Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2019, miðvikudaginn 24. apríl, er tekið fyrir mál nr. 24/2019; kæra A slf., dags. 25. janúar 2019, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2018. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 25. janúar 2019, hefur kærandi skotið kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 15. janúar 2019, til yfirskattanefndar. Í úrskurði ríkisskattstjóra kemur fram að skattframtal kæranda árið 2018 hafi borist embættinu eftir að skilafresti skattframtala árið 2018 lauk. Samkvæmt úrskurðinum féllst ríkisskattstjóri á að leggja skattframtalið óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2018 í stað áætlunar að viðbættu 15% álagi á skattstofna vegna síðbúinna framtalsskila, sbr. heimild í 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Tók ríkisskattstjóri fram að ekki hefði verið sýnt fram á að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 ætti við í tilviki félagsins og væru framtalsskilin það síðbúin að efni stæðu ekki til annars en álagsbeitingar samkvæmt 1. mgr. ákvæðisins. Benti ríkisskattstjóri á að skattframtölum kæranda árin 2016 og 2017 hefði verið skilað það seint að áætla hefði þurft skattstofna. Yrði álag á tekjuskattsstofn félagsins því 1.007.216 kr. í skattframtali árið 2018.

II.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 25. janúar 2019, er þess krafist að álag á skattstofna samkvæmt skattframtali kæranda árið 2018 verði fellt niður. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Í kærunni er rakið að áður fyrr hafi framtalsfrestir verið lögbundnir en nú séu þeir ákveðnir af fjármálaráðherra að fengnum tillögum ríkisskattstjóra. Álag séu refsikennd viðurlög og samkvæmt stjórnarskránni sé ekki unnt að gera neinum refsingu nema samkvæmt lögum. Séu reglugerðir ekki fullnægjandi lagagrundvöllur og því síður auglýsingar. Skorti ákvörðun ríkisskattstjóra því lagastoð. Þá er rakið að ekki liggi fyrir hvort ríkisskattstjóri hafi tekið tillit til þess að hve miklu leyti innheimta gjalda hafi verið fyrirframgreidd. Ennfremur hafi gjaldanda ekki verið gefinn kostur á að tjá sig um framtalsháttinn áður en ríkisskattstjóri kvað upp úrskurð sinn og skorti því á að málið sé rannsakað á fullnægjandi hátt. Þá sé tilvísun ríkisskattstjóra til 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 röng. Í kærunni er boðað að málskostnaðarreikningur verði sendur yfirskattanefnd á síðari stigum málsins.

III.

Með bréfi, dags. 26. febrúar 2019, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans. Í umsögninni er rakið að með auglýsingu, dags. 28. september 2018, hafi ríkisskattstjóri auglýst lok álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2018 í samræmi við ákvæði 1. mgr. 93. gr. laga nr. 90/2003 og tiltekið m.a. lok kærufrests föstudaginn 28. desember 2018. Hafi skattframtal kæranda borist ríkisskattstjóra 12. október 2018 og ársreikningur fyrir rekstrarárið 2017 þremur dögum síðar. Vegna athugasemda í kæru um fyrirframgreiðslu gjalda er tekið fram að fyrirframgreiðsla skatta sé byggð á 112. gr. laga nr. 90/2003. Í 2. og 3. málsl. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 sé mælt svo fyrir að ríkisskattstjóri skuli taka tillit til þess að hve miklu leyti innheimta gjalda hafi farið fram í staðgreiðslu og setja um það reglur. Um framkvæmd þessa gildi reglur samkvæmt auglýsingu ríkisskattstjóra nr. 9/1991, dags. 30. maí 1991, sem birst hafi í 71. tbl. Lögbirtingablaðsins 1991. Þessar reglur taki ekki til fyrirframgreiðslu skatta, sem byggð sé á 112. gr. laga nr. 90/2003, heldur varði þær innheimtu opinberra gjalda í staðgreiðslu samkvæmt lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sem kærandi, sem samlagsfélag, falli ekki undir. Krafa umboðsmanns kæranda um að tekið verði tillit til fyrirframgreiðslu við ákvörðun álagsbeitingar vegna síðbúinna framtalsskila hafi þannig ekki þýðingu í málinu og sæti því ekki frekari umfjöllun eða umsögn ríkisskattstjóra. Loks er í umsögninni vikið að viðbárum kæranda um að málið sé ekki nægilega rannsakað. Bendir ríkisskattstjóri á að hvorki með skattframtali eða í kæru til yfirskattanefndar hafi komið fram ástæður síðbúinna framtalsskila eða nokkur þau tilvik sem fella mætti undir óviðráðanleg atvik þess að skattframtali var ekki skilað innan framtalsfrests, sbr. 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

Með bréfi, dags. 27. mars 2019, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum sínum og ítrekað áður fram komnar röksemdir og sjónarmið.

IV.

Í 1. málsl. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, segir að ríkisskattstjóri megi bæta allt að 15% álagi við þá skattstofna sem hann áætlar telji framtalsskyldur aðili ekki fram til skatts innan tilskilins frests. Í 3. mgr. sömu lagagreinar er boðið að fella skuli niður álag samkvæmt greininni ef skattaðili færir rök að því að honum verði eigi kennt um annmarka á framtali eða vanskil þess, að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann skilaði framtali á réttum tíma, bætti úr annmörkum á framtali eða leiðrétti einstaka liði þess.

Samkvæmt 2. mgr. 93. gr. laga nr. 90/2003 skal ríkisskattstjóri í upphafi hvers árs ákveða fresti skattaðila til að skila skattframtali, sbr. 90. gr. laganna, og þeim gögnum sem um ræðir í 92. gr. Heimilt er að breyta þeim frestum ef nauðsyn krefur. Með auglýsingu nr. 114/2018, sem birtist í B-deild Stjórnartíðinda 1. febrúar 2018, setti ríkisskattstjóri reglur samkvæmt þessu um fresti til að skila skattframtölum og skilamáta skattframtala vegna álagningar opinberra gjalda á árinu 2018. Í 1. mgr. 2. gr. auglýsingarinnar kemur m.a. fram að stærri lögaðilar skuli skila skattframtali eigi síðar en 31. maí 2018, og sama eigi við um minni lögaðila sem ekki séu skráðir á skilalista fagaðila sem annast muni skil á skattframtali. Skilafrestur atvinnumanna á sviði framtalsgerðar gat lengstur orðið til 5. september 2018, sbr. 2. mgr. 2. gr. auglýsingarinnar.

Óumdeilt er að skattframtali kæranda árið 2018 var skilað 12. október 2018 eða eftir að almennri álagningu á lögaðila gjaldárið 2018 lauk, sbr. auglýsingu ríkisskattstjóra frá 28. september 2018, um álagningu opinberra gjalda á lögaðila gjaldárið 2018, sbr. 98. gr. laga nr. 90/2003. Byggði ríkisskattstjóri álagningu opinberra gjalda á hinu innsenda skattframtali að viðbættu 15% álagi á skattstofna vegna síðbúinna skila með vísan til 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

Af hálfu kæranda er byggt á því í kæru til yfirskattanefndar að ákvörðun ríkisskattstjóra um álagsbeitingu skorti lagastoð þar sem framtalsfrestur sé ekki ákveðinn í lögum heldur með stjórnvaldsfyrirmælum. Telur umboðsmaður kæranda þetta fyrirkomulag brjóta í bága við stjórnarskrá. Í þessu sambandi er rétt að rekja að með 15. gr. laga nr. 149/2000 voru gerðar breytingar á 93. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. nú 93. gr. laga nr. 90/2003, sem fyrir breytinguna tilgreindi ákveðinn dag sem framtalsfrest. Með ákvæðinu var lögfest að fjármálaráðherra skyldi að fengnum tillögum ríkisskattstjóra auglýsa álagningarfresti en ríkisskattstjóri skyldi ákveða skilafresti í samræmi við það og með hliðsjón af öðrum atriðum sem máli þættu skipta í því sambandi. Í athugasemdum við frumvarp það sem varð að lögum nr. 149/2000 eru breytingarnar skýrðar á þann hátt að ný tækni við skattskil, rafræn miðlun upplýsinga og forskráning upplýsinga á framtöl krefjist meiri sveigjanleika í álagningartíma og ýmsum skilafrestum. Samkvæmt framansögðu verður ekki annað ráðið en að málefnaleg rök hafi staðið til umæddra breytinga greinds lagaákvæðis. Þá hefur ekkert komið fram í málinu sem gefur tilefni til að ætla annað en að framtalsfrestur árið 2018 hafi verið ákveðinn á lögmætum og málefnalegum grundvelli í samræmi við ákvæði 93. gr. laga nr. 90/2003, enda hefur kærandi ekki fært fram nein rök fyrir öðru. Byggði álagsbeiting ríkisskattstjóra sem fyrr segir á heimildarákvæði 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Verður samkvæmt framansögðu ekki talið að neinn fótur sé fyrir þeirri viðbáru kæranda að ákvörðun ríkisskattstjóra um álagsbeitingu skorti lagastoð.

Vegna þeirrar athugasemdar kæranda að málið hafi ekki verið nægilega rannsakað af hálfu ríkisskattstjóra, m.a. þar sem gera hefði átt kæranda viðvart um vanskil skattframtalsins og gefa félaginu kost á að tjá sig samkvæmt því, skal tekið fram að á álagningarseðli kæranda árið 2018, þar sem tekjuskattsstofn var tilgreindur 10.350.000 kr., var tekið fram að skattframtal og launaframtal fyrir árið 2018 hefðu ekki borist ríkisskattstjóra innan framtalsfrests. Álagning sem fram kæmi á seðlinum væri því byggð á áætlun ríkisskattstjóra á gjaldstofnum „að viðbættu álagi samkvæmt skattalögum“. Hinn 12. október 2019 stóð kærandi skil á skattframtali sínu árið 2018 með kæru til ríkisskattstjóra, sbr. 99. gr. laga nr. 90/2003, og verður að telja að kæranda hafi þá verið í lófa lagið að koma að sjónarmiðum sínum varðandi síðbúin skil skattframtalsins. Það athugist í þessu sambandi að samkvæmt skýru orðalagi fyrrnefndrar 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 ber undir kæranda að sýna fram á að aðstæður hafi verið með þeim hætti sem greinir í lagaákvæðinu þannig að fella beri hið umdeilda álag niður. Að þessu athuguðu verður ekki fallist á það með kæranda að þeir annmarkar hafi verið á málsmeðferð ríkisskattstjóra að ómerkja beri álagsbeitingu hans af þeim sökum.

Í kæru, sbr. og bréf til yfirskattanefndar, dags. 27. mars 2019, gætir jafnframt þess sjónarmiðs að ríkisskattstjóra hafi verið rétt að taka tillit til þess að kærandi hafi verið búinn að inna af hendi fyrirframgreiðslu skatta á árinu 2018 vegna væntanlegrar álagningar. Fyrirframgreiðsla skatta, sem hér er vísað til, er byggð á 112. gr. laga nr. 90/2003. Í 2. og 3. málsl. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 er mælt svo fyrir að ríkisskattstjóri skuli taka tillit til þess að hve miklu leyti innheimta gjalda hefur farið fram í staðgreiðslu og setji ríkisskattstjóri nánari reglur um þetta atriði. Um það gilda reglur ríkisskattstjóra samkvæmt auglýsingu embættisins nr. 9/1991, dags. 30. maí 1991, sem birtist í 71. tbl. Lögbirtingablaðsins 1991. Að því leyti sem kærandi styður framangreint sjónarmið við þessar reglur er til þess að líta að reglur þessar varða innheimtu opinberra gjalda í staðgreiðslu samkvæmt lögum nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, sem kærandi, sem er samlagsfélag, fellur ekki undir. Er þessi málsástæða kæranda því haldlaus og verður krafan ekki tekin til greina á þessum grundvelli.

Samkvæmt langri skatt- og úrskurðaframkvæmd varðandi álagsbeitingu vegna síðbúinna framtalsskila hefur skipt máli hvort um ítrekuð síðbúin framtalsskil er að ræða. Ríkisskattstjóri taldi ekki efni til annars en beita heimildarákvæði 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 í tilviki kæranda, enda hefði ekki verið sýnt fram á að ákvæði 3. mgr. lagagreinar þessarar ætti við þannig að fella bæri álag niður. Þá rökstuddi ríkisskattstjóri álagsbeitinguna með vísan til þess að skattframtölum kæranda árin 2016 og 2017 hefði verið skilað það seint að þurft hefði að áætla skattstofna. Að þessu leyti hefur ríkisskattstjóri haft í huga greinda skatt- og úrskurðaframkvæmd.

Samkvæmt framansögðu verður krafa kæranda um niðurfellingu álags vegna síðbúinna framtalsskila ekki tekin til greina á grundvelli framborinna málsástæðna. Engar skýringar hafa komið fram af hálfu kæranda hvers vegna skattframtali var skilað að liðnum framtalsfresti. Samkvæmt þessu hefur ekkert komið fram af hálfu kæranda sem bendir til þess að aðstæður hafi verið með þeim hætti sem greinir í 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 þannig að fella beri álagið niður eða að tilefni sé til að falla frá beitingu heimildarákvæðis 1. mgr. sömu lagagreinar í tilviki kæranda.

Með vísan til þess, sem hér hefur verið rakið, er kröfu kæranda um niðurfellingu álags hafnað. Það leiðir þegar af þeim úrslitum málsins að hafna verður kröfu kæranda um að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. 

Ú r s k u r ð a r o r ð:

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.