Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að í athugasemdareit á skattframtali kæranda árið 1993 kom fram að hún hefði fengið greiddar tryggingabætur frá Noregi að fjárhæð 2.722.598 íslenskar krónur. Með bréfi, dags. 30. júní 1993, fór skattstjóri fram á að kærandi gerði rökstudda grein fyrir því hvers vegna umræddar bætur væru ekki færðar á framtalið sem tekjur. Með svarbréfi, dags. 22. júlí 1993, upplýsti kærandi að um væri að ræða ekkjubætur sem hún fengi eftir látinn eiginmann sinn, en hann hefði verið norskur. Taldi kærandi að ekki væri um launatekjur að ræða og að harkalegt væri að skattleggja greiðslurnar sem slíkar. Einnig barst svar, dags. 10. ágúst 1993, frá umboðsmanni kæranda. Þar kom fram að eiginmaður kæranda hefði í lifanda lífi þegið hliðstæðan lífeyri frá Noregi. Skattstjóri hefði óskað upplýsinga um þær greiðslur á árinu 1988 en niðurstaða þeirrar athugunar skattstjóra hefði orðið sú að lífeyririnn væri ekki skattskyldur á Íslandi vegna ákvæða tvísköttunarsamnings. Tók kærandi fram að hún teldi að sömu forsendur ættu að leiða til þess að greiðslur þær sem hún fengi ættu ekki að skattleggjast hér á landi.

Með bréfi, dags. 2. febrúar 1995, boðaði skattstjóri kæranda að fyrirhugað væri að færa henni umræddar tryggingabætur til tekna, en ekki hefði borist svar við bréfi skattstjóra, dags. 30. júní 1993. Svar barst ekki við því bréfi og þann 4. október 1994 hratt skattstjóri boðaðri breytingu í framkvæmd. Vísaði hann til fyrrnefndra svarbréfa kæranda og umboðsmanns hennar. Þá tók skattstjóri fram að samkvæmt bréfi norskra skattyfirvalda væru umræddar bætur ekki skattlagðar í Noregi. Teldust þær skattskyldar á Íslandi samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þ.e. hvers konar eftirlaun og lífeyrir. Meðal gagna málsins er tilvitnað bréf norskra skattyfirvalda. Þar er um að ræða svarbréf frá Skattedirektoratet í Oslo við fyrirspurn skattrannsóknarstjóra. Fram kemur að í norskum rétti sé ekki heimild til að skattleggja í Noregi lífeyri til persóna með skattalegt heimili erlendis óháð því hvort hann eigi rætur að rekja til fyrri starfa fyrir norska ríkið eða annars.

Umboðsmaður kæranda kærði gerða breytingu til lækkunar með kæru til skattstjóra dags. 17. október 1994. Krafðist hann þess að innsent framtal yrði lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1993. Málsástæður kæranda væru þær að ekki væri heimild í lögum til að skattleggja umræddar tekjur á Íslandi. Þá kæmi ekki fram í boðunarbréfi hvernig fjárhæðin væri fengin né hvort viðurlögum væri beitt.

Skattstjóri staðfesti ákvörðun sína með kæruúrskurði, dags. 11. nóvember 1994. Kærandi hefði á skattframtali sínu upplýst um fjárhæð norskra tryggingabóta 2.722.598 kr. og hefði sú fjárhæð verið lögð til grundvallar skattlagningu án álags. Kærandi hefði með bréfi, dags. 30. júní 1993, verið beðin um rökstuðning þess að færa fjárhæðina ekki sem tekjur. Bréf sama efnis hefði verið sent 27. maí 1992 en skriflegt svar ekki borist. Það bréf hefði byggt á yfirlýsingu norskra skattyfirvalda en ljósrit þess fylgdi kæruúrskurðinum. Í bréfi, dags. 27. júlí 1993, segði kærandi umræddar greiðslur vera ekknastyrk eða ekknalífeyri. Í bréfi umboðsmanns kæranda kæmi fram að um væri að ræða lífeyrisgreiðslur og að kærandi hefði erft rétt til þeirra eftir látinn eiginmann. Í bréfi norskra skattyfirvalda, dags. 2. apríl 1992, kæmi fram að umræddar greiðslur væru ekki skattlagðar í Noregi og gæti því ekki verið um tvísköttun að ræða. Skattlagning á Íslandi byggði á hinni almennu skattskyldu skv. 1. gr. laga nr. 75/1981 af öllum tekjum hvar sem þeirra væri aflað. Hún byggði einnig á rúmu tekjuhugtaki í A-lið 7. gr. laganna, hvers konar eftirlaun og lífeyrir. Í kæru kæmu hvorki fram rök fyrir að lækka gjaldbreytingu né að leggja framtalið óbreytt til grundvallar álagningu.

II.

Með kæru, dags. 25. nóvember 1994, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar. Er aðalkrafa hans að framtal kæranda verði lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda árið 1993 þannig að ekki verði um að ræða skattlagningu umræddra lífeyrisgreiðslna á Íslandi. Til vara er gerð krafa um niðurfellingu álagningar á þeirri forsendu að umræddar tekjur tilheyri að verulegu leyti öðrum tekjutímabilum en því sem úrskurðað var um. Kærunni fylgir ljósrit af greiðsluseðli frá apríl 1992 þar sem fram kemur að greiddar hafa verið 6.152 norskar krónur vegna þess mánaðar en að eftirágreiðsla hafi í þeim mánuði numið 239.425 norskum krónum. Rök kæranda eru að á milli Norðurlandanna sé í gildi samningur frá 4. desember 1989 til að komast hjá tvísköttun að því er varði skatta á tekjur og eignir. Í 18. gr. samningsins sem fjalli um eftirlaun o.fl. segi í 1. tölul.: „Eftirlaun og lífeyri sem greiddur er frá aðildarríki og greiðslur frá aðildarríki samkvæmt almannatryggingalöggjöf þess til aðila heimilisfasts í öðru aðildarríki skal einungis skattleggja í fyrrnefnda ríkinu.“ Ekki verði annað ráðið af þessu ákvæði en að skattlagning umrædds lífeyris geti ekki farið fram á Íslandi, sbr. einnig 4. tölul. 25. gr. samningsins. Þá verði ekki ráðið af þeim gögnum sem skattstjóri hafi sent kæranda hvort umræddur lífeyrir sé undanþeginn álagningu tekjuskatts í Noregi eða hvort framkvæmd hafi verið með röngum hætti.

III.

Með bréfi, dags. 18. maí 1995, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist staðfestingar á úrskurði skattstjóra með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram varðandi kæruefnið nein gögn eða málsástæður sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

IV.

Kærandi fékk á árinu 1992 greiddar bætur frá Noregi. Skattstjóri færði kæranda umræddar bætur til tekna með 2.722.598 kr. Var um að ræða „krigsenkepensjon“ eftir látinn eiginmann kæranda. Í gögnum málsins liggur fyrir bréf frá norskum skattyfirvöldum, dags. 18. desember 1989, þar sem fram kemur að samkvæmt norskum lögum er ekki heimilt að skattleggja í Noregi eftirlaun sem greidd eru aðila sem skattskyldur er í öðru landi og að bætur kæranda verði því ekki skattlagðar í Noregi.

Í samningi milli Norðurlanda til að komast hjá tvísköttun að því er varðar skatta á tekjur og eignir, sbr. auglýsingu í C-deild Stjórnartíðinda nr. 19/1989, kemur fram í 2. tölul. 26. gr.:

„Í því tilviki að skattlagningarrétturinn á tekjur eða eignir samkvæmt samningnum er heimilaður öðru aðildarríki en því þar sem aðilinn sem hefur tekjurnar eða á eignina er heimilisfastur og þetta annað ríki, samkvæmt eigin löggjöf, leggur ekki skatt á tekjurnar eða eignina í heild sinni eða tekur einungis tillit til teknanna eða eignarinnar við ákvörðun stighækkunar eða annan útreikning skatts, skattleggjast tekjurnar eða eignin einungis í því aðildarríki þar sem aðilinn sem um er að ræða er heimilisfastur.“

Svo sem fyrr greinir liggur fyrir að umræddar bætur eru ekki skattlagðar í Noregi. Samkvæmt framangreindum 2. tölul. 26. gr. samnings milli Norðurlanda til að komast hjá tvísköttun skattleggjast umræddar tekjur því hér á landi.

Á greiðslutilkynningu til kæranda vegna aprílmánaðar 1992 kemur fram að kærandi fékk þann 10. apríl 1992 greiddar 245.577 norskar krónur, þar af voru 6.152 norskar krónur vegna viðkomandi mánaðar en 239.425 norskar krónur vegna fyrri tímabila (etterbetaling).

Fyrir liggur að eiginmaður kæranda, B, sem fæddur var … 1916 en lést á árinu 1988, hafði um nokkurt árabil fengið greiddan lífeyri frá Noregi, sem þar í landi gekk undir nafninu „krigspension“. Að honum látnum hafi kærandi notið greiðslna frá Noregi, svonefndrar „krigsenkepension“. Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að eftir andlát eiginmanns kæranda hafi greiðslur fallið niður uns legið hafi fyrir að þær ættu að halda áfram til maka og því hafi á árinu 1992 verið greitt fyrir rúmlega þriggja ára tímabil. Í málinu liggur ekki fyrir hvers vegna greiðsla lífeyrisins féll niður um nokkurt skeið. Þrátt fyrir það þykir ekki varhugavert að líta svo á að hér hafi ekki verið um óvissar tekjur að ræða, sbr. 2. mgr. 60. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sem skattleggja ætti á greiðsluári. Verða því einungis greiðslur vegna tekjuársins 1992 færðar kæranda til tekna við álagningu opinberra gjalda 1993, en tekjur vegna eldri ára felldar úr tekjuskattsstofni kæranda það gjaldár. Undir rekstri málsins hefur ekki verið lögð fram sundurliðun á greiðslum eftir árum. Svo sem fyrr segir liggur fyrir að greiðsla til kæranda vegna aprílmánaðar 1992 var 6.152 norskar krónur. Þykir mega miða við að kærandi hafi fengið sömu fjárhæð mánaðarlega á árinu 1992 og færast henni þá til tekna 73.824 norskar krónur á meðalkaupgengi ársins 1992, 9,26843 eða 684.233 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :  

Tekjuskattsstofn kæranda verður 2.068.101 kr.