Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2020, miðvikudaginn 26. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 179/2019; kæra A, dags. 5. desember 2019, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2019. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 5. desember 2019, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 31. október 2019, vegna álagningar opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2019. Með kæruúrskurði þessum féllst ríkisskattstjóri á kröfu kæranda um að greiðsla til hans frá íþróttafélaginu X væru launatekjur hans, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, en ekki rekstrartekjur samkvæmt B-lið sömu lagagreinar. Jafnframt hækkaði ríkisskattstjóri tekjufærða fjárhæð úr 2.043.000 kr. í 3.096.000 kr. Leiddi breytingin til hækkunar á tekjuskatts- og útsvarsstofni kæranda um 1.494.630 kr. Einnig féll niður stofn kæranda til tryggingagjalds 1.605.600.

Skilja verður kæru til yfirskattanefndar svo að gerð sé krafa um lækkun álagðra opinberra gjalda þar sem X hafi borið að halda eftir staðgreiðslu af launum kæranda.

II.

Helstu málavextir eru þeir að í skattframtali kæranda árið 2019 voru tilfærð laun samtals að fjárhæð 1.223.999 kr. auk dagpeninga að fjárhæð 143.600 kr. Þá fylgdi skattframtalinu rekstrarskýrsla (RSK 4.11) þar sem tilfærðar voru tekjur kæranda og gjöld vegna starfa fyrir X. Voru rekstrartekjur tilteknar 2.043.000 kr. í rekstrarskýrslunni og rekstrargjöld 1.947.870 kr., en þar af nam reiknað endurgjald 1.440.000 kr. sem kom til tekna í reit 24 í skattframtalinu. Hreinar tekjur af atvinnurekstri í reit 62 í skattframtali kæranda námu 95.130 kr. Samkvæmt skattframtalinu var tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda 2.652.570 kr. og var staðgreiðsla af tekjum tilfærð 290.013 kr. Með leiðréttingarbeiðni, dags. 12. apríl 2019, kom kærandi því á framfæri að umræddar greiðslur hefðu verið frá knattspyrnudeild X. Við álagningu opinberra gjalda kæranda árið 2019 var byggt á skattframtali kæranda óbreyttu að teknu tilliti til umræddrar leiðréttingar.

Með kæru, dags. 17. júlí 2019, gerði kærandi kröfu um að skattframtal hans yrði leiðrétt með hliðsjón af því að greiðslur frá X hefðu verið laun en ekki verktakagreiðslur. Því til stuðnings vísaði kærandi til úrskurðar samninga- og félagaskiptanefndar KSÍ í máli X gegn kæranda þar sem nefndin komst að þeirri niðurstöðu að greiðslur X til kæranda á tímabilinu hefðu verið nettó launagreiðslur. Bæri X því skylda til að greiða skatta og launatengd gjöld af launum kæranda. Kærunni fylgdi óundirritaður leikmannssamningur milli kæranda og X.

Með kæruúrskurði, dags. 31. október 2019, tók ríkisskattstjóri kæruna til meðferðar. Ríkisskattstjóri tók fram að samkvæmt úrskurði samninga- og félagaskiptanefndar KSÍ teldist starfssamband kæranda og X samband launamanns og vinnuveitanda. Einnig hefði kærandi lagt fram óundirritaðan samning sinn við X. Í samningnum kæmi fram að laun fyrir árið 2018 skyldu vera 200.000 kr. fyrir janúar og 362.000 kr. fyrir febrúar til september 2018 (átta mánuðir) eða samtals 3.096.000 kr. Var það niðurstaða ríkisskattstjóra að ekki væri á öðru að byggja að svo stöddu en úrskurði samninga- og félagaskiptanefndar KSÍ og launamiða frá X, skráðum 27. júní 2019. Væri fallist á kæruna. Væru felldar niður allar fjárhæðir af rekstrarskýrslu kæranda og þess í stað væru kæranda talin til tekna laun að fjárhæð 3.096.000 kr. Til frádráttar væri fært 4% iðgjald í lífeyrissjóð 123.840 kr. Vakti ríkisskattstjóri athygli á því að X hefði ekki staðið skil á staðgreiðslu vegna þessara launa. Þyrfti kærandi að sanna að staðgreiðslu hefði verið haldið eftir, sbr. 1. mgr. 22. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda. Af úrskurðinum leiddi að tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda hækkaði úr 2.652.570 kr. í 4.147.200 kr. auk þess sem stofn til greiðslu tryggingagjalds í staðgreiðslu féll niður.

III.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 5. desember 2019, greinir kærandi frá ágreiningi sínum við X. Kveðst kærandi hafa staðið í þeirri trú að greiðslur til hans á grundvelli samnings við X væru launagreiðslur en ekki verktakagreiðslur, svo sem X hafi haldið fram. Fer kærandi fram á að álagning opinberra gjalda hans gjaldárið 2019 verði leiðrétt með hliðsjón af því að X hafi borið að standa skil á staðgreiðslu opinberra gjalda vegna launagreiðslna til hans svo sem úrskurður samninga- og félagaskiptanefndar KSÍ beri með sér. Með kærunni fylgir m.a. umræddur úrskurður, óundirritaður samningur milli X og kæranda, dags. 16. október 2016, og loks yfirlit yfir launagreiðslur og millifærslur frá X til kæranda.

IV.

Með bréfi, dags. 7. janúar 2020, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfum, dags. 22. og 27. janúar 2020, hefur kærandi ítrekað framkomnar kröfur sínar og m.a. lagt fram tölvupóstsamskipti við KSÍ auk afrita af skattframtölum sínum.

V.

Skilja verður kæru til yfirskattanefndar svo að gerð sé krafa um lækkun álagða opinberra gjalda gjaldárið 2019 vegna tekna á árinu 2018. Er krafa kæranda byggð á því að greiðslur til kæranda frá X hafi verið nettó launagreiðslur til kæranda og hafi X borið ábyrgð á greiðslu skatta og launatengdra gjalda vegna launanna.

Eins og fram er komið kærði kærandi álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2019 með kæru sem barst ríkisskattstjóra 17. júní 2019. Krafðist kærandi þess að tekjufærð verktakgreiðsla frá X að fjárhæð 2.043.000 kr. yrði felld niður í skattframtali hans og að þess í stað yrði byggt á því að um væri að ræða launatekjur hans frá X. Kærunni fylgdi úrskurður samninga- og félagaskiptanefndar KSÍ þar sem m.a. var fjallað um ágreining kæranda og X um eðli greiðslna til kæranda, svo og fylgdi kærunni óundirritaður samningur milli X og kæranda, dags. 16. október 2016. Með kæruúrskurði, dags. 31. október 2019, féllst ríkisskattstjóri á það með kæranda að tekjur hans frá X á árinu 2018 hefðu verið launatekjur en ekki tekjur af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Vísaði ríkisskattstjóri um þetta til nefnds úrskurðar samninga- og félagsskiptanefndar KSÍ og kom fram að ríkisskattstjóri teldi ekki á öðru að byggja í málinu en þeim úrskurði og launamiða frá X. Með úrskurðinum felldi ríkisskattstjóri niður tilfærðar rekstrartekjur að fjárhæð 2.043.000 kr. í rekstrarskýrslu (RSK 4.11) með skattframtali kæranda, auk þess sem rekstrarkostnaðar sem þar var tilfærðar féll niður. Samkvæmt þessu féll niður tilfært reiknað endurgjald að fjárhæð 1.440.000 kr. í reit 24 í framtalinu og hreinar tekjur af eigin atvinnurekstri 95.130 kr. í reit 62. Þess í stað færði ríkisskattstjóri 3.096.000 kr. til tekna í skattframtalinu sem laun frá X og til frádráttar þeirri fjárhæð 4% iðgjald í lífeyrissjóð eða 123.840 kr. Við þessar breytingar hækkaði tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 1.494.630 kr. frá því sem kærandi taldi fram, þ.e. úr 2.652.570 kr. í 4.147.200 kr.

Samkvæmt því sem hér hefur verið rakið féllst ríkisskattstjóri með úrskurði sínum á kröfu kæranda sem laut að eðli tekna hans frá X. Ríkisskattstjóri lét hins vegar ekki við það sitja með úrskurðinum að fella niður framtaldar rekstrartekjur í skattframtali kæranda og færa þær sem launatekjur hans í framtalinu, heldur tók hann sér fyrir hendur að hækka tekjur kæranda frá X úr 2.043.000 kr. í 3.096.000 kr. Ráðið verður af úrskurðinum að í þessu sambandi hafi ríkisskattstjóri byggt á því að samkvæmt óundirrituðum samningi kæranda og X, sem fylgdi kærunni, skyldu laun kæranda nema 200.000 kr. í janúar og 362.000 kr. í febrúar til september 2008.

Eins og mál kæranda bar að samkvæmt framansögðu, þ.e. sem kæra samkvæmt 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, var ríkisskattstjóri ekki bundinn af fyrirspurnar- og tilkynningarákvæðum 96. gr. laga nr. 90/2003 hygðist hann breyta skattframtalinu. Hins vegar bar ríkisskattstjóra að rökstyðja kæruúrskurð sinn, þ.m.t. breytingar sem hann gerði á framtalinu, sbr. 4. málsl. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003 og 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, og sjá til þess samkvæmt rannsóknarreglu, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, að málið væri nægjanlega upplýst væru ákvarðanir teknar sem krefðust slíks.

Við uppkvaðningu hins kærða úrskurðar lá fyrir ríkisskattstjóra, auk fyrrnefndra samningsdraga, verktakamiði frá X þar sem heildargreiðslur til kæranda eru tilgreindar 2.043.000 kr. Þá lá fyrir úrskurður frá samninga- og félagaskiptanefnd KSÍ í ágreiningsmáli milli X og kæranda þar sem komist var að þeirri niðurstöðu að greiðslur til kæranda á grundvelli samnings við X á samningstímabilinu 16. október 2016 til 16. október 2018 væru „nettó launagreiðslur“. Í úrskurðinum er rakið að við meðferð máls kæranda fyrir nefndinni hafi komið fram tveir mismunandi samningar milli aðila vegna sama tímabils, þ.e. 16. október 2016 til 16. október 2018. Ekki er gerð grein fyrir því í úrskurðinum að hvaða leyti samningsákvæðum beri ekki saman, en svo virðist sem aðilar hafi byggt hvor á sinni útgáfu samnings. Hvorug útgáfan var undirrituð og hvorug skráð hjá KSÍ í samræmi við reglur þar um. Í úrskurðinum kemur fram að í fyrri leikmannasamningi á milli aðila, sem gilti tímabilið 1. apríl 2016 til 16. október 2016, hafi verið tekið fram að greiðslur til leikmannsins væru „nettó“ eftir skatta. Ekkert komi fram um þetta í þeim tveimur samningum sem lagðir hafi verið fram í málinu vegna samningstímabilsins 16. október 2016 til 16. október 2018. Þar sem launatölur séu áþekkar milli samningstímabila sé það mat nefndarinnar að það standi félaginu nær að sýna fram á að annað gilti á síðara samningstímabilinu en hinu fyrra, enda hafi félagið útbúið samningana. Engar fjárhæðir eru tilgreindar í þessu sambandi í úrskurði nefndarinnar.

Eins og fyrr segir nam greiðsla X til kæranda 2.043.000 kr. samkvæmt því sem tilgreint var í launauppgjöf frá X. Í máli þessu er ekki deilt um að virða beri greiðslna sem laun þótt hún hafi verið tilgreind sem verktakagreiðsla af hálfu greiðanda. Samkvæmt þessu lá fyrir ríkisskattstjóra launauppgjöf greiðanda gerð samkvæmt þeirri lagaskyldu sem kveðið er á um í 1. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003. Ákvæði þetta er grundvöllur upplýsingaskyldu í þessum efnum. Allt að einu ákvað ríkisskattstjóri að byggja á öðrum upplýsingum en lögmæltum gögnum varðandi launafjárhæð kæranda án þess þó að af hans hálfu væru nokkur sérstök rök færð fyrir þeim afbrigðum. Að auki gaf ríkisskattstjóri kæranda ekki færi á að tala máli sínu og koma að athugasemdum sínum, andmælum og eftir atvikum gögnum, áður en hann breytti framtalinu á hinn umdeilda veg. Tekið skal fram að fjárhæð sú sem tilgreind er í umræddum verktakamiða, útgefnum af X, samrýmist fjárhæð greiðslna til kæranda samkvæmt yfirliti sem fylgir kæru til yfirskattanefndar.

Samkvæmt því, sem hér hefur verið rakið, verður að telja að málið hafi ekki verið nægjanlega upplýst áður en ríkisskattstjóri ákvað hinar kærðu breytingar með úrskurði sínum, dags. 31. október 2019, sbr. rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, auk þess sem gefa varð kæranda kost á að neyta andmælaréttar síns, sbr. 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, væri fyrirhugað að færa honum til tekna hærri fjárhæð en leiddi af launauppgjöf greiðanda. Verður að telja að um verulegan annmarka á rannsókn málsins hafi verið að ræða. Þá verður að telja að rökstuðningur ríkisskattstjóra í hinum kærða úrskurði hafi verið ófullnægjandi, sbr. 4. málsl. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003 og 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, enda eru ekki færð rök fyrir því að líta framhjá fjárhæð samkvæmt verktakamiða. Samkvæmt þessu þykir bera að ómerkja hina kærðu tekjufærslu ríkisskattstjóra að fjárhæð 1.053.000 kr. Ekki verður haggað við ákvörðun ríkisskattstjóra um að færa greiðslu til kæranda að fjárhæð 2.043.000 kr. sem launatekjur hans í skattframtalinu, en ljóst er að kærandi unir þeim þætti í úrskurði ríkisskattstjóra.

Vegna viðbáru kæranda um vanhöld á staðgreiðsluskilum X er til þess að líta að í 1. mgr. 22. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, er kveðið á um að launamaður beri ekki ábyrgð á greiðslu opinberra gjalda sem hann sanni að launagreiðandi hafi haldið eftir af launum hans. Launagreiðandi og launamaður bera hins vegar óskipta ábyrgð á vanteknum opinberum gjöldum. Það leiðir af þessu að launamaður verður ekki leystur undan skattgreiðslu nema hann sanni afdrátt staðgreiðslu af launagreiðslum til sín, svo sem með því að leggja fram launamiða þar sem þetta kemur fram. Að því leyti sem kærandi kann að telja sannað að afdráttur skatts af umræddum tekjum hafi átt sér stað skal tekið fram að kröfugerð á þessum grundvelli lýtur að greiðsluskyldu kæranda vegna álagðra opinberra gjalda samkvæmt hinum kærða úrskurði ríkisskattstjóra með tilliti til frádráttar skilaskyldrar staðgreiðslu á móti álögðum tekjuskatti og útsvari, sbr. 34.-37. gr. laga nr. 45/1987. Nánar tiltekið er hér á ferð krafa um breytingar á skrá þeirri sem ríkisskattstjóri heldur samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 24. gr. laga nr. 45/1987. Breyting af þessu tagi, þótt á yrði fallist, myndi ekki hagga hinni kærðu álagningu á neinn hátt, en skipta máli varðandi greiðslustöðu. Ekki verður séð að kærandi hafi leitað eftir því við ríkisskattstjóra að fá fram breytingu á staðgreiðslufjárhæð á þessum grundvelli. Liggur enginn kæranleg ákvörðun fyrir af hálfu ríkisskattstjóra um þetta atriði er verður skotið til yfirskattanefndar, sbr. 1. mgr. 2. gr. og 1. mgr. 3. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Samkvæmt þessu verður að vísa þessu kæruatriði frá yfirskattanefnd. Þrátt fyrir þá niðurstöðu þykir rétt að taka fram að samkvæmt launauppgjöf X var greiðslan til kæranda tilfærð sem verktakagreiðsla. Miðað við það verður ekki ætlað að X hafi dregið staðgreiðslu opinberra gjalda af greiðslum til kæranda. Af hálfu kæranda hefur ekki heldur verið sýnt fram á að X hafi haldið eftir staðgreiðslu af launum til hans að fjárhæð 2.043.000 kr., enda fékk kærandi þá fjárhæð greidda að fullu á árinu 2018, sbr. yfirlit sem fylgdi kæru til yfirskattanefndar.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Ákvörðun ríkisskattstjóra um hækkun tekna í skattframtali kæranda árið 2019 úr 2.043.000 kr. í 3.096.000 kr. er ómerkt. Kröfu kæranda um leiðréttingu á fjárhæð staðgreiðslu er vísað frá yfirskattanefnd.