Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 16. janúar 2008, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar úrskurði skattstjóra, dags. 23. október 2007, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006. Er kæruefnið sú ákvörðun skattstjóra að fella niður í skattskilum kæranda umrædd ár allar tekjur og gjöld vegna fasteignar að M sem kærandi keypti á árinu 2000. Felldi skattstjóri þannig niður gjaldfærðar fyrningar, bæði almennar og sérstakar, vaxtagjöld, skrifstofu- og stjórnunarkostnað svo og annan rekstrarkostnað vegna fasteignarinnar. Nam lækkun gjaldfærðs kostnaðar alls 1.860.526 kr. gjaldárið 2002, 2.554.999 kr. gjaldárið 2003, 3.419.223 kr. gjaldárið 2004, 2.354.408 kr. gjaldárið 2005 og 3.242.414 kr. gjaldárið 2006. Þá felldi skattstjóri niður tekjufærða húsaleigu vegna fasteignarinnar sem og aðrar tekjur, þar á meðal vaxta- og verðbreytingartekjur. Námu niðurfelldar tekjur alls 2.583.756 kr. gjaldárið 2002, 1.200.367 kr. gjaldárið 2003, 1.300.000 kr. gjaldárið 2004, 1.200.993 kr. gjaldárið 2005 og 1.209.507 kr. gjaldárið 2006. Leiddu greindar breytingar skattstjóra til þess að tekjuskattsstofn kæranda ákvarðaðist 0 kr. öll umrædd gjaldár, auk þess sem yfirfæranlegt tap að fjárhæð 6.905.747 kr. í skattframtali kæranda árið 2006 féll niður.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess aðallega krafist að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi. Til vara er þess krafist „að yfirskattanefnd taki af öll tvímæli um að söluhagnaður íbúðarhúsnæðisins verði ekki skattskyldur þar sem rekstrargjöldin sem öfluðu þessara tekna, þ.e. söluhagnaðarins, eru ekki skattalega frádráttarbær“, eins og segir í kærunni. Loks er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi er einkahlutafélag og er hlutafé félagsins að öllu leyti í eigu erlends félags, X S.a.r.L. Með bréfi til kæranda, dags. 24. maí 2006, óskaði skattstjóri eftir skýringum varðandi kaup félagsins á fasteigninni við M á árinu 2000, sbr. ákvæði 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í bréfinu gat skattstjóri þess að um íbúðarhúsnæði væri að ræða sem væri nýtt af prókúruhafa kæranda, B, sem jafnframt væri hluthafi í X S.a.r.L., stofnanda og eina hluthafa í kæranda. Óskaði skattstjóri eftir því að gerð yrði ítarleg grein fyrir rekstrarlegum tilgangi með kaupunum og að lögð yrði fram rekstraráætlun vegna hennar, hefði slík áætlun verið gerð. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 16. júní 2006, kom fram að fasteignin að M hefði verið keypt til útleigu. Hefði eignin verið leigð út til B og teldist fasteignin því atvinnurekstrareign. Tekið var fram að starfsemi kæranda hefði einvörðungu verið fólgin í útleigu á umræddu húsnæði.

Með bréfi til B, dags. 23. febrúar 2007, spurðist skattstjóri frekar fyrir um kaup kæranda á fasteigninni við M og gat þess að húsaleiga, sem B hefði greitt kæranda fyrir afnot húsnæðisins á árunum 2001–2005, væri mun lægri en gjaldfærður kostnaður af rekstri húsnæðisins á sama tíma. Í svarbréfi B, dags. 7. mars 2007, kom fram að kærandi hefði upphaflega verið stofnað utan um kaup og viðhald fasteigna og útleigu ásamt atvinnurekstri eiginkonu B. Á umræddum tíma hefði verið ráðgert að B og fjölskylda hans flyttust erlendis til starfa og því verið talið visst hagræði af því að láta einkahlutafélag eiga og reka fasteignina. Ekki hefði þó orðið af því að önnur starfsemi en rekstur fasteignarinnar að M yrði hluti af starfsemi kæranda, en uppsafnað tap félagsins af rekstri eignarinnar hefði ekki verið notað á móti hagnaði af öðrum rekstri. Leigugreiðslur hefðu miðast við að standa straum af afborgunum veðlána, fasteignaskatts, trygginga og öðrum rekstrargjöldum félagsins sem hefðu numið um 1.200.000 kr. á ári. Endurbætur á fasteigninni hefðu staðið yfir allt til ársins 2005 og hefðu þær endurbætur eðlilega ekki verið fjármagnaðar með leigugreiðslum. Enginn skattasparnaður hefði hlotist af umræddu fyrirkomulagi og ekki hefði B sjálfur hagnast neitt á því.

Með bréfi, dags. 1. júní 2007, boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda félagsins gjaldárin 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Kvað skattstjóri fyrirhugað að fella niður allar tekjur og gjöld í skattskilum kæranda umrædd ár þar sem hvorki væri um að ræða tekjur af atvinnurekstri í merkingu B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. áður lög nr. 75/1981, um sama efni, né frádráttarbæran rekstrarkostnað í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. sömu laga. Í bréfinu tók skattstjóri fram að hvorki í lögum nr. 90/2003 né annars staðar í skattalöggjöfinni væri að finna sérstaka skilgreiningu á atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, þó að undanskilinni reglu 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003. Við ákvörðun þess hvort um atvinnurekstur væri að ræða hefði í úrskurðaframkvæmd einkum verið horft til þess hvort um sjálfstæða starfsemi væri að ræða sem rekin væri reglubundið og í nokkru umfangi í þeim efnahagslega tilgangi að skila hagnaði, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 145/2004. Samkvæmt fyrirtækjaskrá væri tilgangur kæranda samkvæmt samþykktum félagsins fjárfestingar í hlutafélögum og fasteignum, hönnun og rekstur fasteigna og skyldur rekstur. Samkvæmt Þjóðskrá hefði B verið með skráð lögheimili að M frá 1. mars 2001 og hefði hann greitt kæranda leigu á árunum 2001–2005. Yrði að draga þá ályktun að útleiga fasteignarinnar á rúmlega fjögurra ára tímabili teldist nægjanlega varanleg og reglubundin til þess að um atvinnurekstur væri að ræða. Að mati skattstjóra væri því um að ræða reglubundna starfsemi vegna útleigu fasteignarinnar, sbr. fyrrgreindan úrskurð yfirskattanefndar. Með hliðsjón af greindum úrskurði yrði ennfremur að telja að umfang rekstrar kæranda væri „nokkuð mikið“ og nægjanlegt til þess að um atvinnurekstur teldist vera að ræða. Gjöld kæranda umfram tekjur umrædd rekstrarár næmu samtals 5.861.164 kr. og hefði félagið ekki skilað hagnaði frá því að það var stofnað, þó að undanskildu rekstrarárinu 2001 vegna verðbreytingartekna. Einu reglulegu tekjur kæranda af útleigu húsnæðisins, þ.e. leigutekjur frá B, hefðu ekki staðið undir rekstri kæranda, þ.e. rekstri umrædds húsnæðis. Það væri því mat skattstjóra að útleiga húsnæðisins á greindum árum hefði ekki verið gerð í þeim efnahagslega tilgangi að skila hagnaði. Yrði því ekki talið að um atvinnurekstur væri að ræða. Af þeirri niðurstöðu leiddi að fella bæri niður í skattskilum kæranda umrædd ár öll gjöld þar sem ekki væri um að ræða frádráttarbæran rekstrarkostnað samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 og frádráttarbærar fyrningar samkvæmt 33. gr. og 44. gr. sömu laga. Ennfremur bæri að fella niður allar tekjur kæranda greind ár þar sem tekjurnar féllu ekki undir B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003 og tilfærðar verðbreytingartekjur féllu ekki undir 1. mgr. 53. gr. laga nr. 75/1981.

Með bréfi, dags. 15. júní 2007, gerði fyrirsvarsmaður kæranda athugasemdir í tilefni af hinum boðuðu breytingum skattstjóra. Kvaðst fyrirsvarsmaðurinn ekki geta fallist á með skattstjóra að tilgangur kæranda hefði ekki verið sá að hagnast á fé og benti á í því sambandi að „skattalegur hagnaður“ af fasteigninni við M gæti orðið umtalsverður ef eignin yrði seld. Ýmis fasteignafélög rækju starfsemi sem væri fólgin í því að kaupa fasteignir og leigja út fyrir kostnaði, svo sem vegna viðhalds og afborgana af lánum. Hagnaður væri síðan innleystur við sölu eignanna og gæti þá verið um að ræða 10–15% nettóhagnað miðað við nokkurra ára tímabil. Spurning væri hvort skattstjóri liti svo á að slík félög væru ekki rekin í hagnaðarskyni. Hvorki kærandi, X S.a.r.L. né B hefðu ráðstafað hagnaði af starfsemi kæranda né fært neinn frádrátt á móti skatti. Þá beindi fyrirsvarsmaður kæranda tilgreindum spurningum til skattstjóra sem lutu að mögulegri útleigu fasteignarinnar til óskyldra aðila og meðferð söluhagnaðar af eigninni ef kæmi til sölu hennar.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 23. október 2007, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd og endurákvarðaði áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárin 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006 til samræmis, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Felldi skattstjóri niður í skattskilum kæranda umrædd ár allar tekjur og gjöld félagsins þannig að tekjuskattsstofn varð 0 kr. öll árin og yfirfæranlegt tap að fjárhæð 6.905.747 kr. í skattframtali árið 2006 féll niður, sbr. nánar um tekjur og gjöld og fjárhæðir í því sambandi í I. kafla hér að framan. Í úrskurðinum rakti skattstjóri gang málsins og fyrri bréfaskriftir í því. Þá ítrekaði skattstjóri þær röksemdir sem komu fram í boðunarbréfi hans. Vegna athugasemda fyrirsvarsmanns kæranda í bréfi hans, dags. 15. júní 2007, áréttaði skattstjóri að rekstur kæranda hefði ekki skilað neinum hagnaði frá stofnun félagsins að undanskildu rekstrarárinu 2001. Yrði því ekki talið að reksturinn hefði verið í þeim efnahagslega tilgangi að skila hagnaði. Þrátt fyrir þá niðurstöðu um eðli starfsemi kæranda stæði fasteignin að M áfram í bókum kæranda og yrði eignin seld úr félaginu kæmi til skattlagningar. Í niðurstöðu skattstjóra fælist því einvörðungu að útleiga fasteignarinnar til B, þ.e. leiguviðskipti kæranda og B, teldust ekki til atvinnurekstrar. Því kæmi „afrakstur“ þeirra viðskipta ekki til frádráttar hugsanlegum söluhagnaði fasteignarinnar yrði eignin seld síðar. Skattstjóri liti svo á að ekki hefði komið til umræddra viðskipta milli kæranda og B nema vegna þeirra tengsla sem væru á milli aðila. Tilgangur umræddra viðskipta hefði ekki verið sá að skila eigendum kæranda hagnaði, svo sem rekstrarniðurstaða áranna 2001­–2005 bæri glöggt með sér. B væri meðal eigenda að X S.a.r.L., en það félag væri eigandi kæranda. Í boðunarbréfi sínu hefði skattstjóri talið að umfang rekstrar kæranda væri nokkuð mikið, en ekki hefði skattstjóri þó lagt neitt mat á hvort leigufjárhæð vegna M væri eðlileg. Svo virtist þó sem mánaðarleg leiga hefði verið óbreytt frá árinu 2001, þ.e. 100.000 kr. á mánuði, og því væri ljóst að leigufjárhæð hefði ekki fylgt verðlagi sem hefði hækkað á sama tíma. Yrði að telja það óvenjulegt í viðskiptum milli ótengdra aðila. Þá vék skattstjóri að spurningum í bréfi fyrirsvarsmanns kæranda frá 15. júní 2007 sem lutu að mögulegri sölu fasteignarinnar. Í niðurlagi úrskurðarins gerði skattstjóri nánari sundurliðaða grein fyrir breytingum á skattframtölum kæranda árin 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006.

III.

Í kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar, dags. 16. janúar 2008, er þess aðallega krafist að úrskurður skattstjóra um endurákvörðun, dags. 23. október 2007, verði felldur úr gildi. Til vara er þess krafist „að yfirskattanefnd taki af öll tvímæli um að söluhagnaður íbúðarhúsnæðisins verði ekki skattskyldur þar sem rekstrargjöldin sem öfluðu þessara tekna, þ.e. söluhagnaðarins, eru ekki skattalega frádráttarbær“, eins og þar segir. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður eðlilegur málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

Í kærunni er rakið að nýlegir úrskurðir og dómar í málum af sama toga hafi fallið þannig að rekstrarkostnaður og vextir vegna íbúðarhúsnæðis, sem leigt sé út til stjórnenda og eigenda félaga, hafi verið talinn ófrádráttarbær. Mál kæranda sé í grundvallaratriðum frábrugðið þeim málum. Tilgangur með stofnun kæranda á árinu 2000 hafi gagngert verið sá að kaupa umrætt íbúðarhúsnæði við M þar sem á greindum tíma hafi staðið til að eigandi kæranda færi erlendis til starfa á vegum vinnuveitanda síns, Y hf. Þau áform að flytjast erlendis hefðu þó ekki gengið eftir. Hér sé því um að ræða félag sem frá upphafi hafi haft með höndum þann eina rekstur að reka umrædda fasteign. Af þeim sökum verði því með engu móti haldið fram að skattalegur tilgangur hafi búið að baki greindum ráðstöfunum sem engin áhrif hafi haft á skattgreiðslur. Hin kærða ákvörðun skattstjóra hafi í för með sér mikla óvissu um skattalega stöðu félagsins og skattstjóri hafi ekki sinnt leiðbeiningarskyldu sinni í þeim efnum, sbr. ákvæði 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þó hafi skattstjóri kveðið upp úr með skattskyldu hagnaðar ef kæmi til sölu fasteignarinnar. Sú niðurstaða skattstjóra sé athyglisverð í ljósi þess að í fyrri málum af sama meiði hafi skattstjóri litið svo á að skattskylda söluhagnaðar félli niður, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 162/2005 þar sem staðfest hafi verið sú ákvörðun skattstjóra að fella niður bókfærðan söluhagnað vegna sölu íbúðarhúsnæðis jafnframt því að gjaldfærður kostnaður hafi verið felldur niður. Þess séu naumast nein dæmi að félagi sé gert að greiða 18% tekjuskatt af brúttósöluhagnaði eða öðrum tekjum án þess að eiga þess kost að draga rekstrarkostnað frá tekjum. Sú framkvæmd skattstjóra að hafna frádrætti alls rekstrarkostnaðar en skattleggja að fullu tekjur sem rekstrarkostnaðurinn hafi gengið til að afla styðjist ekki við nein lagarök, enda verði að gæta samræmis í þeim efnum. Í niðurlagi kærunnar eru kröfur kæranda ítrekaðar.

IV.

Með bréfi, dags. 14. mars 2008, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Þess er krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 17. mars 2008, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Ágreiningur í máli þessu varðar þá ákvörðun skattstjóra samkvæmt hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 23. október 2007, að fella niður í skattskilum kæranda gjaldárin 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006 allar tekjur og gjöld vegna starfsemi félagsins greind ár sem fólgin var í útleigu íbúðarhúsnæðis að M til B. Nam fjárhæð niðurfelldra tekna alls 2.583.756 kr. gjaldárið 2002, 1.200.367 kr. gjaldárið 2003, 1.300.000 kr. gjaldárið 2004, 1.200.993 kr. gjaldárið 2005 og 1.209.507 kr. gjaldárið 2006 og fjárhæð niðurfellds kostnaðar, þar á meðal vegna almennra og sérstakra fyrninga og vaxtagjalda, alls 1.860.526 kr. gjaldárið 2002, 2.554.999 kr. gjaldárið 2003, 3.419.223 kr. gjaldárið 2004, 2.354.408 kr. gjaldárið 2005 og 3.242.414 kr. gjaldárið 2006. Að gerðum þessum breytingum ákvarðaðist tekjuskattsstofn kæranda 0 kr. öll umrædd gjaldár, auk þess sem yfirfæranlegt rekstrartap að fjárhæð 6.905.747 kr. í skattframtali kæranda árið 2006 féll niður. Forsendur skattstjóra fyrir þessum breytingum á skattskilum kæranda voru þær að skattstjóri leit svo á að kærandi hefði ekki haft með höndum atvinnurekstur í skattalegu tilliti á þeim árum sem um ræðir þar sem útleiga íbúðarhúsnæðisins að M til B hefði ekki verið gerð í hagnaðarskyni. Kom fram af hálfu skattstjóra að eigna- og stjórnunartengsl væru milli kæranda og B þar sem B væri prókúruhafi félagsins og jafnframt hluthafi í erlendu félagi, X S.a.r.L., sem væri eigandi alls hlutafjár í kæranda. Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að umræddri ákvörðun skattstjóra verði hnekkt.

Kærandi er einkahlutafélag sem stofnað var á árinu 2000. Af hálfu skattstjóra er komið fram að tilgangur félagsins samkvæmt samþykktum þess sé fjárfestingar í hlutabréfum og fasteignum, hönnun og rekstur fasteigna og skyldur rekstur. Þá hefur umboðsmaður kæranda greint frá því að félagið hafi gagngert verið stofnað með það fyrir augum að eiga og reka íbúðarhúsnæðið að M. Á þeim tíma hafi verið ráðgert að B flyttist búferlum erlendis til starfa á vegum Y hf. og hafi verið talið að kaup húsnæðisins gætu reynst vænleg fjárfesting. Ekkert varð úr fyrirhuguðum búferlaflutningum og fyrir liggur að B bjó í umræddu húsnæði öll þau ár sem um ræðir. Þá liggur fyrir að kærandi hefur ekki haft með höndum aðra starfsemi en útleigu húsnæðisins til B á greindu tímabili. Ársreikningar kæranda vegna áranna 2001, 2002, 2003, 2004 og 2005 eru meðal gagna málsins. Samkvæmt þeim var ekki um aðrar tekjur að ræða umrædd ár en leigutekjur frá B að undanskildum óverulegum vaxtatekjum, reiknuðum tekjum vegna áhrifa verðlagsbreytinga 2.016.432 kr. rekstrarárið 2001 og tjónabótum 100.000 kr. rekstrarárið 2003. Leigutekjur af eigninni námu 567.324 kr. rekstrarárið 2001 og 1.200.000 kr. hvert rekstraráranna 2002, 2003, 2004 og 2005. Samkvæmt rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 2001 nam hagnaður af rekstri félagsins 759.319 kr. að teknu tilliti til fyrrgreindra reiknaðra tekna vegna áhrifa verðlagsbreytinga. Samkvæmt rekstrarreikningum kæranda fyrir árin 2002, 2003, 2004 og 2005 varð tap af rekstri félagsins öll umrædd ár, þ.e. tap 1.354.632 kr. rekstrarárið 2002, 2.119.223 kr. rekstrarárið 2003, 1.153.415 kr. rekstrarárið 2004 og 2.278.477 kr. rekstrarárið 2005.

Eins og að framan greinir byggði skattstjóri á því að kærandi hefði ekki atvinnurekstur með höndum í skattalegu tilliti á greindum tíma. Í þeim efnum studdist skattstjóri við almenn viðmið til greiningar á atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Af því tilefni skal á það bent að kærandi er einkahlutafélag, sbr. lög nr. 138/1994, um einkahlutafélög, og því atvinnufélag í lagalegum skilningi. Annað mál er hvort kærandi hafi í raun haft eiginlegan atvinnurekstur með höndum á greindum tíma.

Eins og rakið er hér að framan hefur starfsemi kæranda þau ár sem málið varðar eingöngu verið fólgin í útleigu umrædds íbúðarhúsnæðis við M til fyrirsvarsmanns og eiganda félagsins, B, og er ekki um nein önnur umsvif félagsins að ræða að því er séð verður. Engar aðrar fasteignir en M voru þannig í eigu kæranda umrædd ár. Þá liggur fyrir að viðvarandi tap varð af rekstri kæranda á greindu tímabili, enda er ljóst að leigutekjur af húsnæðinu stóðu ekki undir kostnaði félagsins af rekstri þess, en gjaldfærður kostnaður í skattskilum kæranda umrædd ár er að mestu leyti vegna vaxtagjalda af lánum, auk þess sem komið er fram af hálfu kæranda að endurbætur á húsnæðinu hafi farið fram á greindum tíma. Að þessu virtu og þegar litið er til þess sem fyrr greinir um starfsemi kæranda, sem einskorðaðist við húsnæðisþarfir fyrirsvarsmanns félagsins, verður að fallast á það með skattstjóra að eiginlegum atvinnurekstri hafi ekki verið fyrir að fara á greindum árum. Samkvæmt þessu verður ekki hróflað við hinni kærðu niðurfellingu skattstjóra á tekjum og gjöldum kæranda umrædd ár. Í þessu sambandi þykir jafnframt mega vísa til dóma Hæstaréttar Íslands frá 9. september 2005 í málinu nr. 344/2005: Byggðaþjónustan ehf. gegn sýslumanninum í Kópavogi, og frá 22. nóvember 2007 í málinu nr. 44/2007: Reykvískir lögmenn ehf. gegn íslenska ríkinu. Með vísan til þess og þar sem ekki er neinn tölulegur ágreiningur um hinar kærðu breytingar skattstjóra á skattskilum kæranda gjaldárin 2002, 2003, 2004, 2005 og 2006 verður að hafna aðalkröfu kæranda í máli þessu.

Varakrafa kæranda lýtur í raun að því að yfirskattanefnd skeri úr um skattalega meðferð söluhagnaðar komi til sölu kæranda á M síðar. Ekki verður talið að fyrir liggi neinn úrskurður um það efni sem kæranlegur er til yfirskattanefndar eftir ákvæðum 3. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd. Er varakröfu kæranda því vísað frá yfirskattanefnd.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki lagaskilyrði til að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Varakröfu kæranda er vísað frá yfirskattanefnd. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.