreignarsparnaðar til að nýta viðbótariðgjald vegna launagreiðslna á tímabilinu 1. júlí 2014 til 30. júní 2017 til greiðslu inn á höfuðstól lána sem tekin hefðu verið vegna öflunar íbúðarhúsnæðis til eigin nota. Skilyrði var að lánin væru tryggð með veði í íbúðarhúsnæði og að vaxtagjöld af þeim væru grundvöllur útreiknings vaxtabóta. Lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð, tóku gildi 1. júlí 2017, sbr. 1. mgr. 8. gr. þeirra laga, og í 2. og 3. mgr. sömu greinar er að finna ákvæði um lagaskil vegna úrræða á grundvelli laga nr. 40/2014. Í 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 segir að rétthafa, sem hafi nýtt sér ákvæði til bráðabirgða XVII í lögum um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða og/eða eftir atvikum ákvæði til bráðabirgða XVI sömu laga til öflunar á íbúðarhúsnæði til eigin nota, sé heimilt að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í íbúðinni og eftir því sem við á afborganir láns uns samfelldu tíu ára tímabili er náð, sbr. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Skilyrði sé að um fyrstu kaup á íbúðarhúsnæði hafi verið að ræða, að rétthafi afli sér íbúðarhúsnæðis annaðhvort einn eða í félagi við annan einstakling og að hann eigi að minnsta kosti 30% eignarhlut í húsnæðinu. Tímabil ráðstöfunar samkvæmt fyrrgreindum bráðabirgðaákvæðum komi til frádráttar samfelldu tíu ára tímabili samkvæmt 1. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Í 4. mgr. 8. gr. nefndra laga kom fram að rétthafi sem félli undir 3. mgr. skyldi með umsókn sækja um áframhaldandi ráðstöfun viðbótariðgjalda, sbr. 5. gr. laganna. Með 4. gr. laga nr. 63/2017 var því skilyrði bætt við síðastnefnt ákvæði að sótt skyldi um áframhaldandi ráðstöfun viðbótariðgjalda eigi síðar en sex mánuðum frá gildistöku laga nr. 111/2016.

Fram er komið í málinu að kærandi keypti íbúð að B þann 25. ágúst 2014. Í umsögn ríkisskattstjóra er rakið að kærandi hafi í kjölfar þessa sótt um útgreiðslu og ráðstöfun séreignarsparnaðar vegna öflunar húsnæðisins á grundvelli laga nr. 40/2014 og hafi þær umsóknir verið samþykktar í desember 2014 og maí 2015. Kemur fram að kærandi hafi síðan ráðstafað séreignarsparnaði til greiðslu inn á höfuðstól húsnæðislána, fyrst lána vegna húsnæðisins að B en síðan lána vegna húsnæðis að C sem kærandi keypti með kaupsamningi, dags. 27. júlí 2016. Er ljóst að hér var um að ræða ráðstöfun iðgjalda á grundvelli bráðabirgðaákvæðis XVI í lögum nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, sbr. 1. gr. laga nr. 40/2014. Kærandi mun hafa selt íbúðina að B á árinu 2016. Eins og fyrr greinir öðluðust lög nr. 111/2016 gildi þann 1. júlí 2017. Hinn 18. desember 2017 sótti kærandi um ráðstöfun séreignarsparnaðar á grundvelli laga nr. 111/2016 inn á höfuðstól láns sem tekið var vegna öflunar húsnæðisins að C. Með hinni kærðu ákvörðun sinni, dags. 19. maí 2018, hafnaði ríkisskattstjóri umsókninni á þeirri forsendu að ekki væri um að ræða kaup fyrstu íbúðar í skilningi 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016, enda hefði kærandi verið skráður eigandi íbúðar að B frá 25. ágúst 2014 til 26. júlí 2016.

Samkvæmt fyrrgreindu ákvæði 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 er rétthafa, sem hefur nýtt sér ákvæði til bráðabirgða XVI og/eða eftir atvikum XVII í lögum nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, til öflunar íbúðarhúsnæðis til eigin nota, heimilt að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í íbúðinni og eftir því sem við á afborganir láns uns samfelldu tíu ára tímabili er náð, sbr. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Skilyrði er þó að um fyrstu kaup á íbúðarhúsnæði hafi verið að ræða. Síðastnefnt ákvæði verður að skýra svo að með því sé gerður áskilnaður um að til ráðstafana samkvæmt bráðabirgðaákvæðum XVI og/eða eftir atvikum XVII í lögum nr. 129/1997 hafi í öndverðu verið gripið vegna öflunar á fyrstu íbúð rétthafa. Þykir orðalag ákvæðisins frekast hníga að þessum skilningi. Þá kemur ekkert fram í lögskýringargögnum sem bendir til þess að túlka beri ákvæði 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 á annan hátt að þessu leyti, þ.e. þannig að áframhaldandi nýting réttinda sé einvörðungu möguleg hafi ekki komið til íbúðarskipta rétthafa fyrir gildistöku laganna þann 1. júlí 2017, eins og byggt er á af hálfu ríkisskattstjóra. Loks verður að telja greindri niðurstöðu til styrktar að íbúðarskipti á samfelldu tíu ára ráðstöfunartímabili séreignarsparnaðar hafa almennt ekki í för með sér missi réttinda samkvæmt lögum nr. 111/2016, sbr. 4. mgr. 2. gr. þeirra.

Með vísan til þess, sem hér að framan greinir, og þar sem fyrir liggur að kærandi sótti um áframhaldandi ráðstöfun iðgjalda á grundvelli laga nr. 111/2016 innan lögboðins sex mánaða frests samkvæmt 4. mgr. 8. gr. nefndra laga, er krafa kæranda í máli þessu tekin til greina.

Í 18. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum, kemur fram að stjórnvald skuli framkvæma gjaldabreytingar sem stafa af úrskurði yfirskattanefndar. Ríkisskattstjóri hefur eftirlit með útgreiðslu iðgjalda samkvæmt lögum nr. 111/2016 og miðlun nauðsynlegra upplýsinga til vörsluaðila vegna framkvæmdar laganna, sbr. 5. og 6. gr. þeirra. Er ríkisskattstjóra falið að annast um þær breytingar sem kunna að leiða af úrskurði þessum. Rétt er að taka fram að eftir því sem fram er komið í málinu mun viðbótariðgjaldi vegna kæranda þegar vera ráðstafað til greiðslu inn á lán vegna öflunar C á grundvelli bráðabirgðaákvæðis XVI í lögum nr. 129/1997, en heimild þess ákvæðis tekur til iðgjalds af launagreiðslum á tímabilinu 1. júlí 2014 til 30. júní 2019, sbr. 9. gr. laga nr. 111/2016.

Ú r s k u r ð a r o r ð:

Krafa kæranda í máli þessu er tekin til greina. Ríkisskattstjóra er falið að annast um breytingar sem leiða af niðurstöðu úrskurðar þessa.