Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2019, miðvikudaginn 13. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 177/2018; kæra A, dags. 21. nóvember 2018, vegna úttektar séreignarsparnaðar. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæra í máli þessu, dags. 21. nóvember 2018, varðar þá ákvörðun ríkisskattstjóra að hafna umsókn kæranda um nýtingu séreignarsparnaðar vegna kaupa á fyrstu íbúð, sbr. lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð, með áorðnum breytingum. Var ákvörðun ríkisskattstjóra byggð á því að þar sem kærandi hefði ekki verið skráð eigandi viðkomandi íbúðar að B í Reykjavík þegar kærandi sótti um nýtingu séreignarsparnaðar vegna kaupa húsnæðisins þann 27. desember 2017 væru skilyrði ráðstöfunar á grundvelli laga nr. 111/2016 ekki uppfyllt.

II.

Helstu málavextir eru þeir að með kaupsamningi, dags. 23. september 2014, keypti kærandi íbúð við B í Reykjavík.

Með umsókn til ríkisskattstjóra 27. desember 2017 sótti kærandi um skattfrjálsa nýtingu séreignarsparnaðar vegna kaupa á íbúðinni, sbr. lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð.

Með ákvörðun, dags. 15. nóvember 2018, hafnaði ríkisskattstjóri umsókn kæranda. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að samkvæmt 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 væri skilyrði úttektar á séreignarsparnaði að rétthafi hefði ekki áður átt íbúð og að hann aflaði sér íbúðarhúsnæðis annað hvort einn eða í félagi við annan einstakling. Fram kom að umsókn kæranda varðaði öflun íbúðar að B í Reykjavík. Samkvæmt upplýsingum í fasteignaskrá Þjóðskrár Íslands hefði kærandi verið skráð eigandi húsnæðisins frá 23. september 2014 til 25. júlí 2017. Umsókn kæranda hefði hins vegar borist ríkisskattstjóra 27. desember 2017. Að framangreindu virtu yrði ekki fallist á að umsóknin uppfyllti skilyrði 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 þar sem umsækjandi hefði ekki verið skráður eigandi að B á umsóknardegi. Yrði því að synja umsókn kæranda um ráðstöfun sparnaðar á grundvelli þeirra laga.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 21. nóvember 2018, er þess krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði hnekkt. Fram kemur í kærunni að kærandi hafi keypt íbúð í september 2014 sem hún hafi selt þann 25. júlí 2017 og sama dag keypt aðra íbúð, þ.e. íbúð að C í Reykjavík. Kærandi hafi sótt um að fá að flytjast á milli úrræða í desember 2017 og hafi hún þá skráð B sem sína fyrstu eign þrátt fyrir að hafa á þeim tíma verið orðin eigandi annarrar eignar, enda hafi kærandi litið svo á að úrræðið væri til komið vegna fyrstu íbúðar. Hafi kærandi því talið sig vera að senda inn réttar upplýsingar. Form umsóknar á skattur.is hafi aðeins gert ráð fyrir skráningu á fastanúmeri einnar eignar og því ekki verið boðið upp á neitt annað. Ríkisskattstjóri hefði því átt að vanda til verka áður en umsókn kæranda var synjað og gefa kæranda kost á að leiðrétta umsóknina, sbr. leiðbeiningar- og rannsóknarskyldur embættisins samkvæmt 7. gr. og 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Sé því farið fram á að umsókn kæranda verði yfirfarin að nýju, enda séu öll skilyrði fyrir skattfrjálsri úttekt séreignarsparnaðar uppfyllt í tilviki kæranda, sbr. 2. mgr. og 4. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. B sé fyrsta íbúð kæranda sem keypt hafi verið eftir 1. júlí 2014 og C hafi sannanlega verið keypt innan 12 mánaða frá sölu B.

IV.

Með bréfi, dags. 10. janúar 2019, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að ákvörðun embættisins verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögninni er rakið að 3. nóvember 2014 hafi kærandi sótt um ráðstöfun séreignarsparnaðar á grundvelli laga nr. 40/2014, um séreignarsparnað og ráðstöfun hans til greiðslu húsnæðislána og húsnæðissparnaðar, vegna kaupa á íbúð við B í Reykjavík. Hafi umsóknin verið samþykkt. Þann 4. september hafi kærandi síðan sótt um áframhaldandi ráðstöfun séreignarsparnaðar inn á lán sem tekið hafi verið vegna öflunar íbúðarhúsnæðis að C í Reykjavík og hafi sú umsókn einnig verið samþykkt. Þann 27. desember 2017 hafi kærandi sótt um ráðstöfun séreignarsparnaðar inn á lán á grundvelli laga nr. 111/2016, þ.e. vegna láns sem tekið hafi verið í tengslum við öflun íbúðarhúsnæðisins að B. Við afgreiðslu umsókna um ráðstöfun séreignarsparnaðar inn á lán komi fyrst til skoðunar hvort umsækjendur uppfylli skilyrði 2. gr. laga nr. 111/2016. Í 1. mgr. 2. gr. umræddra laga komi fram að rétthafa séreignarsparnaðar sé heimilt að nýta viðbótariðgjald eftir gildistöku laganna í tíu ár til að ráðstafa iðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt sé með veði í fyrstu íbúð, sbr. b-lið 1. mgr. 2. gr. laganna. Í b-lið 1. mgr. 2. gr. segi að heimilt sé að ráðstafa viðbótariðgjöldum inn á lán sem tryggt sé með veði í fyrstu fasteign. Ákvæðið taki þannig til þess hvernig aðstæðum sé háttað þegar sótt sé um, en nái ekki til atvika og/eða aðstæðna sem verið hafi uppi áður en umsækjandi sækir um. Af þessu leiði að umsækjandi verði að vera eigandi fyrstu eignar og vera eigandi/skuldari láns sem tryggt sé með veði í fyrstu íbúð þegar sótt sé um. Þegar kærandi hafi sótt um ráðstöfun samkvæmt lögum nr. 111/2016 hafi hún verið eigandi íbúðar að C. Þegar umsóknin hafi verið send hafi kærandi þannig ekki lengur verið skuldari láns með veði í fasteigninni að B sem óneitanlega hafi verið hennar fyrsta íbúð. Í 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 sé kveðið á um heimild þeirra rétthafa sem ráðstafað hafi séreignarsparnaði inn á lán á grundvelli laga nr. 40/2014 til að nýta viðbótariðgjöld til tíu ára að uppfylltum skilyrðum laga nr. 111/2016. Á umsóknardegi verði umsækjandi að uppfylla skilyrði 2. gr. síðastnefndra laga. Þá er í umsögn ríkisskattstjóra vísað til ákvæðis 2. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 555/2017, um samræmt verklag við ráðstöfun iðgjalda til séreignarsparnaðar til stuðnings kaupa á fyrstu íbúð, og tekið fram að heimildin sé bundin því skilyrði að um kaup á fyrstu íbúð hafi verið að ræða og að önnur skilyrði laga nr. 111/2016 séu uppfyllt. Í niðurlagi umsagnarinnar er bent á að athugasemdir kæranda vegna málsmeðferðar ríkisskattstjóra hafi ekki þýðingu þar sem allar upplýsingar hafi legið fyrir í málinu þegar ríkisskattstjóri tók ákvörðun.

Með bréfi til yfirskattanefndar, dags. 23. janúar 2019, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra. Í bréfinu bendir kærandi á að í umsögn ríkisskattstjóra sé algerlega litið framhjá ákvæði 4. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 þar sem fjallað sé um íbúðarskipti. Kveðst kærandi telja ákvæðið eiga við í hennar tilviki.

V.

Um skattfrjálsa úttekt séreignarsparnaðar, sbr. 8. gr. laga um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, vegna kaupa á fyrstu íbúð gilda lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð. Samkvæmt 2. gr. laganna er rétthafa séreignarsparnaðar heimilt að nýta viðbótariðgjald, sem greitt er á samfelldu tíu ára tímabili, eftir gildistöku laganna að tilteknu hámarki á ári, sbr. 4. gr. þeirra, með því að a) verja uppsöfnuðu iðgjaldi til kaupa á fyrstu íbúð og/eða b) ráðstafa iðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í fyrstu íbúð. Þá er rétthafa heimilt að nýta iðgjald sem afborgun inn á óverðtryggt lán, sem tryggt er með veði í fyrstu íbúð, og sem greiðslu inn á höfuðstól þess eftir því sem nánar er kveðið á um í 3. gr. laganna. Samkvæmt 2. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 er skilyrði fyrir úttekt á séreignarsparnaði að rétthafi hafi ekki áður átt íbúð og að hann afli sér íbúðarhúsnæðis annaðhvort einn eða í félagi við annan einstakling. Þá skal rétthafi eiga að minnsta kosti 30% eignarhlut í þeirri íbúð sem aflað er. Í 4. mgr. 2. gr. laganna kemur fram að heimild rétthafa til að ráðstafa viðbótariðgjaldi samkvæmt lögunum fellur ekki niður þótt rétthafi selji íbúðina og kaupi sér nýja íbúð í stað þeirrar sem seld var. Skilyrði er að skipti á íbúð fari fram innan tíu ára tímabilsins, sbr. 3. mgr. sömu greinar, og að kaup rétthafa á nýrri íbúð fari fram innan tólf mánaða frá síðustu sölu þeirrar íbúðar sem veitti rétt til úttektar séreignarsparnaðar samkvæmt lögunum. Er tekið fram að rétthafa sé heimilt að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á lán með veði í hinni nýju íbúð þangað til hinu tíu ára samfellda tímabili lýkur.

Þann 16. maí 2014 voru samþykkt á Alþingi lög nr. 40/2014, um séreignarsparnað og ráðstöfun hans til greiðslu húsnæðislána og húsnæðissparnaðar, en með þeim lögum var tveimur nýjum ákvæðum til bráðabirgða bætt við lög nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, sbr. bráðabirgðaákvæði XVI og XVII í þeim lögum. Í bráðabirgðaákvæði XVI var kveðið á um heimild rétthafa séreignarsparnaðar til að nýta viðbótariðgjald vegna launagreiðslna á tímabilinu 1. júlí 2014 til 30. júní 2017 til greiðslu inn á höfuðstól lána sem tekin hefðu verið vegna öflunar íbúðarhúsnæðis til eigin nota. Skilyrði var að lánin væru tryggð með veði í íbúðarhúsnæði og að vaxtagjöld af þeim væru grundvöllur útreiknings vaxtabóta. Lög nr. 111/2016, um stuðning til kaupa á fyrstu íbúð, tóku gildi 1. júlí 2017, sbr. 1. mgr. 8. gr. þeirra laga, og í 2. og 3. mgr. sömu greinar er að finna ákvæði um lagaskil vegna úrræða á grundvelli laga nr. 40/2014. Í 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 segir að rétthafa, sem hafi nýtt sér ákvæði til bráðabirgða XVII í lögum um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða og/eða eftir atvikum ákvæði til bráðabirgða XVI sömu laga til öflunar á íbúðarhúsnæði til eigin nota, sé heimilt að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í íbúðinni og eftir því sem við á afborganir láns uns samfelldu tíu ára tímabili er náð, sbr. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Skilyrði sé að um fyrstu kaup á íbúðarhúsnæði hafi verið að ræða, að rétthafi afli sér íbúðarhúsnæðis annaðhvort einn eða í félagi við annan einstakling og að hann eigi að minnsta kosti 30% eignarhlut í húsnæðinu. Tímabil ráðstöfunar samkvæmt fyrrgreindum bráðabirgðaákvæðum komi til frádráttar samfelldu tíu ára tímabili samkvæmt 1. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Í 4. mgr. 8. gr. nefndra laga kom fram að rétthafi sem félli undir 3. mgr. skyldi með umsókn sækja um áframhaldandi ráðstöfun viðbótariðgjalda, sbr. 5. gr. laganna. Með 4. gr. laga nr. 63/2017 var því skilyrði bætt við síðastnefnt ákvæði að sótt skyldi um áframhaldandi ráðstöfun viðbótariðgjalda eigi síðar en sex mánuðum frá gildistöku laga nr. 111/2016.

Fram er komið í málinu að kærandi keypti íbúð að B í Reykjavík í september 2014. Í umsögn ríkisskattstjóra er rakið að kærandi hafi í kjölfar þessa eða í nóvember 2014 sótt um ráðstöfun séreignarsparnaðar vegna öflunar húsnæðisins á grundvelli laga nr. 40/2014 og hafi sú umsókn verið samþykkt. Er ljóst að hér var um að ræða ráðstöfun iðgjalda á grundvelli bráðabirgðaákvæðis XVI í lögum nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, sbr. 1. gr. laga nr. 40/2014. Í kæru kæranda kemur fram að kærandi hafi selt íbúðina við B sumarið 2017 og keypt aðra íbúð að C í Reykjavík. Eins og fyrr greinir öðluðust lög nr. 111/2016 gildi þann 1. júlí 2017. Hinn 27. desember 2017 sótti kærandi um ráðstöfun séreignarsparnaðar á grundvelli laga nr. 111/2016 inn á höfuðstól láns sem tekið var vegna öflunar íbúðarinnar að B. Með hinni kærðu ákvörðun sinni, dags. 15. nóvember 2018, hafnaði ríkisskattstjóri umsókninni á þeirri forsendu að þar sem kærandi hefði ekki verið skráð eigandi fyrstu íbúðar að B þegar kærandi sótti um nýtingu séreignarsparnaðar vegna kaupa húsnæðisins í desember 2017 væru skilyrði ráðstöfunar á grundvelli laga nr. 111/2016 ekki uppfyllt.

Samkvæmt fyrrgreindu ákvæði 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 er rétthafa, sem hefur nýtt sér ákvæði til bráðabirgða XVI og/eða eftir atvikum XVII í lögum nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða, til öflunar íbúðarhúsnæðis til eigin nota, heimilt að ráðstafa viðbótariðgjaldi inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í íbúðinni og eftir því sem við á afborganir láns uns samfelldu tíu ára tímabili er náð, sbr. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016. Skilyrði er þó að um fyrstu kaup á íbúðarhúsnæði hafi verið að ræða. Síðastnefnt ákvæði verður að skýra svo að með því sé gerður áskilnaður um að til ráðstafana samkvæmt bráðabirgðaákvæðum XVI og/eða eftir atvikum XVII í lögum nr. 129/1997 hafi í öndverðu verið gripið vegna öflunar á fyrstu íbúð rétthafa. Þykir orðalag ákvæðisins frekast hníga að þessum skilningi. Þá kemur ekkert fram í lögskýringargögnum sem bendir til þess að túlka beri ákvæði 3. mgr. 8. gr. laga nr. 111/2016 á annan hátt að þessu leyti, þ.e. þannig að áframhaldandi nýting réttinda sé einvörðungu möguleg hafi ekki komið til íbúðarskipta rétthafa fyrir gildistöku laganna þann 1. júlí 2017, eins og byggt er á af hálfu ríkisskattstjóra. Loks verður að telja greindri niðurstöðu til styrktar að íbúðarskipti á samfelldu tíu ára ráðstöfunartímabili séreignarsparnaðar hafa almennt ekki í för með sér missi réttinda samkvæmt lögum nr. 111/2016, sbr. 4. mgr. 2. gr. þeirra.

Vegna tilvísunar í umsögn ríkisskattstjóra til ákvæðis b-liðar 1. mgr. 2. gr. laga nr. 111/2016 í þessu sambandi skal tekið fram að umrætt ákvæði afmarkar almennt heimild til ráðstöfunar viðbótariðgjalds í tilviki rétthafa sem kaupa sína fyrstu íbúð eftir gildistöku laga nr. 111/2016, þ.e. þeim er heimiluð ráðstöfun viðbótariðgjalds, sem greitt er á samfelldu tíu ára tímabili eftir gildistöku laganna þann 1. júlí 2017, inn á höfuðstól láns sem tryggt er með veði í fyrstu íbúð. Í tilviki kæranda reynir hins vegar fyrst og fremst á skýringu á lagaskilaákvæði 3. mgr. 8. gr. laganna sem á við í tilviki þeirra rétthafa sem nýtt höfðu heimildir á grundvelli áðurnefndra bráðabirgðaákvæða í lögum nr. 129/1997 fyrir gildistöku laga nr. 111/2016.

Með vísan til þess, sem hér að framan greinir, og þar sem fyrir liggur að kærandi sótti um áframhaldandi ráðstöfun iðgjalda á grundvelli laga nr. 111/2016 innan lögboðins sex mánaða frests samkvæmt 4. mgr. 8. gr. nefndra laga, er krafa kæranda í máli þessu tekin til greina.

Í 18. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum, kemur fram að stjórnvald skuli framkvæma gjaldabreytingar sem stafa af úrskurði yfirskattanefndar. Ríkisskattstjóri hefur eftirlit með útgreiðslu iðgjalda samkvæmt lögum nr. 111/2016 og miðlun nauðsynlegra upplýsinga til vörsluaðila vegna framkvæmdar laganna, sbr. 5. og 6. gr. þeirra. Er ríkisskattstjóra falið að annast um þær breytingar sem kunna að leiða af úrskurði þessum.

Ú r s k u r ð a r o r ð:

Krafa kæranda í máli þessu er tekin til greina. Ríkisskattstjóra er falið að annast um breytingar sem leiða af niðurstöðu úrskurðar þessa.