Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2019, miðvikudaginn 18. desember, er tekið fyrir mál nr. 90/2019; kæra A ehf., dags. 3. maí 2019, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2017 og 2018. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 3. maí 2019, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar tveimur ákvörðunum ríkisskattstjóra, dags. 12. febrúar 2019. Er annars vegar um að ræða kæruúrskurð ríkisskattstjóra, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2018. Með úrskurðinum hafnaði ríkisskattstjóri kröfu kæranda í kæru til ríkisskattstjóra, dags. 25. október 2018, um að gerðar yrðu tilteknar breytingar á skattframtali kæranda árið 2018 með tilliti til 10% álags á fjárhæð söluhagnaðar sem frestað hafði verið að skattleggja. Hins vegar tekur kæran til ákvörðunar ríkisskattstjóra um skatterindi kæranda, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, vegna álagðra opinberra gjalda gjaldárið 2017, en með henni synjaði ríkisskattstjóri beiðni kæranda um að gerðar yrðu hliðstæðar breytingar á skattframtali kæranda árið 2017 og vegna hins síðara árs.

Af hálfu kæranda er þess krafist að fyrrgreindir úrskurðir ríkisskattstjóra verði felldir úr gildi með þeim hætti að fallist verði á „tekjufærslu á álagi að fjárhæð kr. 12.035.831 sem kæmi þannig til hækkunar á tekjuskattsstofni félagsins tekjuárið 2016, og tekjufærslu á kr. 34.046.032 sem kæmi þannig til hækkunar á tekjuskattsstofni félagsins tekjuárið 2017 með þeim afleiðinum að yfirfæranlegt skattalegt tap félagsins myndi lækka til samræmis um sömu fjárhæðir bæði árin“, svo sem þar segir. Jafnframt er gerð krafa um greiðslu málskostnaðar, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Í kæru til yfirskattanefndar er gerð sú grein fyrir kæruatriðum að í skattframtali kæranda árið 2016 hafi skattlagningu söluhagnaðar í atvinnurekstri að fjárhæð 729.856.954 kr. verið frestað á grundvelli 14. gr. laga nr. 90/2003. Í innsendu skattframtali kæranda árið 2017 hafi verið tekjufærður söluhagnaður frá fyrra ári að fjárhæð 144.720.847 kr. Þar af hafi 120.358.318 kr. verið jafnað á móti yfirfæranlegu tapi, en eign sem kærandi hefði aflað sér hafi verið aukafyrnd um 24.362.529 kr. Með kæruúrskurði, dags. 21. desember 2017, hafi ríkisskattstjóri fallist á skattframtalið með þeirri breytingu að færa 10% álag að fjárhæð 12.035.831 kr. til tekna vegna þess hluta tekjufærðs söluhagnaðar sem jafnað hafði verið á móti yfirfæranlegu tapi.

Samkvæmt skattframtali kæranda árið 2018 hafi tekjufærð fjárhæð frestaðs söluhagnaðar numið 585.136.114 kr. Þar af hafi 340.460.334 kr. verið jafnað á móti tapi af rekstrinum, en aukafyrning á árinu hafi numið 244.675.780 kr. Með bréfi, dags. 21. september 2018, hafi ríkisskattstjóri tilkynnt kæranda um þá breytingu á skattframtalinu að til tekna kæmi álag að fjárhæð 34.046.032 kr. vegna þess hluta söluhagnaðar sem ekki hefði verið nýttur til aukafyrningar.

Af hálfu kæranda hafi álagning opinberra gjalda félagsins verið kærð 25. október 2018 og jafnframt óskað leiðréttinga á skattframtali þess árið 2017. Nánar tiltekið hafi verið farið fram á að 12.035.831 kr. yrði færð í reit 4390 í skattframtali kæranda árið 2017 og myndi rekstrartap ársins þannig lækka úr 120.358.318 kr. í 108.322.480 kr. auk þess sem frestaður söluhagnaður yrði hækkaður um sömu fjárhæð eða úr 585.136.114 kr. í 597.171.945 kr. Þá hafi verið krafist þeirra breytinga á skattframtali kæranda árið 2018 að 34.046.032 kr. kæmu til tekna í reit 4390 í skattframtalinu og tap rekstrarársins 2017 lækkað um sömu fjárhæð eða úr 340.460.334 kr. í 306.414.302 kr. Til tekna kæmi þá frestuð fjárhæð söluhagnaðar með 597.171.945 kr., en þar af yrði 306.414.302 kr. jafnað á móti yfirfæranlegu skattalegu tapi og fasteignir aukafyrndar um 290.757.643 kr., sbr. 33. gr. laga nr. 90/2003. Þessum erindum kæranda hafi ríkisskattstjóri hafnað með úrskurðum, dags. 12. febrúar 2019, svo sem nánar er rakið í kærunni.

Í kærunni kemur fram að kærandi telji misskilnings gæta í forsendum ríkisskattstjóra fyrir höfnun umræddra erinda kæranda. Ríkisskattstjóri vísi til þess að álag samkvæmt 14. gr. laga nr. 90/2003 teljist ekki tekjur í þeim skilningi að heimilt sé að aukafyrna á móti því eða fresta. Af hálfu kæranda hafi hins vegar hvorki verið farið fram á aukafyrningu á móti álaginu né að því yrði frestað. Beiðni kæranda hafi eingöngu lotið að því að álagið yrði fært í reit 4390 í skattframtölum kæranda árin 2017 og 2018 og kæmi þannig til hækkunar á tekjum félagsins en tekjufærslan myndi leiða til lægra taps viðkomandi ár.

III.

Með bréfi, dags. 4. júní 2019, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna. Í umsögninni er þess krafist að hinir kærðu úrskurðir verði staðfestir með vísan til forsendna þeirra, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðunum ríkisskattstjóra.

Í tilefni umsagnar ríkisskattstjóra hefur umboðsmaður kæranda áréttað kröfur kæranda og málsástæður með bréfi, dags. 19. júní 2019. Með bréfi, dags. 27. ágúst 2019, hefur umboðsmaður kæranda lagt fram gögn til stuðnings kröfu um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði.

IV.

Kæra í máli þessu varðar tvo úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 12. febrúar 2019, sem kveðnir voru upp í tilefni af erindi kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 25. október 2018, þar sem farið var fram á tilteknar breytingar á skattframtölum kæranda árin 2017 og 2018. Eins og hér að framan greinir tók ríkisskattstjóri erindi kæranda til meðferðar sem annars vegar kæru á álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2018, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og hins vegar sem beiðni um breytingu á áður álögðum opinberum gjöldum gjaldárið 2017, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. gr. laga nr. 16/2010, um breyting á hinum fyrrnefndu lögum.

Eins og rakið er í kæru til yfirskattanefndar synjaði ríkisskattstjóri erindi kæranda um breytingu á áður álögðum opinberum gjöldum félagsins gjaldárið 2017. Í úrskurðaframkvæmd hefur verið litið svo á að synjun ríkisskattstjóra á að neyta heimildar sinnar til að endurákvarða áður álögð opinber gjöld, sbr. áður 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003 og nú 2. mgr. sömu lagagreinar, sé ekki ákvörðun sem kæranleg sé til yfirskattanefndar samkvæmt 1. mgr. 3. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd. Leiðir þetta af niðurlagsákvæði 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003 þar sem fram kemur að skattaðila sé heimilt að kæra breytingar ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar. Hliðstæða heimild og um ræðir í 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003 hefur yfirskattanefnd ekki. Samkvæmt þessu ber að vísa kærunni frá yfirskattanefnd að því leyti sem hún varðar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2017.

Víkur þá að þeim þætti málsins sem snýr að álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2018. Samkvæmt skattskilum kæranda gjaldárið 2016 nam frestaður skattskyldur söluhagnaður 729.856.954 kr. vegna sölu eigna á árinu 2015, sbr. 14. gr. laga nr. 90/2003. Að teknu tilliti til þess að kærandi tekjufærði 144.720.847 kr. vegna frestaðs söluhagnaðar í skattframtali árið 2017 námu eftirstöðvar frestaðs söluhagnaðar 585.136.107 kr. í skattframtali kæranda árið 2018. Var sú fjárhæð færð í reit 4040 í skattframtalinu. Á móti söluhagnaðinum færði kærandi sérstakar fyrningar að fjárhæð 244.675.780 kr. í reit 4070 í skattframtalinu vegna tilgreindra eigna, sbr. eignaskrá (RSK 4.01) sem fylgdi framtalinu. Samkvæmt þessu nam mismunur 340.460.327 kr. Ríkisskattstjóri taldi að reikna bæri 10% álag samkvæmt 14. gr. laga nr. 90/2003 á þennan mismun þannig að álagsfjárhæð teldist 34.046.032 kr. (fjárhæðin varð 34.046.327 kr. í meðförum ríkisskattstjóra). Leiddi þessi breyting ríkisskattstjóra til þess að hreinar tekjur til skatts ákvörðuðust 34.046.327 kr. í skattframtali kæranda árið 2017.

Í kæru til yfirskattanefndar er ekki vikið að ályktun ríkisskattstjóra um beitingu 10% álags á tekjufærðan söluhagnað að því leyti sem ekki kemur til sérstakrar fyrningar á móti honum. Verður litið svo á að út af fyrir sig uni kærandi niðurstöðu ríkisskattstjóra um þetta. Af hálfu kæranda er þess hins vegar krafist að nefnd álagsfjárhæð verði tekjufærð í reit 4390 í skattframtali kæranda árið 2018 og komi þannig til hækkunar á tekjuskattsstofni félagsins, en af þessu telur kærandi leiða að tap ársins myndi lækka um sömu fjárhæð og aukið svigrúm skapast til sérstakar fyrningar á móti fjárhæð skattskylds söluhagnaðar.

Vegna kröfugerðar kæranda skal tekið fram að fyrir liggur að ríkisskattstjóri færði umrædda álagsfjárhæð 34.046.032 kr. (34.046.327 kr.) til tekna í reit 4130 í skattframtali kæranda árið 2018, sbr. tilkynningu ríkisskattstjóra, dags. 21. september 2018, sem til hefur verið vísað í málinu. Álagið hefur því þegar verið fært kæranda til tekna og er krafa kæranda að því leyti tilefnislaus. Að þessu athuguðu og með hliðsjón af kröfugerð kæranda að öðru leyti, sem varðar hækkun sérstakrar fyrningar á móti söluhagnaði, verður krafan skilin svo að 10% álag samkvæmt 14. gr. laga nr. 90/2003 verði talið innifalið í þeirri fjárhæð sem ganga skal til að jafna yfirfæranlegt rekstrartap áður en til ráðstafana samkvæmt lagagreininni kemur, sbr. niðurlagsákvæði lagagreinarinnar. Ekki verður talið að neitt sé því til fyrirstöðu að taka þessa kröfu til greina, enda verður ekki annað séð en að skatt- og úrskurðaframkvæmd standi til að svo verði gert, sbr. til hliðsjónar úrskurð yfirskattanefndar nr. 135/2005.

Að frátöldum fjárhæðum í reitum 4040, 4070 og 4130 í skattframtali kæranda árið 2018, þ.e. tekjufærslu frestaðs söluhagnaðar, færslu sérstakrar fyrningar og álags vegna söluhagnaðar, er í framtalinu gerð grein fyrir tapi af rekstri félagsins að fjárhæð 340.460.327 kr. Miðað við að 10% álag sé innifalið í þeirri fjárhæð söluhagnaðar sem kemur á móti þeirri fjárhæð nemur söluhagnaður án álags því 309.509.388 kr. og álag 30.950.939 kr. Eftirstöðvar söluhagnaðar eru þá 275.626.719 kr. Er fallist á hækkun sérstakrar fyrningar á móti söluhagnaði í þá fjárhæð eða um 30.950.939 kr. Hækkun fyrningar færist á eign með auðkenni 170609006 í eignaskrá kæranda. Hreinar tekjur verða 0 kr.

Af hálfu kæranda er þess krafist að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins, sem gengið hefur kæranda í hag að hluta, þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Samkvæmt framlögðum gögnum nemur kostnaður kæranda vegna meðferðar málsins 749.115 kr. vegna 22,25 klst. vinnu sérkunnáttumanna. Við ákvörðun málskostnaðar hefur þýðingu að krafa kæranda varðandi gjaldárið 2017 hefur ekki náð fram að ganga. Einnig er til þess að líta að málið verður hvorki talið umfangsmikið né sérstaklega flókið, sbr. lagaskilyrði fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði. Þess er að geta að öll efnisleg sjónarmið kæranda, sem þýðingu höfðu við úrlausn um kæruna, komu fram við meðferð máls kæranda hjá ríkisskattstjóra, sbr. bréf umboðsmanns kæranda, dags. 25. október 2018, en uppistaða í kæru til yfirskattanefndar er reifun á atvikum málsins. Með vísan til framanritaðs og starfsreglna yfirskattanefndar 21. nóvember 2014 um ákvörðun málskostnaðar þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 180.000 kr. Er þá miðað við u.þ.b. átta tíma vinnu sérkunnáttumanns vegna kærumálsins.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því er varðar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2017. Álag vegna frestaðs söluhagnaðar í reit 4130 í skattframtali kæranda árið 2018 verður 30.950.939 kr. Sérstök fyrning fasteignar með auðkenni 170609006 í eignaskrá kæranda hækkar um 30.950.939 kr. Aukafyrningar í reit 4070 í skattframtali kæranda hækka samsvarandi. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 180.000 kr.