Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru til yfirskattanefndar, dags. 1. desember 1994, sbr. kröfugerð og rökstuðning í bréfi, dags. 2. mars 1995, hefur kærandi krafist þess aðallega að breytingum þeim sem skattstjóri gerði á opinberum gjöldum kæranda gjaldárin 1992 og 1993 með endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, og staðfesti með kæruúrskurði, dags. 3. nóvember 1994, verði breytt í samræmi við það sem fram kemur í kröfugerð kæranda, dags. 2. mars 1995. Skattstjóri gerði breytingar á ýmsum gjaldaliðum í rekstrarreikningum kæranda fyrir árin 1991 og 1992, þ.e. gjaldfærðu framlagi í listasjóð, gjaldfærðum starfsmannakostnaði og öðrum starfsmannakostnaði, gjaldfærðum risnukostnaði og kostnaði vegna hófs í tilefni af afmæli kæranda og gjaldfærðum gjöfum. Að meginstefnu til krefst kærandi þess að breytingum skattstjóra verði alveg hrundið. Með framangreindum ákvörðunum endurákvarðaði skattstjóri ennfremur virðisaukaskatt kæranda fyrir árin 1991 og 1992 vegna lækkunar innskatts, sbr. 2. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, um 761.817 kr. rekstrarárið 1991 og um 543.955 kr. rekstrarárið 1992, en hækkaði rekstrarkostnað umrædd ár sem svarar þessum fjárhæðum. Í greinargerð kæranda, dags. 2. mars 1995, er fallist á breytingar skattstjóra að því er snertir endurákvörðun virðisaukaskatts. Hins vegar krefst kærandi niðurfellingar álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. heimild þá sem greinir í 6. mgr. þessarar lagagreinar. Varakrafa kæranda lýtur að því að fellt verði niður 25% álag sem skattstjóri bætti við hækkun skattstofna á grundvelli heimildarákvæðis 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

II.

Í þessum kafla verða ágreiningsefnin reifuð hvert fyrir sig. Áður verður þó að gera grein fyrir þeim athugasemdum umboðsmanns kæranda í greinargerð, dags. 2. mars 1995, sem almennt varða hinar umdeildu breytingar skattstjóra og lúta að því að endurákvörðun skattstjóra, dags. 7. júní 1994, fái ekki staðist sökum þess að jafnræðisregla stjórnsýsluréttar hafi verið brotin.

Umboðsmaður kæranda bendir á í greinargerð sinni að skattstjóri byggi ákvörðun sína á 96. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Skattstjóri hafi á grundvelli 1. mgr. þessar lagagreinar kallað eftir skýringum kæranda á ákveðnum gjaldaliðum sem að mati skattstjóra þættu háir með tilliti til umfangs rekstrar kæranda. Þessu mati skattstjóra hafi verið mótmælt og andmælin rökstudd. Síðar hafi komið í ljós að svonefnt eftirlitsátak ríkisskattstjóra, sem fjármálaráðuneytið hefði haft forgöngu um, hefði verið undirrót fyrirspurna skattstjóra en ekki faglegt hlutlaust mat sem byggst hefði á rökstuddri niðurstöðu um það hvort tilteknir gjaldaliðir virtust háir. Fjármálaráðuneytið hefði opinberlega viðurkennt að val fyrirtækja í úrtakinu í tengslum við eftirlitsátakið kynni að orka tvímælis. Tekur umboðsmaðurinn fram að samkvæmt þessu hafi kærandi með kerfisbundnu vali verið tekinn í úrtakið óháð því hvort þau atvik sem 96. gr. laga nr. 75/1981 tiltaki hafi átt við eða ekki, þrátt fyrir það að skírskotað hafi verið til þessarar lagagreinar í fyrirspurnum skattstjóra. Samkvæmt þessu verði ekki annað séð en jafnræðisreglan hafi verið fyrir borð borin og heimild skattstjóra til endurákvörðunar því ekki verið til staðar.

Þá víkur umboðsmaður kæranda í þessum almennu athugasemdum sínum að kostnaðarhugtaki 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Engin tæmandi skilgreining sé til á því hvað teljist vera rekstrarkostnaður. Eðli málsins samkvæmt byggist kostnaðarhugtakið á huglægu mati og við það sé miðað að gjöldin gangi til að afla tekna, tryggja þær og halda þeim við. Þá þurfi að horfa til þess hvort gjöldin séu skyldubundin, hvort um þau hafi skapast venja eða þau séu eðlileg miðað við viðkomandi rekstur. Í bréfi fjármálaráðuneytisins til Verslunarráðs Íslands komi fram sú skoðun að reynslan af fyrrgreindu eftirlitsátaki bendi til þess að óæskilegt ósamræmi sé í því hvernig skattalög séu túlkuð með tilliti til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar. Með reglugerð nr. 483, 2. september 1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, hafi verið tekið mið af framkominni gagnrýni vegna vöntunar á skýrum reglum og leitast við að færa reglugerðina til samræmis við almennan skilning og venjur í þessu sambandi. Einnig hafi lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, verið breytt.

Umboðsmaður kæranda finnur að því ef skattyfirvöld ætli einhliða að taka upp nýja og breytta túlkun á kostnaðarhugtakinu hjá fyrirfram völdum fyrirtækjum vegna liðins tíma og endurákvarða áður álögð opinber gjöld á þeim grundvelli. Með því sé gróflega farið á svig við grundvallarreglur um jafnræði þegnanna. Skattaðilar verði að njóta þess vafa sem leiðir af óskýrleika reglna um kostnaðarhugtakið. Komin sé upp ný staða í rekstri fyrirtækja ef skattyfirvöld byrji nú að strika út tiltekna gjaldaliði sem breytist lítið frá ári til árs og sem árum saman hafi athugasemdalaust verið viðurkenndir.

1. Framlag í listasjóð.

Undir gjaldaliðnum „annar rekstrarkostnaður“ í rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 1992 var gjaldfært „Framlag í listasjóð D“ að fjárhæð 800.000 kr. Með bréfi, dags. 27. ágúst 1993, óskaði skattstjóri meðal annars skýringa og gagna vegna þessa gjaldaliðar. Með svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 6. október 1993, fylgdi skipulagsskrá fyrir Minningarsjóð D, staðfest af dóms- og kirkjumálaráðuneytinu hinn 14. september 1992, svo og ljósrit af framlögum kæranda í sjóðinn. Tók umboðsmaðurinn fram að um væri að ræða stofnframlag 500.000 kr., sem greitt hefði verið til sjóðsins og stjórn sjóðsins hefði síðan ákveðið að varðveita í bankavíxlum, og 300.000 kr. sem væri fyrsta styrkveiting sjóðsins, veitt B. Þá fylgdi ársreikningur minningarsjóðsins.

Með bréfi, dags. 17. desember 1993, boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda gjaldárin 1992 og 1993, þ.á m. vegna niðurfellingar gjaldfærðs framlags í listasjóð 800.000 kr. í rekstrarreikningi fyrir árið 1992, þar sem ekki þætti vera sýnt fram á að sá gjaldaliður teldist frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Skattstjóri vísaði til þess að samkvæmt 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, væri einungis heimilt að draga frá skattskyldum tekjum af atvinnurekstri einstakar gjafir til menningarmála, vísindalegra rannsóknarstarfa, viðurkenndrar líknarstarfsemi og kirkjufélaga. Í tilviki kæranda væri ekki um neinar gjafir að ræða því að féð skipti ekki um eigendur enda þótt það væri millifært frá kæranda til umrædds minningarsjóðs. Stjórn þessa sjóðs væri skipuð þremur mönnum, sbr. 7. gr. skipulagsskrár fyrir sjóðinn, og skyldu þeir allir tilnefndir af kæranda.

Skattstjóri tók fram í bréfi sínu að ekki yrði séð hvernig nefnd framlög til minningarsjóðsins féllu undir ákvæði 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Frádráttarbærni hinna einstöku gjafa væri háð því að þær gengju beint til þeirra verkefna sem tilgreind væru í nefndu lagaákvæði, en væru ekki notaðar til uppsöfnunar á sparnaði eins og raunin væri á með framlag kæranda. Ýmis félög hefðu stofnað minningar- og menningarsjóði með svipuðum hætti og hefðu varið til þeirra fé árlega ásamt vaxtatekjum af höfuðstól þeirra. Skattaframkvæmd hefði verið hagað svo að tillögin hefðu hvorki talist frádráttarbær hjá félögunum né vextir af þeim ef höfuðstóllinn hefði staðið inni hjá þeim. Grundvöllur þessa væri sem sagt sá að félögin hefðu viljað ráða og eiga sjóðina og ekki firrt sig eignarrétti yfir þeim þótt þau hefðu sett sett sérstakar reglur um ávöxtun og ráðstöfun fjárins. Benti skattstjóri á að í tilviki þess minningarsjóðs, sem í málinu greindi, væri stjórn sjóðsins skipuð mönnum, tilnefndum af kæranda. Hins vegar hefðu einstakar gjafir eða framlög úr sjóðum þessum komið til frádráttar frá tekjum félaganna, sbr. t. d. H 1972:620. Í 1. gr. reglugerðar nr. 615/1987, um frádrátt vegna gjafa til menningarmála o.fl., væri tekið fram að „árstillög félagsmanna og styrktarfélaga teljast ekki til gjafa í þessu sambandi“. Því skipti engu máli hvort félag væri stofnandi að sjóð eða ekki. Ákvæðið bannaði skýlaust frádrátt árstillaga, slíkra sem í málinu greindi.

Þá kom fram í bréfi skattstjóra að á innsendum launamiða vegna úthlutunar úr sjóðnum á árinu 1992 kæmi fram að C ætti að fá styrk að fjárhæð 300.000 kr. úr sjóðnum. Samkvæmt upplýsingum frá C liti hún á úthlutunina sem lán frá sjóðnum og færði greiðsluna sem skuld sína við minningarsjóðinn. Samkvæmt þessu virtist sem minningarsjóðurinn væri nokkurs konar lánasjóður. Framlög til slíks sjóðs gætu á engan hátt talist vera frádráttarbær menningarmálaframlög, sbr. 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981.

Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 2. febrúar 1994, var hinni boðuðu niðurfellingu á gjaldfærðu framlagi í listasjóð mótmælt. Um frádráttarbærni framlagsins var vísað til 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Gerði umboðsmaðurinn ýmsar athugasemdir við röksemdafærslu skattstjóra. Gat hann þess að kærandi ásamt F hefði stofnað Minningarsjóð D. Skipulagsskráin hefði verið staðfest af dóms- og kirkjumálaráðuneytinu hinn ... Sjóðurinn starfaði samkvæmt lögum nr. 19/1988, um sjóði og stofnanir sem starfa samkvæmt staðfestri skipulagsskrá. Minningarsjóðurinn væri því ekki í eigu neins, heldur væri um sjálfseignarstofnun að ræða og væri því sjálfstæð lögpersóna. Í 3. gr. skipulagsskrárinnar væri tekið fram að stofnfé sjóðsins væri framlag Z sf. 500.000 kr. og mætti ekki skerða stofnféð. Í 11. gr. væri tekið fram að eignir sjóðsins rynnu til Háskóla Íslands, Krabbameinsfélagsins og Hjartaverndar að jöfnu ef sjóðurinn yrði lagður niður. Samkvæmt þessu ætti sú fullyrðing skattstjóra að „féð skipti ekki um hendur“ ekki við rök að styðjast.

Umboðsmaður kæranda áréttaði í bréfi sínu að stofnféð væri óendurkræft og væri grundvöllur sjóðsins í framtíðinni. Vaxtatekjur og önnur framlög yrðu nýtt til styrkveitinga samkvæmt 4. gr. skipulagsskrárinnar. Minningarsjóðurinn uppfyllti öll skilyrði reglugerðar nr. 615/1987 fyrir því að gjafir til sjóðsins féllu undir frádráttarbærni samkvæmt 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Samanburður á árstillögum félagsmanna og styrktarfélaga í almennum líknarfélögum og stofnframlagi og gjöf í minningarsjóð með samþykktri skipulagsskrá væri út í hött og ætti ekki við í málinu. Þá væri fullyrðing skattstjóra um „lánasjóð“ út í bláinn, enda gætu tilgreiningar viðtakenda ekki ráðið úrslitum um frádráttarbærni.

Með endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, hratt skattstjóri hinni boðuðu breytingu í framkvæmd á þann veg að hann lækkaði gjaldfært framlag í listasjóð um 500.000 kr., þ.e. synjaði um gjaldfærslu stofnframlags í minningarsjóðinn, en féll frá niðurfellingu á gjaldfærslu á 300.000 kr. styrkveitingu. Skattstjóri skírskotaði til 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Vísaði hann til ákvæða skipulagsskrár fyrir sjóðinn, þ.á m. ákvæða um skipan stjórnar og varðveislu stjórnar á eignum sjóðsins. Tók skattstjóri fram að ekki yrði séð að stofnframlagið félli undir fyrrgreinda frádráttarheimild, enda væri skipulagsskráin þannig úr garði gerð að eigendur kæranda gætu í raun alfarið ráðið því hvort og að hve miklu leyti tilgangi sjóðsins yrði framfylgt. Tilgangurinn með frádráttarbærni væri að efla menningarstarf, vísindi, rannsóknar- og líknarstörf alls konar, eins og nánar væri tilgreint í reglugerð nr. 615/1987. Yrði ekki séð að stofnframlagið félli undir skilgreiningu 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. og reglugerð nr. 615/1987, sbr. og dóm bæjarþings Reykjavíkur frá 23. mars 1992 í málinu nr. 7860/1991. Taldi skattstjóri að sömu atriði ættu við í tilviki kæranda og byggt væri á í niðurstöðum bæjarþingsdómsins. Nánar tiltekið væri um það að ræða „…að stjórn sjóðsins (tilnefndir af Z sf.) ákveður hvort og að hve miklu leyti skuli úthlutað úr sjóðnum. Um er að ræða heimild, ekki skyldu. Skipulagsskráin er þannig úr garði gerð að eigendur Z sf. geta í raun alfarið ráðið því hvort og að hve miklu leyti tilgangi sjóðsins er framfylgt. Stjórn sjóðsins (tilnefndir af stjórn Z sf.) varðveitir eignir sjóðsins.“ Skattstjóri tók fram að ekki skipti máli hvort sjóðurinn hefði hlotið staðfestingu samkvæmt lögum nr. 19/1988.

Af hálfu umboðsmanns kæranda var breytingu skattstjóra á gjaldfærðu framlagi í listasjóð mótmælt í kæru, dags. 5. júlí 1994, og ítrekað að stofnframlag kæranda til sjóðsins væri óendurkræft og óheimilt væri að skerða það samkvæmt ákvæðum skipulagsskrárinnar. Þá var vísað til ákvæðis skipulagsskrárinnar um ráðstöfun eigna sjóðsins við niðurlagningu hans. Því var sérstaklega mótmælt að stjórnendur kæranda hefðu í hyggju að notfæra sér sjóðinn og framfylgja ekki tilgangi hans. Þá taldi umboðsmaðurinn að fyrrgreindur dómur bæjarþings Reykjavíkur hefði ekki þýðingu í málinu.

Með kæruúrskurði, dags. 3. nóvember 1994, hafnaði skattstjóri kröfu kæranda um þetta kæruatriði. Vék skattstjóri að ákvæðum skipulagsskrárinnar og tók fram að hún væri þannig úr garði gerð að eigendur kæranda gætu í raun ráðið því hvort og að hve miklu leyti tilgangi sjóðsins yrði framfylgt, sbr. 4., 7. og 10. gr. skipulagsskrárinnar. Ekkert virtist koma í veg fyrir að skipulagsskránni yrði breytt, sbr. 10. gr. hennar, og væri það alfarið í höndum stjórnar sjóðsins sem væri tilnefnd af stjórn kæranda, sbr. 7. gr. skipulagsskrárinnar. Þá taldi skattstjóri umræddan dóm bæjarþings Reykjavíkur hafa fordæmisgildi í málinu. Niðurstaða skattstjóra varð sú að ekki yrði „…talið að framlag kæranda til minningarsjóðs D, falli undir skilgreiningu 3. mgr. 1. tl. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og reglugerð nr. 615/1987.“

Í greinargerð umboðsmanns kæranda, dags. 2. mars 1995, í framhaldi af kæru til yfirskattanefndar, dags. 1. desember 1994, er þess krafist að gjaldfært stofnframlag í listasjóð verði að fullu tekið til greina, enda sé það frádráttarbært samkvæmt 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Vísað er til rökstuðnings við meðferð málsins á skattstjórastigi. Mótmælt er ályktunum skattstjóra í kæruúrskurði vegna 10. gr. skipulagsskrárinnar. Það ákvæði sé eðlilegt og í fullu samræmi við 6. gr. laga nr. 19/1988. Þeirri fullyrðingu skattstjóra er mótmælt að eigendur kæranda geti í raun ráðið því hvort og að hve miklu leyti tilgangi sjóðsins sé framfylgt.

2. Annar starfsmannakostnaður.

Í rekstrarreikningi sínum fyrir árið 1992 gjaldfærði kærandi annan starfsmannakostnað að fjárhæð 506.709 kr. Í fjárhæð þessari var meðal annars kostnaður að fjárhæð 57.009 kr. vegna tveggja skemmtikrafta á svokölluðu „starfsmannakvöldi“.

Með endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, lækkaði skattstjóri fyrrgreindan gjaldalið um þennan kostnaðarlið á þeim forsendum að ekki teldist vera um að ræða frádráttarbæran rekstrarkostnað samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Ákvörðun sinni til stuðnings vísaði skattstjóri til úrskurðar ríkisskattanefndar nr. 843/1974 þar sem því hefði verið hafnað að kostnaður vegna leikhúsferðar starfsfólks teldist frádráttarbær rekstrarkostnaður. Þá vísaði skattstjóri til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 245/1992 sem skattstjóri taldi bera með sér að kostnaði vegna litlu jóla starfsmanna hefði verið hafnað. Með kæruúrskurði sínum, dags. 3. nóvember 1994, staðfesti skattstjóri þessa breytingu, enda hefði ekkert fram komið af hálfu kæranda sem gæfi tilefni til þess að hagga við henni. Tók skattstjóri fram að hann hefði ekki gert athugasemd vegna gjaldfærslu framlags til árshátíðar starfsmanna 75.600 kr.

Við meðferð málsins á skattstjórastigi, sbr. einkum bréf umboðsmanns kæranda, dags. 2. febrúar 1994, var breytingu skattstjóra einkum mótmælt á þeim grundvelli að kostnaðurinn miðaði að því að viðhalda góðum starfsanda í fyrirtækjum, stuðlaði að velgengni þeirra og væri því frádráttarbær rekstrarkostnaður. Í greinargerð umboðsmanns kæranda, dags. 2. mars 1995, í framhaldi af kæru til yfirskattanefndar, dags. 1. desember 1994, er þess krafist að umræddur kostnaður 57.009 kr. verði leyfður til gjalda með þeim rökum að stjórnendur kæranda hafi talið eðlilegt að fyrirtækið legði fram sinn skerf til starfsmannaferða, skemmtikvölda og árshátíða. Fyrirtækið hafi tekið þátt í slíkum kostnaði að hluta og hefði það verið metið í hverju tilviki hvað teldist hæfilegur kostnaður miðað við tilefni. Umboðsmaðurinn tekur fram að á afmælisári kæranda (60 ára afmæli) hefði hefðbundið starfsmannakvöld verið með veglegra móti og starfsmenn lagt á sig mikla vinnu svo að vel mætti takast til. Það hefði því þótt við hæfi að félagið greiddi kostnað við skemmtikrafta af þessu tilefni. Túlkun skattstjóra á 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981 væri alltof þröng og hefði ekki áður verið gerð athugasemd við það þótt kærandi greiddi einhvern kostnað vegna starfsmannafélagsins.

3. Starfsmannakostnaður.

Í rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 1992 var gjaldfærður starfsmannakostnaður að fjárhæð 347.343 kr. Með bréfi, dags. 27. ágúst 1993, krafði skattstjóri kæranda um skýringar og gögn um þennan gjaldalið. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 6. október 1993, kom fram að í gjaldalið þessum fælust tækifærisgjafir, jólagjafir og ýmiss kostnaður tengdur starfsfólki. Með bréfi sínu, dags. 17. desember 1993, boðaði skattstjóri kæranda lækkun á þessum gjaldalið um 334.267 kr. þar sem ekki teldist vera um frádráttarbæran rekstrarkostnað að ræða samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. 1. tölul. 52. gr. sömu laga. Tók skattstjóri fram að samkvæmt skýringum kæranda samanstæði gjaldaliður þessi aðallega af tækifæris- og jólagjöfum til starfsmanna, auk annars kostnaðar vegna starfsmanna. Af hálfu umboðsmanns kæranda var hinni fyrirhuguðu breytingu skattstjóra mótmælt í bréfi, dags. 2. febrúar 1994, þar sem kom fram að það væri „sjálfsögð kurteisi og venja að starfsmönnum séu gefnar smágjafir við ýmis tækifæri, svo sem stórafmæli, starfsafmæli, góðan árangur í sölu o.s.frv.“

Með endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, hratt skattstjóri breytingu þessari í framkvæmd. Vísaði hann til þess að samkvæmt 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 teldist kostnaður vegna gjafa ekki frádráttarbær kostnaður í skilningi 1. tölul. 31. gr. laganna og í því sambandi skipti engu máli hver væri tilgangurinn með gjöfum. Skattstjóri vísaði til nokkurra úrskurða ríkisskattanefndar ákvörðun sinni til stuðnings. Þá tilgreindi hann þau bókhaldsfylgiskjöl vegna þessa gjaldaliðar sem hann viðurkenndi ekki til gjaldfærslu. Að fenginni kæru kæranda, dags. 5. júlí 1994, ákvað skattstjóri með kæruúrskurði, dags. 3. nóvember 1994, að breyting þessi skyldi óhögguð standa. Tók skattstjóri fram að hann gerði ekki athugasemdir við það að kærandi sem önnur fyrirtæki gæfi starfsmönnum sínum gjafir. Annað mál væri frádráttarbærni slíkra gjafa. Samkvæmt 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 teldust gjafir ekki til rekstrarkostnaðar samkvæmt 31. gr. laganna eða til frádráttar skattskyldum tekjum á einn eða annan hátt, nema um væri að ræða kaupauka sem þá teldist til endurgjalds fyrir vinnu eða starf.

Í kæru til yfirskattanefndar, sbr. greinargerð fyrir kæruatriðum, dags. 2. mars 1995, krefst umboðsmaður kæranda þess að breytingu skattstjóra verði hnekkt með vísan til þeirra skýringa sem gefnar hafi verið skattstjóra á þessum gjaldalið.

4. Risna og móttaka gesta.

Kærandi gjaldfærði í rekstrarreikningi sínum fyrir árið 1991 838.755 kr. vegna risnu og móttöku erlendra gesta. Rekstrarárið 1992 nam sami gjaldaliður 1.059.146 kr. Í framhaldi af bréfi sínu, dags. 27. ágúst 1993, og að fengnu svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 6. október 1993, boðaði skattstjóri kæranda með bréfi sínu, dags. 17. desember 1993, lækkun þessara gjaldaliða um samtals 269.265 kr. rekstrarárið 1991 og um 549.952 kr. rekstrarárið 1992. Rök skattstjóra fyrir þessu voru þau að meðal þessara gjaldaliða væri að finna kostnaðarliði sem ekki gætu talist hafa gengið til öflunar á tekjum kæranda, sbr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og h-lið 27. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt. Í boðunarbréfi sínu tilgreindi skattstjóri þá einstöku liði, sem hann féllst ekki á sem frádráttarbæran rekstrarkostnað og ástæður fyrir því. Í bréfi, dags. 2. febrúar 1994, mótmælti umboðsmaður kæranda fyrirhugaðri lækkun gjaldaliðanna. Benti hann á að gjaldaliður þessi rekstrarárið 1991 væri 0,15% og rekstrarárið 1992 0,22%. Forráðamenn kæranda teldu óhjákvæmilegt að taka á móti innlendum og erlendum viðskiptamönnum. Fyrirtækið væri umboðsaðili fyrir tugi erlendra fyrirtækja um heim allan og dreifingaraðili á heildsölustigi fyrir hundruð verslana um land allt. Þá væri það stærsti smásali í sinni grein hér á landi. Fyrirtækið yrði því að taka vel á móti þeim mikla fjölda erlendra sem innlendra viðskiptavina sem leituðu til þess.

Með endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd. Vísaði skattstjóri til boðunarbréfs síns, dags. 17. desember 1993. Tók skattstjóri fram að hann teldi að á meðal gjaldfærðs kostnaðar vegna risnu og móttöku gesta væri að finna kostnaðarliði sem ekki teldust frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. og til hliðsjónar 2. málsl. h-liðar 27. gr. reglugerðar nr. 245/1963. Gerði skattstjóri grein fyrir þessum liðum hverjum um sig í endurákvörðuninni. Tók hann fram að skýringar í bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 2. febrúar 1994, þættu vera mjög almennt orðaðar og ekki skýra á hvern hátt einstök fylgiskjöl stæðu fyrir frádráttarbæran rekstrarkostnað í skilningi framangreindra ákvæða. Til þess að kostnaður teldist frádráttarbær þyrftu bein tengsl hans við tekjuöflunina að liggja fyrir. Kærandi þætti ekki hafa sýnt fram á að umræddir kostnaðarliðir hefðu gengið til öflunar á tekjum félagsins. Væru gjaldaliðirnir því lækkaðir um hinar boðuðu fjárhæðir.

Af hálfu umboðsmanns kæranda var lækkun skattstjóra á þessum gjaldaliðum mótmælt í kæru, dags. 5. júlí 1994. Kom fram af hálfu umboðsmannsins að hann taldi að fullnægt hefði verið skyldu til skýringa á þessum liðum. Umbeðnir hreyfingarlistar hefðu verið sendir og skýringar gefnar á hverjum lið eftir því sem ástæða hefði þótt til jafnframt því að gerð hefði verið grein fyrir almennu viðhorfi kæranda varðandi risnu og móttöku gesta. Ekki hafi verið farið fram á að ljósrit af einstökum fylgiskjölum væru send. Að því er varðar athugasemd skattstjóra um nauðsyn beinna tengsla kostnaðar við tekjuöflun fyrirtækisins voru af hálfu umboðsmannsins nefnd dæmi um kostnaðarliði sem hann taldi uppfylla það skilyrði. Nefndi hann kostnað vegna fjölda funda forstjóra og framkvæmdastjóra með ráðgjöfum. Sumir fundanna hafi endað eða byrjað á veitingastöðum eða á heimili, þar sem snæddur hafi verið matur, meðan mál hafi verið rædd. Á fundum með erlendum jafnt sem innlendum viðskiptavinum hafi veitingar að sjálfsögðu oft verið á boðstólum. Umboðsmaðurinn tók fram að reglur um frádráttarbæran risnukostnað hefðu ekki verið skýrar og bæri því að miða við það sem teldist eðlilegt og sanngjarnt í samfélaginu í þessum efnum. Umboðsmaður kæranda féllst á í kærunni að umræddur gjaldaliður lækkaði um 124.040 kr. rekstrarárið 1991 og um 325.000 kr. rekstrarárið 1992 vegna reikninga frá ÁTVR sem ekki hefðu verið skýrðir á þann hátt sem krafist hefði verið.

Í kæruúrskurði sínum, dags. 3. nóvember 1994, fjallaði skattstjóri um einstaka kostnaðarliði vegna risnu og móttöku gesta, sem í ágreiningi stóðu, og hafnaði kröfum kæranda með öllu með vísan til þessarar umfjöllunar sinnar og þess sem fram kæmi um þetta efni í endurákvörðun hans, dags. 7. júní 1994.

Skattstjóri tók fram að endurákvörðun hans byggðist á innsendum gögnum og skýringum kæranda. Í því ljósi hefði ekki verið óskað eftir ljósritum af einstökum fylgiskjölum, enda byggðist vefenging skattstjóra á umræddum gjaldalið á efnisatriðum. Vegna viðbáru umboðsmanns kæranda um fullnægjandi skýringar af hans hálfu gat skattstjóri þess að telja yrði eðlilega kröfu að skattskyldir aðilar héldu til haga upplýsingum um tilefni risnu, þátttakendur og tengsl við hinn skattskylda aðila. Skattstjóri tók fram að ekki hefðu verið gerðar athugasemdir við þann kostnað sem þegar hefði verið gjaldfærður sem risna og fullnægjandi skýringar verið veittar. Jafnframt benti skattstjóri á að sönnunarbyrði um frádráttarbæran rekstrarkostnað hvíldi á skattaðilanum.

Um einstaka kostnaðarþætti gat skattstjóri þess að kostnaður vegna funda forstjóra/framkvæmdastjóra/bókara með arkitekt félagsins, lögmanni, markaðsráðgjafa eða öðrum ráðgjöfum þætti eigi vera í þeim beinu tengslum við tekjuöflun kæranda að þessi kostnaður gæti talist frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Hér væri um að ræða fylgiskjöl nr. MS-00406, HL-00212, MF-00882, HV-00509 og MS-0184 vegna rekstrarársins 1991 og rekstrarárið 1992 HV-00318 og MS-02213.

Skattstjóri tók fram að kærandi þætti ekki hafa sýnt fram á að gjaldfærður matarkostnaður vegna starfsmanna og stjórnar væri í slíkum tengslum við tekjuöflun kæranda að kostnaður þessi gæti talist frádráttarbær risnukostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Um væri að ræða fylgiskjöl nr. MS-02893 og MS-03101 vegna rekstrarársins 1991 og fylgiskjöl nr. HL-00680, HL-00894 og HL-01165 vegna rekstrarársins 1992. Sama gilti um gjaldfærðan kostnað vegna afmælis starfsmanna, sbr. fylgiskjal nr. HL-00963 vegna 1991 og GF-01931 vegna 1992.

Skattstjóri gat þess að kærandi hefði samþykkt lækkun gjaldfærðrar risnu vegna reikninga frá ÁTVR, sem ekki hefðu verið skýrðir á þann hátt sem krafist hefði verið. Vegna ársins 1991 hefði kærandi þannig samþykkt lækkun gjaldfærslu á 124.040 kr., en samtals væri fjárhæð ÁTVR reikninga, sem skattstjóri hefði synjað um gjaldfærslu, 147.180 kr. Mismunurinn 23.140 kr. virtist eiga rætur að rekja til fylgiskjals nr. HV-00445 að sömu fjárhæð. Skýringar kæranda á kostnaði samkvæmt þessu fylgiskjali væru að um væri að ræða „Sumarferð heim til forstjóra“. Ekki þætti sýnt fram á að þessi kostnaður væri í þeim tengslum við tekjuöflun kæranda að um væri að ræða rekstrarkostnað samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Skattstjóri tók fram í kæruúrskurði sínum að kostnaður vegna fylgiskjals nr. HL-00988 vegna rekstrarársins 1992 væri vegna gjafar. Slíkur kostnaður væri ekki frádráttarbær, sbr. 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981.

Skattstjóri gat þess að þrátt fyrir tilefni af hálfu kæranda hefðu ekki verið gefnar skýringar á eftirtöldum kostnaðarfylgiskjölum: Nr. MF-00321, MS-00559, MS-00852 og HV-00377 vegna rekstrarársins 1991 og MS-00259, MS-00455, MS-00673 og HV-00407 vegna rekstrarársins 1992.

Í kröfugerð umboðsmanns kæranda fyrir yfirskattanefnd, sbr. greinargerð, dags. 2. mars 1995, er ítrekað að fallist sé á lækkun gjaldfærðs kostnaðar vegna risnu og móttöku gesta um 124.040 kr. árið 1991 og um 325.000 kr. árið 1992. Um það sem eftir stendur er vísað til skýringa í bréfum til skattstjóra og mótmælt frekari útstrikunum skattstjóra en að framan greinir. Varðandi kostnað vegna funda með arkitekt, lögmanni, markaðsráðgjafa, stjórn og endurskoðanda og fleiri ráðgjöfum, er skattstjóri telji að ekki sé í beinum tengslum við tekjuöflun kæranda, staðhæfir umboðsmaðurinn að fundirnir hafi staðið í tengslum við tekjuöflun fyrirtækisins og því sé um frádráttarbæran rekstrarkostnað að ræða samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981.

5. Afmæliskostnaður kæranda.

Í rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 1992 var að finna gjaldaliðinn „Z 60 ára afmælishátíð“ að fjárhæð 879.862 kr. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 6. október 1993, við fyrirspurnarbréfi skattstjóra, dags. 27. ágúst 1993, kom fram að vegna mistaka hefði „pappír og kostnaður án vsk“ verið færður undir þessum lið. Kostnaður vegna afmælis kæranda næmi 332.799 kr. og fælist í gjöfum til starfsfólks með meira en 20 ára starfsferil hjá fyrirtækinu og kostnaði vegna afmælisveislu sem haldin hefði verið í I og öllu starfsfólki hefði verið boðið til.

Í framhaldi af bréfi sínu, dags. 17. desember 1993, og að fengnu svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 2. febrúar 1994, felldi skattstjóri niður gjaldfærðan afmæliskostnað kæranda 332.799 kr. þar sem kostnaður þessi gæti ekki talist frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. endurákvörðun skattstjóra, dags. 7. júní 1994. Ákvörðun sinni til stuðnings vísaði skattstjóri til úrskurðar ríkisskattanefndar nr. 757/1976 þar sem fram kæmi að kostnaður vegna afmælis fyrirtækis gæti ekki talist frádráttarbær rekstrarkostnaður.

Í kæru til skattstjóra, dags. 5. júlí 1994, krafðist umboðsmaður kæranda þess að gjaldaliður þessi yrði tekinn til greina og vísaði til þess að í tilefni afmælisins hefði kærandi fengið mikla og góða umfjöllun í fjölmiðlum svo og góða kynningu á markaðnum sem traust og öflugt fyrirtæki á sínu sviði. Þennan kostnað hefði mátt fella undir auglýsingar og kynningu í stað þess að sérgreina hann sem kostnað vegna afmælis. Svo virtist sem heiti einstakra liða í ársreikningi ákvarðaði frádráttarbærni gagnvart skattyfirvöldum frekar en eðli máls. Með kæruúrskurði, dags. 3. nóvember 1994, synjaði skattstjóri kröfu kæranda um þetta kæruatriði. Með hliðsjón af því að kostnaðurinn fælist í gjöfum til starfsmanna og kostnaði vegna afmælisveislu, sem öllu starfsfólki hefði verið boðið til, taldi skattstjóri að ekki hefði verið unnt að fella kostnaðinn undir auglýsingar og kynningu. Niðurstaða skattstjóra varð sem áður að kostnaður þessi teldist ekki frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981.

Í kröfugerð sinni fyrir yfirskattanefnd, sbr. greinargerð, dags. 2. mars 1995, ítrekar umboðsmaður kæranda þá kröfu sína að gjaldaliður þessi verði tekinn til greina og vísar til framkominna skýringa í bréfum til skattstjóra.

6. Gjafir.

Í rekstrarreikningi sínum fyrir árið 1991 gjaldfærði kærandi gjafir að fjárhæð 504.990 kr. Samkvæmt skýringum umboðsmanns kæranda í bréfi, dags. 6. október 1993, var um að ræða „tækifærisgjafir og jólagjafir, styrki, sýnishorn o.fl.“ Í bréfi sínu, dags. 17. desember 1993, boðaði skattstjóri kæranda lækkun á þessum gjaldalið um 458.506 kr. þar sem ekki þætti vera um rekstrarkostnað að ræða samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. og 1. tölul. 52. gr. laganna. Í bréfinu sundurliðaði skattstjóri lækkunar­fjárhæðina eftir þeim fylgiskjölum sem hann viðurkenndi ekki til frádráttar. Samkvæmt þessari sundurliðun var talsverður hluti fjárhæðarinnar fólginn í gjöfum til starfsmanna. Ráðagerð skattstjóra var mótmælt í bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 2. febrúar 1994. Með endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, hratt skattstjóri hinni boðuðu breytingu í framkvæmd. Tók hann fram að „kostnaður vegna gjafa til annarra en þeirra sem taldir eru upp í 3. mgr. 1. tl. 31. gr. laga nr. 75/1981 telst eigi til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar sbr. 1. tl. 52. gr. sömu laga. Í þessu sambandi skiptir engu máli tilgangur með gjöf né hvort skattaðili verður fyrir kostnaði vegna gjafa eður ei.“

Í kæru til skattstjóra, dags. 5. júlí 1994, féllst umboðsmaður kæranda á að gjaldaliður þessi lækkaði um 186.555 kr. samkvæmt tilgreindum fylgiskjölum, enda væri í þeim tilvikum um að ræða jólagjafir til starfsfólks. Að öðru leyti var breytingu skattstjóra mótmælt. Sérstaklega var bent á fylgiskjal HL-01153 að fjárhæð 180.060 kr., sem skattstjóri hefði farið ranglega með. Um væri að ræða þakklætisvott sendan stærstu viðskiptavinum og ráðgjöfum og flokkaðist því frekar undir risnu en gjafir. Í kæruúrskurði sínum, dags. 3. nóvember 1994, hafnaði skattstjóri kröfu kæranda um þetta kæruatriði, enda hefði kærandi ekki sýnt fram á að hærri hluti kostnaðar vegna gjafa væri frádráttarbær. Varðandi fylgiskjal nr. HL-01153 tók skattstjóri fram að kostnaður vegna gjafa til viðskiptavina og ráðgjafa væri ekki frádráttarbær rekstrarkostnaður, sbr. 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981.

Í kröfugerð sinni fyrir yfirskattanefnd, sbr. greinargerð, dags. 2. mars 1995, kveðst umboðsmaður kæranda fallast á lækkun á þessum gjaldalið um 100.000 kr. og krefst niðurfellingar á breytingu skattstjóra að öðru leyti. Bendir hann á að ákvæði um frádráttarbærni gjafa hafi nú verið lögfest og ljóst sé að sú hefð sem skapast hafi varðandi gjafir til starfsmanna og viðskiptavina fyrirtækja hafi nú fengið öruggari stoð. Hinar umdeildu gjafir séu allar hæfilegar og geti flokkast undir tækifærisgjafir eða risnu, sbr. gjafir til viðskiptamanna. Starfsmenn kæranda séu á milli 75 og 80 og jólagjafir pr. starfsmann séu því að verðmæti u.þ.b. 2.300 kr.

7. Álag.

Í bréfi sínu, dags. 17. desember 1993, boðaði skattstjóri kæranda að við þá hækkun skattstofna, sem af hinum boðuðu breytingum leiddi, yrði bætt 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, enda hefði ekki verði sýnt fram á það að hálfu kæranda að þær aðstæður hefðu legið fyrir sem leiddu til þess að fella bæri niður álag samkvæmt 3. mgr. sömu lagagreinar. Umboðsmaður kæranda mótmælti álagsbeitingunni í bréfi sínu, dags. 2. febrúar 1994. Í endurákvörðun sinni, dags. 7. júní 1994, bætti skattstjóri 25% álagi við þá hækkun skattstofna sem leiddi af öðrum breytingum hans en niðurfellingu gjaldfærðs stofnframlags í listasjóð og lækkun á gjaldfærðum kostnaði vegna risnu og móttöku gesta. Samkvæmt endurákvörðuninni nam fjárhæð álags gjaldárið 1992 114.627 kr.og var reiknað af útstrikun gjafa 458.506 kr., enda þótt endurákvörðun skattstjóra leiddi í heild til lækkunar á tekjuskattsstofni, sbr. hækkun rekstrarkostnaðar vegna lækkunar innskatts. Fjárhæð álags gjaldárið 1993 nam 181.019 kr. Auk vísunar til þess að ekki hefði af hálfu kæranda verið sýnt fram á að þær aðstæður hefðu legið fyrir, sem leiddu til þess að fella bæri álag niður samkvæmt 3. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, tók skattstjóri fram að ástæður fyrir álagsbeitingunni væru svofelldar:

„Ástæður fyrir beitingu álags eru þær að gjaldfærður hefur verið kostnaður vegna gjafa til annarra aðila en fram koma í 3. mgr. 1. tl. 31. gr. laga nr. 75/1981. Slíkur kostnaður telst eigi frádráttarbær sbr. 1. tl. 52. gr. laga nr. 75/1981. Ennfremur hefur verið gjaldfærður kostnaður vegna afmælishátíðar félagsins. Fyrirliggjandi er úrskurður Ríkisskattanefndar frá árinu 1976 er tilgreinir að umræddur kostnaður telst eigi frádráttarbær frá skattskyldum tekjum af atvinnurekstri.“

Í kæru til skattstjóra mótmælti umboðsmaður kæranda álagsbeitingunni, enda hefði ekki verið um það að ræða að annmarkar hefðu verið á framtölunum eða einstakir liðir ranglega fram taldir þótt skattstjóri kynni að hafa aðra skoðun á frádráttarbærni einstakra fylgiskjala. Í kæruúrskurði sínum, dags. 3. nóvember 1994, felldi skattstjóri niður álag gjaldárið 1992, enda hefði ekki verið um að ræða vantalinn skattstofn það gjaldár. Skattstjóri tók fram að álagsfjárhæð gjaldárið 1993 181.019 kr. væri 25% af 724.075 kr., þ.e. vegna vantalins skattstofns sökum oftalins frádráttar vegna gjafa, afmælishátíðar og skemmtikrafta á starfsmannakvöldi. Ítrekaði skattstjóri þær röksemdir fyrir álagsbeitingunni sem fram komu í endurákvörðun hans, sbr. hér að framan.

Í greinargerð sinni fyrir kæruatriðum til yfirskattanefndar, dags. 2. mars 1995, krefst umboðsmaður kæranda þess að álag það, sem skattstjóri bætti við hækkun skattstofns, verði fellt niður. Víkur hann að hlutrænum og huglægum skilyrðum fyrir álagsbeitingu og reifar refsiréttarleg sjónarmið í því sambandi. Telur hann breytingar skattstjóra byggjast á því að ákveðnir gjaldaliðir falli ekki undir skilgreiningu 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Hins vegar hafi af hálfu kæranda verið færð fullgild rök fyrir hinu gagnstæða og hafi hann hagað framtalsskilum sínum í góðri trú í samræmi við það. Skilyrði 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 eigi því ekki við í þessu tilfelli. Verði ekki á það fallist er þess krafist að álag verði fellt niður á grundvelli 3. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 þar sem þá verði að telja að um vítaleysisástæður hafi verið að ræða.

8. Innskattur rekstraráranna 1991 og 1992.

Skattstjóri endurákvarðaði virðisaukaskatt kæranda fyrir rekstrarárin 1991 og 1992 vegna lækkunar innskatts um 761.817 kr. fyrra árið og um 543.955 kr. síðara árið. Hér var um að ræða tilfærðan innskatt vegna reksturs fasteignar á jörðinni Æ sem skattstjóri felldi niður á grundvelli 2. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. og 2. gr. þágildandi reglugerðar um innskatt nr. 81/1991. Skattstjóri beitti álagi samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Lækkunarfjárhæðir innskatts leyfði skattstjóri til gjalda sem rekstrarkostnað. Í bréfi, dags. 9. september 1994, í framhaldi af kæru, dags. 5. júlí 1994, féllst umboðsmaður kæranda á að innskattur vegna framkvæmda við íbúðarhúsnæði teldist ekki til frádráttar í virðisaukaskattsskilum, en áskildi sér rétt til að sækja um endurgreiðslu á innskatti vegna vinnu við íbúðarhúsnæði. Þá kom fram í kærunni að virðisaukaskattsskil kæranda hefðu verið unnin á þeim grundvelli að fasteignin væri varanlegur rekstrarfjármunur til öflunar tekna í atvinnurekstri. Í kæruúrskurði sínum, dags. 3. nóvember 1994, synjaði skattstjóri því að hluti virðisaukaskatts vegna viðhalds húseignarinnar að Æ væri frádráttarbær innskattur. Þá taldi hann að ekki hefði verið sýnt fram á að skilyrði væru til niðurfellingar álags samkvæmt 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Rekstrarkostnaður væri hins vegar hækkaður sem næmi lækkun virðisaukaskatts.

Í greinargerð, dags. 2. mars 1995, í framhaldi af kæru til yfirskattanefndar, dags. 1. desember 1994, er tekið fram að í kæru til skattstjóra, dags. 5. júlí 1994, hafi verið fallist á það sjónarmið að a.m.k. hluti umrædds innskatts falli undir 2. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988. Síðan segir:

„Vegna þess hversu erfitt getur reynst að sundurliða reikninga sem hér um ræðir og heimfæra þá á nákvæmlega rétta kostnaðarstaði hefur umbjóðandi minn ákveðið að leggja ekki í þann kostnað sem væri því samfara heldur fallast á breytingar skattstjóra sem gerðar hafa verið.“

Hann kveðst hins vegar áskilja sér rétt til að sækja um endurgreiðslu á innskatti vegna vinnu við íbúðarhúsnæði sem kærandi eigi rétt á. Farið er fram á niðurfellingu álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 samkvæmt heimild í 6. mgr. þessarar lagagreinar með þeim rökum að um sé að ræða innskatt sem ríkissjóður muni að hluta endurgreiða samkvæmt 4. gr. reglugerðar nr. 576/1989 og því sé ósanngjarnt að greitt sé álag vegna oftalins innskatts er komi til endurgreiðslu.

III.

Með bréfi, dags. 15. mars 1996, hefur ríkisskattstjóri gert svofelldar kröfur í málinu f.h. gjaldkrefjanda:

„Varðandi þann hluta er varðar tekju- og eignarskatt.

Kröfuliðurinn „Framlag í listasjóð“: Þann 16. febrúar 1995 gekk dómur í Hæstarétti þar sem Hæstiréttur komst að þeirri niðurstöðu að þar sem ekki hvíldi skylda að úthluta úr tilteknum sjóði sem staðfestur var með skipulagsskrá þá væri framlög til hans ekki frádráttarbær rekstrarkostnaður skv. 31. gr. laga nr. 75/1981. Ríkisskattstjóri telur að þar sem eins er ástatt um Minningarsjóð D þá geti framlög til hans ekki talist frádráttarbær rekstrarkostnaður.

Aðrir kröfuliðir: Gerð er krafa um að úrskurður skattstjóra verði staðfestur varðandi aðra liði (annar starfsmannakostnaður, starfsmannakostnaður, risna og móttaka gesta, Z 60 ára, gjafir og álag).

Varðandi þann hluta er varðar virðisaukaskatt.

Kærandi fellst á úrskurð skattstjóra er varðar lækkun innskatts, en hann fer fram á að álag samkvæmt 1. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, verði fellt niður. Reikningar kæranda vegna jarðarinnar Æ voru innskattaðir ranglega og þannig dregnir frá útskatti kæranda. Endurgreiðslur ríkissjóðs á virðisaukaskatti eru algjörlega aðskildar frá virðisaukaskattsskilum. Óvíst er hvaða hluti og hve mikill hluti af offærðum innskatti verði endurgreiddur á grundvelli reglugerðar nr. 449/1990, um endurgreiðslu virðisaukaskatts af vinnu manna við íbúðarhúsnæði (Í kæru er ranglega vísað í reglugerð nr. 576/1989, um virðisaukaskatt af byggingarstarfsemi).

Samkvæmt framanrituðu og forsendna hins kærða úrskurðar er krafist staðfestingar á úrskurði skattstjóra.“

IV.

Víkur þá fyrst að þeim athugasemdum umboðsmanns kæranda sem varða hinar umdeildu breytingar almennt og eru þess efnis að ómerkja beri breytingarnar sökum þess að tilefni þeirrar hafi ekki verið þau atvik, sem tiltekin séu í 1. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, heldur hafi kærandi með kerfisbundnu vali verið tekinn í úrtak vegna sérstaks eftirlitsátaks, óháð því hvort lagaákvæði þetta hafi átt við í tilviki hans eða ekki. Þessi tildrög breytinganna valdi því að farið hafi verið á svig við jafnræðisreglu stjórnsýsluréttar.

Upphaf máls þessa er að rekja til þess að hinn 27. ágúst 1993 ritaði skattstjóri kæranda bréf og óskaði eftir skýringum og gögnum kæranda á nokkrum tilgreindum gjaldaliðum í rekstrarreikningum kæranda fyrir árin 1991 og 1992, þ.á m. hinum umdeildu gjaldaliðum. Í bréfinu skírskotaði skattstjóri til 1. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og tók fram að honum þættu gjaldaliðir þessir nokkuð háir með tilliti til umfangs og eðlis rekstrar kæranda. Því kölluðu þeir á sérstakar skýringar. Þá óskaði skattstjóri eftir innskattslista með nánari tilgreiningum með vísan til upplýsingaskyldu kæranda samkvæmt 38. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Að fengnu svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 6. október 1993, og umbeðnum gögnum boðaði skattstjóri kæranda með bréfi sínu, dags. 17. desember 1993, breytingar á nokkrum tilgreindum gjaldaliðum í rekstrarreikningum fyrir árin 1991 og 1992 og endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda gjaldárin 1992 og 1993 af þeim sökum. Þá boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun virðisaukaskatts vegna áranna 1991 og 1992 vegna lækkunar innskatts og vísaði til 27. gr. laga nr. 50/1988. Um frekari gang málsins er vísað til þess sem áður er fram komið.

Skattframtöl kæranda árin 1992 og 1993 og fylgigögn með þeim ein saman og eins og þau lágu fyrir skattstjóra, gátu ekki gefið skattstjóra tilefni til þeirrar ályktunar í bréfi hans, dags. 27. ágúst 1993, að umræddir gjaldaliðir þættu vera nokkuð háir með tilliti til umfangs og eðlis rekstrar, þannig að 1. málsl. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, ætti beint við. Hins vegar ber að hafa í huga að á grundvelli hinnar almennu upplýsingaskyldu framtalsskyldra aðila samkvæmt 1. mgr. 94. gr. laga þessara var ekkert því til fyrirstöðu að skattstjóri krefði kæranda um umbeðin gögn og upplýsingar vegna rækslu á eftirlitshlutverki sínu. Að fengnum gögnum og upplýsingum gat skattstjóri hafist handa um endurákvörðun samkvæmt 96. gr. laga nr. 75/1981 ef tilefni var til. Aðgerðir skattstjóra vegna virðisaukaskattsskila kæranda bar að með þessum hætti, sbr. 1. mgr. 38. gr. laga nr. 50/1988 og bréf skattstjóra, dags. 27. ágúst 1993.

Samkvæmt framansögðu var málsmeðferð skattstjóra ekki annmarkalaus. Hins vegar verður að telja að tilefni hafi verið fyrir skattstjóra að hefjast handa um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda að fengnum gögnum og skýringum kæranda. Að því virtu og þar sem kærandi fékk neytt andmælaréttar síns er ekki tilefni til ómerkingar á breytingum skattstjóra vegna ágalla á málsmeðferð. Að því er snertir þá staðhæfingu kæranda að skattstjóri hafi með ákvörðunum sínum brotið gegn efnislegri meginreglu stjórnsýsluréttar, jafnræðisreglunni, sbr. nú 11. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, liggur ekkert fyrir hvorki af hálfu kæranda né í gögnum málsins að öðru leyti að svo hafi verið. Tekið skal fram í þessu sambandi að yfirskattanefnd tekur ekki afstöðu til framkvæmdar á umræddu eftirlitsátaki skattyfirvalda almennt að öðru leyti en því að hún bendir á að beitingu viðhlítandi úrtaksaðferðar við skatteftirlit verður að telja eðlilega og hlutlausa leið til rækslu á lögbundnu eftirlitshlutverki skattstjóra.

Um 1. kærulið: Á þeim tíma, sem hér skiptir máli, giltu um frádrátt gjafa til menningarmála o.fl. ákvæði 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Var þar tekið fram að frá tekjum af atvinnurekstri mætti draga einstakar gjafir til menningarmála, vísindalegra rannsóknarstarfa, viðurkenndrar líknarstarfsemi og kirkjufélaga, þó ekki yfir 0,5% af aðstöðugjaldsstofni gefanda á því ári sem gjöf er afhent, eins og sá stofn er áður en verðmæti gjafarinnar er bætt við hann. Tekið er fram að fjármálaráðherra ákveði með reglugerð hvaða málaflokkar og stofnanir falli undir greinina. Á þeim tíma, sem hér um ræðir gilti um þetta efni reglugerð nr. 615/1987, um frádrátt vegna gjafa til menningarmála o.fl., sbr. nú ákvæði í reglugerð nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi.

Eins og fram hefur komið var skipulagsskrá fyrir D staðfest af dóms- og kirkjumálaráðuneytinu hinn ... samkvæmt lögum nr. 19/1988, um sjóði og stofnanir sem starfa samkvæmt staðfestri skipulagsskrá, og birt í B-deild Stjórnartíðinda. Í 4. gr. skipulagsskrárinnar er kveðið á um tilgang minningarsjóðsins. Er ákvæðið svohljóðandi:

„Tilgangur sjóðsins er að stuðla að vísindalegri rannsóknarstarfsemi og efla menningu, listir, umhverfisvernd og líknarstarfsemi með styrkveitingu til einstaklinga og félaga. Skal stjórn sjóðsins heimilt að veita fé úr sjóðnum í ofangreindu skyni þegar hún sér ástæðu til í samræmi við nánari reglur sem hún setur sér.“

Eins og tilgangur sjóðsins er markaður samkvæmt framangreindu ákvæði skipulagsskrárinnar, stendur hann út af fyrir sig því ekki frádráttarbærni gjafa til hans í vegi, sbr. 3. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og 2. gr. reglugerðar nr. 615/1987, um frádrátt vegna gjafa til menningarmála o.fl. Á hinn bóginn ber að líta til þess að samkvæmt niðurlagsákvæði þessarar greinar skipulagsskrárinnar er stjórn sjóðsins heimilt að veita fé úr sjóðnum í samræmi við tilgang hans þegar hún sér ástæðu til í samræmi við nánari reglur sem hún setur sér. Þá er í 6. gr. skipulagsskrárinnar svofellt ákvæði:

„Stjórnin ákveður fjárhæð styrkja á hverjum tíma en aldrei skal heimilt að rýra stofnfé sjóðsins með styrkveitingu.“

Eins og skipulagsskráin er úr garði gerð, sbr. þessi ákvæði hennar, sem hér hefur verið getið, hvílir engin skylda á stjórn sjóðsins til að úthluta úr honum til þeirra málaflokka sem um er fjallað í 4. gr. skipulagsskrárinnar. Að þessu virtu og með skírskotun til dóms Hæstaréttar frá 16. febrúar 1995 í málinu nr. 256/1992: Hekla hf. gegn fjármálaráðherra f.h. ríkissjóðs (H 1995:435) þykir bera að hafna kröfum kæranda um þetta kæruatriði.

Um 2. kærulið: Í tilefni af þessum gjaldalið, þ.e. kostnaði 57.009 kr. vegna tveggja skemmtikrafta á starfsmannakvöldi, er til þess að líta að telja verður að kostnaður vegna starfsmannafagnaðar, s.s. jólafagnaðar og árshátíða, geti talist til rekstrarkostnaðar samkvæmt ákvæðum 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, enda sé um að ræða samkomur fyrir starfsmenn almennt og að kostnaður sé innan hóflegra marka, miðað við einstök tilefni og þegar hann er virtur heildstætt á rekstrarárinu.

Af hálfu umboðsmanns kæranda hafa þær skýringar verið gefnar á þessum kostnaðarlið, sbr. greinargerð til yfirskattanefndar, dags. 2. mars 1995, að vegna 60 ára afmælis kæranda hafi starfsmannakvöld verið með veglegra móti og starfsmenn lagt á sig mikla vinnu svo að það mætti heppnast sem best. Með hliðsjón af þessu tilefni og að virtu eðli þessa kostnaðarliðar og því að fjárhæð hans er innan hóflegra marka þykir ekki sérstök ástæða til að draga þennan lið út úr gjaldfærðum kostnaði vegna starfsmannafagnaðar og synja um frádrátt hans. Er krafa kæranda því tekin til greina um þetta kæruatriði.

Um 3. kærulið: Óumdeilt er að hin umdeilda lækkunarfjárhæð gjaldfærðs starfsmannakostnaðar, þ.e. 334.267 kr. af heildarkostnaði 347.343 kr., sé vegna tækifærisgjafa, jólagjafa og ýmiss kostnaðar tengdum starfsmönnum. Samkvæmt bréfi skattstjóra, dags. 17. desember 1993, er um kostnað að ræða vegna 13 tilgreindra bókhaldsfylgiskjala. Hreyfingarlisti sem liggur fyrir í málinu ber með sér að um gjaldfærslu gjafa til starfsmanna var að ræða að meginstefnu til undir þessum lið.

Á það er fallist með skattstjóra að umræddur kostnaður teljist ekki frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 1. tölul. 52. gr. sömu laga, að því leyti sem um gjafir til starfsmanna var að ræða. Að þessu virtu og þar sem ekki hefur verið sýnt fram á frádráttarbærni kostnaðarins að því leyti sem hann kynni að vera fólginn í öðru en gjöfum er kröfu kæranda hafnað að því er snertir þetta kæruatriði. Tekið skal fram að með 5. gr. laga nr. 147/1994, um breyting á lögum nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, sbr. 1. gr. laga nr. 101/1995, um breyting á lögum nr. 147/1994, var 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 breytt. Sú breyting kom til framkvæmda gjaldárið 1995 vegna tekna og gjalda á árinu 1994, sbr. 17. gr. laga nr. 147/1994.

Um 4. kærulið: Lækkun skattstjóra á gjaldfærðum kostnaði vegna risnu og móttöku gesta nam 269.265 kr. rekstrarárið 1991 og 549.952 kr. rekstrarárið 1992. Af hálfu umboðsmanns kæranda hefur verið fallist á lækkanir þessara liða um 124.040 kr. fyrra árið og 325.000 kr. hið síðara vegna óskilgreindra reikninga frá ÁTVR. Standa því í ágreiningi 145.225 kr. fyrra rekstrarárið en 224.952 kr. hið síðara.

Í endurákvörðun skattstjóra, dags. 7. júní 1994, er gerð sundurliðuð grein fyrir einstökum liðum hins umdeilda kostnaðar eftir bókhaldsfylgiskjölum og í kæruúrskurði skattstjóra, dags. 3. nóvember 1994, eru einstakir liðir reifaðir og niðurfelling þeirra rökstudd. Kröfur sínar um frádráttarbærni umræddra liða hefur umboðsmaður kæranda fyrst og fremst stutt almennum rökum og lagt megináherslu á frádráttarbærni kostnaðar vegna funda stjórnenda kæranda með ráðgjöfum.

Samkvæmt gögnum málsins voru 38.182 kr. af hinum umdeilda kostnaði rekstrarárið 1991 vegna funda fyrirsvarsmanna kæranda með ráðgjöfum á veitingahúsum. Kostnaður að fjárhæð 44.213 kr. var samkvæmt reikningum frá veitingahúsum vegna stjórnarfunda. Matarkostnaður starfsmanna nam 3.910 kr. Standa þá eftir rekstrarárið 1991 58.920 kr. Í þeirri fjárhæð er meðal annars kostnaður 23.140 kr. samkvæmt nótu frá ÁTVR vegna sumarferðar heim til forstjóra, kostnaður 7.280 kr. vegna afmælis starfsmanns, kostnaður 14.670 kr. samkvæmt reikningum frá tveimur veitingahúsum og kostnaður 7.870 kr. samkvæmt reikningi frá Blómavali. Á þessum síðastgreindu liðum tveimur hafa ekki komið glöggar skýringar af hálfu kæranda.

Rekstrarárið 1992 nam kostnaður samkvæmt reikningum frá veitingahúsum vegna funda forstjóra með ráðgjöfum 51.447 kr., matarkostnaður stjórnar eftir „skólasession“ samkvæmt reikningi frá Z nam 24.490 kr., matarkostnaður samkvæmt reikningi frá M o.fl. vegna snæðings forstjóra og nokkurra starfsmanna 13.200 kr., kostnaður vegna „jólafrokost“ starfsmanna 31.790 kr. og kostnaður vegna gjafar og afmælis starfsmanns 17.185 kr. Standa þá eftir 86.840 kr. samkvæmt reikningum frá I, L, M og N sem kærandi hefur ekki gefið glöggar skýringar á.

Að hluta til þykir mega taka ofangreinda gjaldaliði til greina sem risnu- eða fundakostnað. Á hitt ber að líta að kærandi hefur ekki gefið svo glöggar skýringar sem skyldi á hinum umdeildu liðum og engar viðhlítandi skýringar á sumum þeirra. Var kærandi þó krafinn um ítarlegar skýringar á gjaldfærðri risnu þegar með bréfi skattstjóra, dags. 27. ágúst 1993. Þá liggur fyrir að um alveg ófrádráttarbæran kostnað hefur verið að ræða að nokkru leyti, svo sem afmæliskostnað vegna starfsmanna. Að þessu athuguðu og eins og málið liggur fyrir þykir rétt að áætla kæranda að álitum frádrátt vegna umræddra kostnaðarliða. Eftir öllum atvikum þykir rétt að leyfa til frádráttar umfram það sem skattstjóri heimilaði 50.000 kr. rekstrarárið 1991 og 100.000 kr. rekstrarárið 1992.

Um 5. kærulið: Samkvæmt gögnum málsins fólst gjaldfærður afmæliskostnaður kæranda annars vegar í gjöfum til starfsmanna 97.920 kr. og hins vegar í kostnaði vegna afmælishófs 234.879 kr. samkvæmt reikningi frá L. Með vísan til þess sem fram kemur í 3. kærulið hér að framan er kröfunni synjað að því er snertir gjaldfærslu gjafanna. Af hálfu kæranda er krafan um gjaldfærslu kostnaðar við afmælishófið alfarið rökstudd með þvi að um sé að ræða ígildi auglýsinga- og kynningarkostnaðar. Ekki gerir umboðsmaður kæranda þó nánari grein fyrir því hvernig kostnaðurinn hefur nýst í þessu skyni að því undanskildu að fjallað hafi verið um afmælið í fjölmiðlum. Ekki verður séð að forsenda þeirrar umfjöllunar hafi verið afmælishófið sem slíkt. Gegn sjónarmiðum kæranda mælir að starfsmönnum var boðið til hófsins eftir því sem kærandi hefur upplýst. Að þessu virtu, sem hér hefur verið rakið, verður ekki talið að kærandi hafi gert það skilmerkilega grein fyrir kröfu sinni að tækt sé að viðurkenna að neinu leyti umræddan kostnað sem frádráttarbæran auglýsinga- eða kynningarkostnað. Rétt þykir að vísa kærunni frá vegna vanreifunar að því er þetta kæruatriði varðar.

Um 6. kærulið: Samkvæmt gögnum málsins skiptist lækkunarfjárhæð gjaldfærðra gjafa í rekstrarreikningi fyrir árið 1991 svo að 235.339 kr. eru gjafir til starfsmanna, að stærstum hluta jólagjafir, og 223.167 kr. eru gjafir til viðskiptavina og eru þar taldar gjafir til sendiráðs og opinberrar stofnunar. Af hálfu kæranda hefur verið fallist á lækkun þessa gjaldaliðs um 100.000 kr., sbr. greinargerð fyrir kæruatriðum, dags. 2. mars 1995.

Með skírskotun til rökstuðnings um 3. kærulið hér að framan er kröfu kæranda synjað að því er varðar gjaldfærslu gjafa til starfsmanna. Að því er varðar gjaldfærðar gjafir til viðskiptavina er til þess að líta að ekki er einhlítt, eins og skattstjóri virðist telja, að skoða slíkar gjafir sem gjafir í almennum skilningi þess orðs, enda er tilgangurinn með slíkum gjöfum iðulega sá að viðhalda og efla viðskiptasambönd. Því kunna slíkar gjafir sem risnu- eða auglýsingakostnaður að geta fallið undir frádráttarbæran rekstrarkostnað samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, enda séu fjárhæðir ekki óeðlilega háar miðað við tilefni. Að því er varðar gjaldfærðar gjafir til viðskiptamanna, sem nema samkvæmt framansögðu 223.167 kr., skortir mjög á það, þrátt fyrir kröfu um skýringar þegar með bréfi skattstjóra, dags. 27. ágúst 1993, að af hálfu kæranda hafi verið gerð viðhlítandi grein fyrir þeim, s.s. hvaða viðskiptavinir urðu gjafanna aðnjótandi og hvernig tengslum þeirra við tekjuöflun kæranda væri farið. Af hálfu kæranda er vart aðrar skýringar að finna en að kostnaður samkvæmt fylgiskjali HL-01153 180.060 kr. (ÁTVR jólagjafir samkvæmt hreyfingarlista) sé þakklætisvottur sendur stærstu viðskiptavinum og ráðgjöfum. Samkvæmt þessu þykir krafa kæranda svo vanreifuð um gjaldfærðar gjafir til viðskiptavina að óhjákvæmilegt þykir að vísa henni frá að því er þann þátt snertir.

Um 7. kærulið: Með kæruúrskurði sínum, dags. 3. nóvember 1994, felldi skattstjóri niður álagsbeitingu vegna gjaldársins 1992, enda leiddu breytingar hans í heild sinni ekki til hækkunar skattstofns. Gjaldárið 1993 bætti skattstjóri 25% álagi við hluta þeirrar hækkunar skattstofns sem af breytingum hans leiddi, sbr. heimildarákvæði 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Nam fjárhæð álagsins 181.019 kr. og var álagið reiknað af 724.075 kr., þ.e. vegna niðurfellingar kostnaðar að fjárhæð 57.009 kr. vegna skemmtikrafta á starfsmannakvöldi og afmæliskostnaðar 332.799 kr. og lækkunar gjaldfærðs starfsmannakostnaðar um 334.267 kr., sbr. 2., 3. og 5. tölul. hér að framan. Skattstjóri hefur rökstutt álagsbeitinguna með tilliti til þessara liða sérstaklega, sbr. endurákvörðun hans, dags. 7. júní 1994, og kæruúrskurð hans, dags. 3. nóvember 1994.

Í 2. tölulið hér að framan er fallist á kröfu kæranda um gjaldfærslu kostnaðar 57.009 kr. vegna starfsmannafagnaðar. Þegar litið er til hinna gjaldaliðanna tveggja, sem skattstjóri taldi gefa tilefni til álagsbeitingar, og það sérstaklega haft í huga að breyting hefur orðið á lagareglum er varða þargreind atriði, þykir rétt að fella alveg niður álag það sem skattstjóri bætti við hækkun gjaldstofna samkvæmt 2. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981.

Um 8. kærulið: Skilja verður kröfugerð kæranda fyrir yfirskattanefnd svo, sbr. greinargerð fyrir kæruatriðum, dags. 2. mars 1995, að af hans hálfu sé fallist á þær breytingar sem skattstjóri gerði á virðisaukaskatti rekstrarárin 1991 og 1992 vegna lækkunar innskatts. Skattstjóri gerði kæranda að sæta 20% álagi vegna vangreidds virðisaukaskatts öll virðisaukaskattstímabil þessara ára, sbr. 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Skattstjóri taldi að ekki hefði verið sýnt fram á þær málsbætur að leitt gæti til niðurfellingar álagsins samkvæmt heimild þeirri er greinir í 6. mgr. 27. gr. laga nr. 75/1981, sbr. kæruúrskurð skattstjóra, dags. 3. nóvember 1994.

Af hálfu kæranda eru þau rök færð fram fyrir kröfu um niðurfellingu álagsins, sbr. greinargerð fyrir kæruatriðum, dags. 2. mars 1995, að um hafi verið að ræða innskatt sem ríkissjóður muni endurgreiða að nokkrum hluta. Eins og fram kemur í kröfugerð ríkisskattstjóra, dags. 15. mars 1996, verður að telja að kærandi sé hér að skírskota til ákvæða reglugerðar nr. 449/1990, um endurgreiðslu virðisaukaskatts af vinnu manna við íbúðarhúsnæði, með síðari breytingum, sem sett er á grundvelli 2. mgr. 42. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með síðari breytingum.

Fyrir liggur að virðisaukaskattur kæranda fyrir umrædd tímabil var vangreiddur vegna ofreiknaðs innskatts þannig að lagaskilyrði voru til beitingar álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Það breytir engu um þetta þótt kærandi kunni að eiga kröfu til endurgreiðslu á hendur ríkissjóði, samkvæmt sérstökum reglum um það efni, vegna hluta þess virðisaukaskatts, sem hér um ræðir, og hann færði ranglega sem innskatt í virðisaukaskattsskilum sínum. Sökum eðlis þeirra endurgreiðsla þykir hugsanlegur réttur til þeirra ekki skoðast slíkar málsbætur að heimilt sé á þeim grundvelli að fella niður álag samkvæmt heimildarákvæðum 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Verður því að synja kröfu kæranda um þetta kæruatriði.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda er hafnað að því er varðar gjaldfærslu stofnframlags 500.000 kr. í minningarsjóð, sbr. 1. kærulið, gjaldfærslu starfsmannakostnaðar 334.267 kr., sbr. 3. kærulið, gjaldfærslu gjafa til starfsmanna 97.920 kr. og 235.339 kr., sbr. 5. og 6 kærulið, og niðurfellingu álags á vangreiddan virðisaukaskatt, sbr. 8. kærulið. Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd vegna vanreifunar að því er tekur til gjaldfærðs kostnaðar vegna afmælishófs 234.879 kr., sbr. 5. kærulið, og gjaldfærslu gjafa að fjárhæð 223.167 kr. til viðskiptavina, sbr. 6. kærulið. Gjaldfærður kostnaður vegna risnu og móttöku gesta er hækkaður umfram það, sem skattstjóri leyfði, um 50.000 kr. rekstrarárið 1991 og um 100.000 kr. rekstrarárið 1992, sbr. 4. kærulið. Krafa kæranda er tekin til greina um gjaldfærslu kostnaðar 57.009 kr. vegna starfsmannafagnaðar, sbr. 2. kærulið, og niðurfellingu álags á vantalda skattstofna, sbr. 7. kærulið.