Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2019, miðvikudaginn 25. september, er tekið fyrir mál nr. 126/2019; kæra A og B, mótt. 7. mars 2019, vegna ákvörðunar erfðafjárskatts. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, sem barst 7. mars 2019, hafa kærendur skotið til yfirskattanefndar ágreiningi um ákvörðun erfðafjárskatts kærenda vegna arfs úr dánarbúi R, sem lést ... 2017, sbr. erfðafjárskýrslu, dags. 31. janúar 2019. Í kærunni kemur fram að kæruefni málsins lúti að þeirri ákvörðun sýslumanns, sbr. tilkynningu hans um álagningu erfðafjárskatts, dags. 11. febrúar 2019, að hafna því að telja til frádráttarbærrar skuldar við ákvörðun erfðafjárskatts kærenda 95.428 kr. vegna væntanlegs fjármagnstekjuskatts af innstæðum á tveimur bankareikningum hjá Arion banka. Ákvörðun sýslumanns byggði á því að um væri að ræða vaxtatekjur, sbr. 8. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem bæri að telja til tekna þegar þær væru greiddar út, sbr. einnig 1. tölul. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 94/1996, um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Yrði því ekki talið að reiknaður fjármagnstekjuskattur af vaxtatekjum teldist til skulda arfleifanda í skilningi 5. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Var stofn hvors erfingja til erfðafjárskatts ákvarðaður 6.498.356 kr.

Í kærunni er greint frá því að við gerð erfðafjárskýrslu hafi samkvæmt leiðbeiningum frá fulltrúa sýslumanns verið fenginn útreikningur frá Arion banka á reiknaðri vaxtastöðu bankareikninga dánarbúsins miðað við dánardag arfleifanda. Sá útreikningur hafi hins vegar ekki tekið til fjármagnstekjuskatts af þeim reiknuðu vaxtatekjum. Samkvæmt 1. tölul. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 90/2003 skuli vextir af reikningum í innlánsstofnunum teljast til tekna þegar þeir eru færðir eiganda til eignar á reikningi. Í máli þessu hafi vextir ekki verið færðir eiganda til eignar á bankareikningi fyrr en síðasta bankadag ársins, þ.e. 29. desember 2017, og þann sama dag hafi verið reiknaður fjármagnstekjuskattur og skuldfærður af viðkomandi reikningi. Dánardagur arfleifanda hafi hins vegar verið fyrr á árinu 2017. Með vísan til framangreinds sé þess krafist að vaxtatekjur sem ekki hafi verið færðar til eignar fyrr en eftir dánardag teljist ekki til andlags erfðafjárskatts. Verði reiknaðir vextir miðað við dánardag taldir til andlags erfðafjárskatts sé þess krafist til vara að reiknaður fjármagnstekjuskattur á þá vexti verði dreginn frá áður en til álagningar kemur, sbr. 5. gr. laga nr. 14/2004.

Í kærunni er jafnframt tekið fram að í ljós hafi komið skuldir sem láðst hafi að tilgreina en fallið hafi til fyrir dánardag. Sé þar um að ræða meðfylgjandi reikninga frá Símanum, með gjalddaga 20. desember 2017, og frá Dvalarheimili aldraðra, með gjalddaga 1. desember 2017. Er þess krafist að umræddar skuldir verði dregnar frá eignum dánarbúsins áður en til álagningar erfðafjárskatts komi.

II.

Með bréfi, dags. 9. júlí 2019, hefur sýslumaður lagt fram umsögn í málinu. Kemur fram í umsögninni að við ákvörðun skattstofns vegna erfðafjárskatts hafi verið byggt á því af hálfu sýslumanns að innstæður á bankareikningum skyldi færa til eignar með áföllnum vöxtum á dánardegi, sbr. 2. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Ekki hafi verið fallist á að fjármagnstekjuskattur vegna vaxtanna teldist skuld arfleifanda í skilningi 5. gr. laganna eins og fram hafi komið í tilkynningu sýslumanns til erfingja.

III.

Kæra í máli þessu varðar ákvörðun erfðafjárskatts samkvæmt lögum nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, vegna arfs úr dánarbúi R, sem lést ... 2017. Í erfðafjárskýrslu, dags. 31. janúar 2019, tilfærðu kærendur meðal eigna búsins innstæður á tveimur bankareikningum í Arion banka að fjárhæð samtals 11.003.663 kr. og liggur fyrir að þar er um að ræða innstæður að meðtöldum reiknuðum vöxtum fram að dánardegi arfleifanda. Þá voru færðar meðal skulda búsins opinber gjöld að fjárhæð 95.428 kr. og var þar um að ræða reiknaða fjárhæð fjármagnstekjuskatts á vaxtatekjur arfleifanda.

Með bréfi, dags. 11. febrúar 2019, tilkynnti sýslumaður kærendum um álagningu erfðafjárskatts. Kom fram í bréfinu að í samræmi við 7. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, hefði sýslumaður yfirfarið framlagða erfðafjárskýrslu. Tilteknar breytingar væru gerðar á erfðafjárskýrslunni í samráði við framteljendur. Þá tók sýslumaður fram í bréfinu að ekki væri fallist á tilfærðan frádrátt að fjárhæð 95.428 kr. vegna væntanlegs fjármagnstekjuskatts af innstæðum á bankareikningum arfleifanda, svo sem áður hefði verið gerð grein fyrir. Um væri að ræða vaxtatekjur, sbr. 8. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem bæri að telja til tekna þegar þær væru greiddar út, sbr. einnig 1. tölul. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 94/1996, um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Yrði því ekki talið að reiknaður fjármagnstekjuskattur af vaxtatekjum teldist til skulda arfleifanda í skilningi 5. gr. laga nr. 14/2004.

Af ákvörðun sýslumanns leiddi að fjárhæð hreinnar eignar til skipta hækkaði úr 14.356.614 kr. í 14.496.712 kr. Ákvarðaðist stofn til útreiknings sú fjárhæð að frádreginni 1.500.000 kr., sbr. 2. mgr. 2. gr. laga nr. 14/2004, og skiptist stofninn til helminga á milli kærenda. Var erfðafjárskattur ákvarðaður með hliðsjón af framangreindu.

Af hálfu kærenda er þess aðallega krafist að reiknaðir vextir af bankainnstæðum arfleifanda, sem ekki hafi verið færðir til eignar á dánardegi arfleifanda, sbr. 1. tölul. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, verði ekki taldir til stofns til erfðafjárskatts. Er vísað til þess að fyrir liggi að vextir af bankainnstæðum arfleifanda hafi ekki verið færðir til eignar fyrr en síðasta bankadag ársins, þ.e. 29. desember 2017, en arfleifandi hafi látist fyrr á árinu 2017.

Samkvæmt 3. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 teljast vextir, verðbætur, afföll og gengishagnaður, sbr. 8. gr. laganna, til skattskyldra tekna. Í 2. mgr. 8. gr. laganna kemur fram að til tekna sem vextir, sbr. 1. mgr. sömu greinar, af kröfum eða inneignum, sem ekki eru tengdar atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, teljist vextir sem greiddir eru eða eru greiðslukræfir og greiddar verðbætur á afborganir og vexti. Um ákvörðun tekna í einstökum tilvikum er nánar fjallað í sjö töluliðum í 2. mgr. 8. gr. laga nr. 90/2003. Kemur fram í 1. tölul. málsgreinarinnar að vaxtatekjur af bankainnstæðum skuli teljast til tekna þegar þær eru færðir eiganda til eignar á reikningi.

Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, skal greiða erfðafjárskatt í ríkissjóð af öllum fjárverðmætum er við skipti á dánarbúi manns hverfa til erfingja hans. Mælt er fyrir um ákvörðun skattstofns erfðafjárskatts í 4. gr. laga nr. 14/2004 og segir í 1. mgr. ákvæðisins að skattstofn erfðafjárskatts sé heildarverðmæti allra fjárhagslegra verðmæta og eigna sem liggi fyrir við andlát arfleifanda að frádregnum skuldum og kostnaði samkvæmt 5. gr. laganna. Samkvæmt 2. mgr. ákvæðisins er meginreglan sú að með heildarverðmæti samkvæmt 1. mgr. sé átt við almennt markaðsverðmæti viðkomandi eigna. Ennfremur segir m.a. að inneignir hjá bönkum, sparisjóðum og öðrum innlánsdeildum og óskráð skuldabréf, sem og aðrar inneignir og útistandandi kröfur skulu taldar að meðtöldum áföllnum vöxtum og/eða verðbótum. Það leiðir af framangreindu að telja bar áfallna vexti af bankainnstæðum arfleifanda með skattstofni erfðafjárskatts í erfðafjárskýrslu svo sem gert var. Getur ákvæði 1. tölul. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 94/1996, engu breytt þar um. Verður því að hafna kröfu kærenda um lækkun skattstofns til erfðafjárskatts vegna fjárhæðar áfallinna vaxta.

Þá er í kæru gerð varakrafa um að við ákvörðun skattstofns erfðafjárskatts verði dreginn frá væntanlegur fjármagnstekjuskattur á reiknaða vexti á bankainnstæður arfleifanda og í því sambandi vísað til 5. gr. laga nr. 14/2004. Samkvæmt því lagaákvæði skulu skuldir arfleifanda, þ.m.t. væntanleg opinber gjöld, koma til frádráttar áður en erfðafjárskattur er reiknaður, svo og útfararkostnaður arfleifanda.    

Skattskyldu R samkvæmt lögum nr. 90/2003 lauk við andlát hans ... 2017 en þá stofnaðist skattskylda dánarbús hans. R bar því að greiða tekjuskatt af fjármagnstekjum í lifanda lífi, sbr. 3. mgr. 66 gr. laga nr. 90/2003, sbr. 1. gr. laga nr. 164/2010, er var í gildi við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2018, þar sem fram kemur að tekjuskattur af fjármagnstekjum einstaklinga utan rekstrar skuli vera 20% af þeim tekjum. Í skatt- og úrskurðaframkvæmd hefur verið litið svo á að við þær aðstæður sem hér greinir beri að skattleggja áfallna vexti fram að andlátsdegi manna sem fjármagnstekjur utan rekstrar. Óumdeilt er að vaxtatekjur af bankainnstæðum hafi numið 477.137 kr. fram að andlátsdegi og að fjármagnstekjuskattur reiknist 95.428 kr. af þeirri fjárhæð.

Umræddar tekjur teljast samkvæmt framansögðu til tekna arfleifanda í almennum skattskilum vegna hans. Því til samræmis þykir bera að líta svo á að skattur af tekjum þessum samkvæmt lögum nr. 90/2003 teljist til væntanlegra opinberra gjalda í skilningi 5. gr. laga nr. 14/2004 og komi þannig til frádráttar við ákvörðun stofns til erfðafjárskatts. Er því fallist á kröfu kærenda þar að lútandi. Stofn kærenda til erfðafjárskatts lækkar samkvæmt þessu um 95.428 kr.

Jafnframt þykir með hliðsjón af innsendum gögnum, sem sýslumaður gerir engar athugasemdir við, mega fallast á lækkun stofns til erfðafjárskatts vegna reikninga frá Símanum og Dvalarheimili aldraðra sem voru gjaldfallnir en ógreiddir við andlát arfleifanda, sbr. 5. gr. laga nr. 14/2004. Er samtals um að ræða skuldir að fjárhæð 76.673 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Heildarstofn til erfðafjárskatts lækkar um 172.101 kr. eða úr 14.496.712 kr. í 14.324.611 kr.