Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2018, miðvikudaginn 19. desember, er tekið fyrir mál nr. 191/2018; krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins um að A verði gerð sekt vegna meintra brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Ólafur Ólafsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með bréfi, dags. 12. desember 2017, krafðist skattrannsóknarstjóri ríkisins þess að yfirskattanefnd tæki til sektarmeðferðar mál A fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, framin vegna tekjuáranna 2011 til og með 2013. Í bréfi skattrannsóknarstjóra var A gefið að sök að hafa með saknæmum hætti staðið skattyfirvöldum skil á efnislega röngu skattframtali gjaldárið 2012 vegna tekjuársins 2011 með því að vanframtelja fjármagnstekjur sínar sem honum hefðu hlotnast við slit á félagi í hans eigu, X Corp., skráðu á Bresku Jómfrúaeyjum. Leit skattrannsóknarstjóri svo á fjármunir, sem upphaflega hefðu verið lagðir inn í félagið, hefðu við slit þess skilað A ávöxtun sem borið hefði að gera grein fyrir í skattframtali árið 2012, vegna tekjuársins 2011, að fjárhæð 20.291.654 kr. Þá var A gefið að sök að hafa vanrækt að gera grein fyrir eignum sínum erlendis í formi verðbréfa og innlána í skattframtölum vegna tekjuáranna 2011 til og með 2013 og því hefði stofn til útreiknings auðlegðarskatts verið vanframtalinn umrædd ár. Ennfremur hefði A ekki gert grein fyrir eignarhlut sínum í Y ehf. í skattframtali árið 2012, að nafnvirði 500.000 kr. Í bréfi skattrannsóknarstjóra var framangreind háttsemi A talin hafa leitt til lægri stofns til fjármagnstekju- og auðlegðarskatts hans en vera bar gjaldárin 2012, 2013 og 2014 vegna tekjuáranna 2011, 2012 og 2013, og þar með ákvörðunar lægri fjármagnstekju- og auðlegðar­skatts. Var vanframtalinn stofn til fjármagnstekna talinn hafa numið 20.518.721 kr. tekjuárið 2011, 380.753 kr. tekjuárið 2012 og 261.992 kr. tekjuárið 2013 og vantalinn fjármagnstekjuskattur 4.103.744 kr. gjaldárið 2012, 76.151 kr. gjaldárið 2013 og 52.398 kr. gjaldárið 2014. Vanframtaldar eignir voru taldar hafa numið 33.571.892 kr. tekjuárið 2011, 44.828.602 kr. tekjuárið 2012 og 47.752.971 kr. tekjuárið 2013 og vanframtalinn auðlegðarskattur 671.438 kr. gjaldárið 2012, 896.575 kr. gjaldárið 2013 og 790.463 kr. gjaldárið 2014.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra var framangreind háttsemi A talin brjóta í bága við ákvæði 90. gr., sbr. 3. tölul. C-liðar 7. gr., sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, sbr. og XXXIII., XXXIX. og XLVII. ákvæði laga þessara til bráðabirgða. Kom fram að framanlýst háttsemi A varðaði sekt samkvæmt 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum. Var þess krafist að A yrði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 18. desember 2017, var gjaldanda veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef hann vildi ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál hans og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Með bréfi, dags. 22. janúar 2018, óskaði umboðsmaður gjaldanda eftir því að frestur til að taka afstöðu til málsins yrði veittur þar til afstaða skattyfirvalda lægi fyrir í skattaþætti málsins. Með tölvupósti yfirskattanefndar þann 1. febrúar 2018 var gjaldanda veittur viðbótarfrestur til 4. apríl 2018 til að skila vörn í málinu. Var sá frestur ítrekað framlengdur að ósk umboðsmanns gjaldanda, fyrst til 4. maí 2018, svo til 25. maí 2018, þá til 31. ágúst 2018, svo til 20. september 2018 og síðan loks til 1. nóvember 2018, sbr. tölvupóst yfirskattanefndar 20. september 2018. Með tölvupósti yfirskattanefndar 14. nóvember 2018 var umboðsmanni gjaldanda tilkynnt að fyrirhugað væri að ljúka úrskurði á málið 21. nóvember 2018. Engar athugasemdir bárust frá gjaldanda.

Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 165, 21. nóvember 2018, var gjaldanda gert að greiða sekt að fjárhæð 11.500.000 kr. til ríkissjóðs vegna brota á lögum nr. 90/2003. Var talið fullsannað að gjaldandi hefði ekki gert grein fyrir skattskyldum tekjum samkvæmt 3. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. 8. gr. sömu laga, að fjárhæð 20.518.721 kr. í skattframtali árið 2012, 380.753 kr. í skattframtali árið 2013 og 261.992 kr. í skattframtali árið 2014. Þá var gjaldandi talinn hafa vantalið eignir sínar og þar með stofn til auðlegðarskatts um 33.571.892 kr. í skattframtali árið 2012, um 44.828.602 kr. í skattframtali árið 2013 og um 47.752.971 kr. í skattframtali árið 2014, sbr. 72. gr. laga nr. 90/2003, sbr. og ákvæði XXXIII og XLVII til bráðabirgða í lögum þessum. Var þeim huglægu refsiskilyrðum sem fram koma í 109. gr. laga nr. 90/2003 talið fullnægt í tilviki gjaldanda. Var tekið fram í úrskurðinum að hinar röngu upplýsingar í skattframtölum gjaldanda hefðu leitt til lægri álagningar opinberra gjalda hans en vera bar gjaldárin 2012, 2013 og 2014, þannig að brot gjaldanda vörðuðu við 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003. Nánar tiltekið hefði vanálagður fjármagnstekjuskattur numið 4.103.744 kr. gjaldárið 2012, 76.151 kr. gjaldárið 2013 og 52.398 kr. gjaldárið 2014. Þá hefði vanálagður auðlegðarskattur numið 671.438 kr. fyrsta árið, 896.575 kr. annað árið og 790.463 kr. þriðja árið. Í niðurlagi úrskurðar yfirskattanefndar sagði svo:

„Ákvarða ber gjaldanda, A, sekt samkvæmt framangreindum ákvæðum 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Að þessu virtu og málsatvikum að öðru leyti og að teknu tilliti til álags samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 þykir sekt gjaldanda hæfilega ákveðin 11.500.000 kr. til ríkissjóðs.“

II.

Með bréfi yfirskattanefndar til gjaldanda, dags. 27. nóvember 2018, var gjaldanda tilkynnt um að yfirskattanefnd hefði ákveðið að taka þann þátt fyrrgreinds máls gjaldanda, sem lyti að vanframtöldum stofni til auðlegðarskatts, til nýrrar meðferðar. Kom fram í bréfi yfirskattanefndar að komið hefði í ljós að með fyrrgreindum úrskurði yfirskattanefndar nr. 165/2018 hefði láðst að taka tillit til sjónarmiða er lytu að skýrleika refsiheimilda vegna vanálagðs auðlegðarskatts og sem telja yrði að kynnu að hafa þýðingu varðandi niðurstöðu málsins og ákvörðun sektar vegna þess þáttar. Var gjaldanda með bréfi yfirskattanefndar veittur frestur til 5. desember 2018 til að skila vörn í málinu.

Með tölvupósti 28. nóvember 2018 greindi umboðsmaður gjaldanda frá því að óskað yrði eftir endurupptöku máls gjaldanda í heild sinni.

III.

Eins og hér að framan greinir var þess krafist í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 12. desember 2017, að gjaldanda, A, yrði gerð sekt vegna þargreindra brota á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt. Að því er snertir þann þátt málsins, er laut að auðlegðarskatti, kom fram í bréfinu að gjaldandi hefði vanrækt að gera grein fyrir eignum sínum erlendis í formi verðbréfa og innlána í skattframtölum vegna tekjuáranna 2011 til og með 2013 og því hefði stofn til útreiknings auðlegðarskatts verið vanframtalinn umrædd ár. Ennfremur hefði gjaldandi ekki gert grein fyrir eignarhlut í Y ehf. í skattframtali árið 2012, að nafnvirði 500.000 kr. Var framangreind háttsemi gjaldanda talin hafa leitt til lægri stofns til auðlegðarskatts hans en vera bar gjaldárin 2012, 2013 og 2014 og þar með ákvörðunar lægri auðlegðar­skatts. Voru vanframtaldar eignir gjaldanda taldar hafa numið 33.571.892 kr. tekjuárið 2011, 44.828.602 kr. tekjuárið 2012 og 47.752.971 kr. tekjuárið 2013 og vanframtalinn auðlegðarskattur 671.438 kr. gjaldárið 2012, 896.575 kr. gjaldárið 2013 og 790.463 kr. gjaldárið 2014. Í bréfinu var framanlýst háttsemi gjaldanda talin varða við ákvæði 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003. Í greinargerð skattrannsóknarstjóra ríkisins fyrir sektarkröfu, dags. 12. desember 2017, kom jafnframt fram að gerð væri krafa um að gjaldanda yrði gerð sekt samkvæmt fyrrnefndu ákvæði.

Í 1. málsl. 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 kemur fram að skýri skattskyldur maður af ásetningi eða stórkostlegu hirðuleysi rangt eða villandi frá einhverju því sem máli skiptir um tekjuskatt sinn skuli hann greiða fésekt allt að tífaldri skattfjárhæð af þeim skattstofni sem undan var dreginn og aldrei lægri fésekt en nemur tvöfaldri skattfjárhæðinni. Með 27. gr. laga nr. 129/2004, um breyting á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, og fleiri lögum voru orðin „eða eignarskatt“ í 1. málsl. þessa ákvæðis felld brott. Kom fram í athugasemdum við ákvæðið í frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 129/2004, að breytingin væri gerð til samræmis við önnur ákvæði laganna sem gerðu ráð fyrir því að eignarskattur bæði einstaklinga og lögaðila félli niður frá og með 31. desember 2005.

Auðlegðarskattur var tekinn upp hér á landi á árinu 2009 með lögum nr. 128/2009, um tekjuöflun ríkisins. Með lögum þessum var bráðabirgðaákvæði XXXIII bætt við lög nr. 90/2003, um tekjuskatt, en umrætt ákvæði mælti fyrir um álagningu auðlegðarskatts á framtalsskyldar eignir samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003 í lok áranna 2009, 2010 og 2011 við álagningu árin 2010, 2011, 2012 og 2013. Með lögum nr. 164/2011, um ráðstafanir í ríkisfjármálum, var bráðabirgðaákvæði XLVII síðan bætt við lög nr. 90/2003 og álagning auðlegðarskatts framlengd til ársins 2014, en í ákvæði þessu er mælt fyrir um álagningu auðlegðarskatts við álagningu opinberra gjalda á árunum 2012, 2013 og 2014. Hvorki með lögum nr. 128/2009 né lögum nr. 164/2011 voru gerðar neinar breytingar á 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 eða öðrum refsiákvæðum þeirra laga. Þá hafa greind bráðabirgðaákvæði XXXIII og XLVII í lögum nr. 90/2003 ekki að geyma nein fyrirmæli um refsingar vegna vanframtalinna eigna.

Samkvæmt framansögðu lýtur ákvæði 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 að saknæmri rangfærslu skattskila sem máli skiptir um tekjuskatt manns. Ákvæði þetta verður því ekki talið veita viðhlítandi lagastoð fyrir því að gjaldandi í máli þessu hafi unnið sér til refsingar með því að vanframtelja eignir í skattskilum þannig að þýðingu hafi vegna álagningar auðlegðarskatts samkvæmt bráðabirgðaákvæðum XXXIII og XLVII í lögum nr. 90/2003, sbr. viðtekin sjónarmið íslensks réttar um skýrleika refsiheimilda. Samkvæmt því verður gjaldanda ekki gerð sekt vegna meints vanframtalins auðlegðarskattsstofns.

Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 165/2018 var gjaldanda gerð sekt að fjárhæð 11.500.000 kr. vegna brota á skattalögum er þar greinir. Að því er snertir þann þátt málsins, sem varðaði vanframtalinn auðlegðarskattsstofn, var lagt til grundvallar að vanálagður auðlegðarskattur næmi 671.438 kr. gjaldárið 2012, 896.575 kr. gjaldárið 2013 og 790.463 kr. gjaldárið 2014. Þá var tekið mið af ákvæði 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 við ákvörðun sektar, en ákvæðið gerir ráð fyrir því að sekt skuli aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Að þessu virtu þykir bera að lækka áður ákvarðaða sekt gjaldanda til ríkissjóðs um 4.100.000 kr. eða úr 11.500.000 kr. í 7.400.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Úrskurður yfirskattanefndar nr. 165/2018 er endurupptekinn. Áður ákvörðuð sekt gjaldanda, A, lækkar úr 11.500.000 kr. í 7.400.000 kr.