Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2020, miðvikudaginn 8. júlí, er tekið fyrir mál nr. 178/2019; kæra A, dags. 4. desember 2019, vegna ákvörðunar erfðafjárskatts. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 4. desember 2019, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun sýslumanns um erfðafjárskatt vegna arfs úr dánarbúi B, sem lést ... 2013, sbr. erfðafjárskýrslu sem sýslumaður áritaði 6. nóvember 2019. Í kærunni er þess krafist að stofn til erfðafjárskatts verði ákvarðaður miðað við eignir dánarbúsins að frádregnum skuldum eins og verðmæti þessi lágu fyrir við upphaf skipta og að verðmæti búsins verði metin samkvæmt fasteignamati, sbr. 4. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, að frátöldum skuldum samkvæmt 5. gr. sömu laga. Einnig gerir kærandi kröfu um að tiltekinn kostnaður, sem falli undir 17.–22. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., komi til frádráttar við ákvörðun skattstofns, svo og að skuld við Lífeyrissjóð starfsmanna ríkisins (LSR) komi til frádráttar. Þá er gerð krafa um að við hugsanlega leiðréttingu á erfðafjárskatti verði tekið tillit til þess að einn erfingja, D, hafi fengið gefið út afsal á eignarhluta í fasteign án greiðslu kaupverðs, en hvorki sé gerð grein fyrir kaupverði né leigutekjum í úthlutunargerð og erfðafjárskýrslu. Loks er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að í júlí 2013 fékk C leyfi til setu í óskiptu búi eftir maka sinn, B, sem lést ... 2013. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 18. ágúst 2015 var dánarbúið tekið til opinberra skipta að beiðni C og var ... hrl., skipuð til að gegna starfi skiptastjóra í dánarbúinu.

Samkvæmt gögnum málsins lagði skiptastjóri fram drög að frumvarpi til úthlutunar úr búinu á skiptafundi hinn 22. ágúst 2016. Ágreiningur var með erfingjum um tiltekin atriði varðandi skiptin. Þar sem skiptastjóra tókst ekki að jafna ágreining í málinu vísaði hann ágreiningnum til héraðsdóms í samræmi við ákvæði 3. mgr. 79. gr. og 122. gr. laga nr. 21/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 15. mars 2017 var því m.a. slegið föstu að þriðjungur fasteignar að F væri eign dánarbúsins. Enn stóðu óleyst mál milli erfingja, sbr. skiptafund 20. september 2017, og varð niðurstaða skiptastjóra sú að vísa ágreiningsefnum til úrlausnar héraðsdóms. Að gengnum úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. júlí 2018 og úrskurði Landsréttar frá 13. september 2018 í máli nr. 644/2018, þar sem m.a. var fjallað um nefnda fasteign, afhenti skiptastjóri sýslumanni þann 1. október 2018 frumvarp til úthlutunar úr dánarbúinu ásamt erfðafjárskýrslu til bráðabirgðaákvörðunar á erfðafjárskatti. Með tölvupósti 11. október 2018 gerði sýslumaður þá athugasemd við erfðafjárskýrsluna að eignir búsins væru taldar fram eins og þær hefðu verið við upphaf skipta. Þegar óskiptu búi væri skipt fyrir andlát eftirlifandi maka bæri að ákvarða erfðafjárskatt miðað við verðmæti arfs þann dag sem sýslumaður áritaði erfðafjárskýrslu, sbr. ákvæði 3. mgr. 14. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Í kjölfar þessarar athugasemdar sýslumanns lagði skiptastjóri fram endurgerða erfðafjárskýrslu, dags. 11. október 2018, ásamt frumvarpi til úthlutunar úr dánarbúinu, dags. 12. október 2018. Sýslumaður áritaði erfðafjárskýrsluna ásamt frumvarpinu 12. október 2018 í samræmi við 1. mgr. 8. gr. laga nr. 14/2004. Frumvarpið var lagt fram á skiptafundi 26. október 2018, en kærandi mótmælti því að skiptum yrði lokið á grundvelli frumvarpsins. Fór svo að skiptastjóri beindi ágreiningi um frumvarpið til dómstóla. Samkvæmt úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 19. júní 2019 var kröfum kæranda um breytingu á frumvarpinu ýmist hafnað eða vísað frá dómi. Sú niðurstaða var kærð til Landsréttar sem með úrskurði 2. október 2019 í máli nr. 522/2019 vísaði tiltekinni kröfu kæranda frá dómi en staðfesti að öðru leyti úrskurð héraðsdóms.

Frumvarp skiptastjóra var lagt fram að nýju á skiptafundi 31. október 2019 að gerðum breytingum vegna hækkunar skiptakostnaðar. Í fundargerð skiptafundarins kom fram sú afstaða skiptastjóra að þar sem forsendur fyrra frumvarpsins stæðu óhaggaðar teldist það samþykkt, sbr. 3. mgr. 79. gr. laga nr. 20/1991. Bæri skiptastjóra því að leggja það til grundvallar við úthlutun til erfingja þar sem ágreiningur um efni þess hefði verið leiddur til lykta. Ekki væri unnt að koma að frekari mótmælum við efni frumvarpsins þar sem útkljáð hefði verið um öll ágreiningsefni milli erfingja á fyrri stigum skipta og bókað um það í fundargerð skiptastjóra 20. september 2017, sbr. og 3. mgr. 79. gr. laga nr. 20/1991. Bókað var eftir tveimur erfingjum, þar á meðal kæranda, að þeir teldu sig knúna til að samþykkja frumvarp skiptastjóra með þeim fyrirvara að frumvarpið byggði á túlkunum skiptastjóra og lögmanns skiptabeiðanda á úrskurðum héraðsdóms og Landsréttar sem gengið hefðu í málum vegna skipta dánarbúsins. Í fundargerðinni kom einnig fram að erfðafjárskýrsla hefði verið staðfest til bráðabirgða af hálfu sýslumanns og myndi skiptastjóri leggja hana fyrir sýslumann að nýju. Þegar erfðafjárskýrslan hefði verið staðfest og erfðafjárskattur greiddur myndi skiptastjóri millifæra arfshluta erfingja inn á bankareikninga þeirra.

Skiptastjóri lagði erfðafjárskýrslu vegna dánarbúsins fyrir sýslumann þann 6. nóvember 2019 sem áritaði erfðafjárskýrsluna sama dag og ákvarðaði erfðafjárskatt erfingja í samræmi við skýrsluna. Jafnframt staðfesti sýslumaður fyrirliggjandi frumvarp til úthlutunar úr dánarbúinu. Samkvæmt úthlutunargerðinni var þremur erfingjum, þar á meðal kæranda, greiddur út móðurarfur sinn, en C sat áfram í óskiptu búi með D, sameiginlegum niðja hans og hinnar látnu.

Samtala eigna samkvæmt erfðafjárskýrslunni nam 50.675.846 kr. Meðal eigna var fasteign að G, tilgreind að verðmæti 32.576.605 kr., ógreitt söluandvirði fasteignarinnar að F að fjárhæð 1.822.114 kr. með vöxtum og ógreitt söluandvirði sumarhúss að fjárhæð 13.166.600 kr. með vöxtum. Samtala skulda nam 1.562.635 kr., en þar voru taldar fram skuldir við Mastercard og Íbúðalánasjóð. Hrein eign dánarbúsins í lið 8.1 nam 49.113.211 kr. Frá því dróst búshluti eftirlifandi maka samkvæmt reglum hjúskaparlaga nr. 31/1993 að fjárhæð 24.556.605 kr. Hrein eign til skipta milli erfingja var því 24.556.606 kr. sem skiptist með þeim hætti að eftirlifandi maki fékk auk síns arfshluta jafnframt 1/3 hluta samkvæmt erfðaskrá. Var því arfshlutfall hans í erfðafjárskýrslu tilgreint 55,5556% og fjárhæð arfshluta 13.642.570 kr. Arfshlutfall hinna erfingjanna var 11,1111% hjá hverjum fyrir sig og fjárhæð arfshluta 2.728.509 kr. en að frádregnum óskattskyldum arfi 166.667 kr. var skattskyldur arfur 2.561.843 kr. og erfðafjárskattur 256.184 kr. í tilviki hvers þeirra fyrir sig.

III.

Eins og fram kemur í kafla I hér að framan gerir kærandi þá kröfu í málinu að skattstofn erfðafjárskatts verði metinn út frá verðmætum eigna búsins eins og þau lágu fyrir við upphaf skipta. Vísar kærandi í þessu sambandi til yfirlits sem fylgdi með beiðni um opinber skipti, en þar kemur fram að eignir búsins séu fasteign að G að fasteignamati 24.200.000 kr., 1/3 hluti í fasteign að F að fasteignamati 3.063.333 kr. og sumarbústaður að fasteignamati 5.694.000 kr. Skuldir samkvæmt sama yfirliti eru við Íbúðalánasjóð að fjárhæð 1.113.113 kr., Mastercard að fjárhæð 449.552 kr. og LSR að fjárhæð 6.001.273 kr. Einnig gerir kærandi þá kröfu að kostnaður samkvæmt 17.–21. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., verði dreginn frá skattstofni til erfðafjárskatts. Vegna þessa kæruatriðis tilgreinir kærandi reikning að fjárhæð 31.249 kr. frá fasteignasölu vegna verðmats fasteigna og reikning að fjárhæð 80.600 kr. frá R vegna mats á innbúi, tæmingu geymslu o.fl. Kærandi gerir jafnframt kröfu um að fyrrgreind skuld við LSR komi til frádráttar. Þá gerir kærandi þá kröfu að við leiðréttingu á erfðafjárskatti verði tekið tillit til þess að einn erfingjanna, D, hafi fengið gefið út afsal á eignarhluta í F án þess að greiða fyrir og kaupverð hafi hvergi verið gefið upp.

Í kærunni er málsmeðferð við skipti dánarbúsins lýst sem og ágreiningi kæranda við skiptabeiðanda og skiptastjóra dánarbúsins. Kemur þar fram að skiptastjóri hafi í þrígang farið með ágreining kæranda og skiptabeiðanda fyrir héraðsdóm og hafi tvö málanna gengið til Landsréttar. Hafi skiptin einkennst af háu flækjustigi, misvísandi upplýsingum og bókunum í fundargerðir, miklu pappírsflóði og óheyrilegu magni af tölvupóstum og bréfum. Rekur kærandi nánar málsmeðferð við skipti dánarbúsins sem og ágreining fyrir dómstólum. Í fundarboði skiptastjóra, dags. 7. október 2019, hafi erfingjum verið tilkynnt að þegar hefði verið útkljáð um endanlegt efni frumvarpsins og úrskurðað að forsendur fyrra frumvarpsins stæðu óhaggaðar og teldist frumvarpið því samþykkt að því leyti með vísan til 3. mgr. 79. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Því hafi erfingjar ekki getað gert athugasemdir við erfðafjárskýrslu áður en skiptastjóri greiddi erfðafjárskatt þeirra.

Kærandi rekur í kærunni nánar athugasemdir sínar við mat á eignum og skuldum dánarbúsins og hvernig þær séu taldar fram í erfðafjárskýrslu og frumvarpi til úthlutunar úr dánarbúinu sem legið hafi til grundvallar erfðafjárskýrslunni. Hvað snertir F er bent á að með úrskurði héraðsdóms hafi verið staðfest að þriðjungur fasteignarinnar teldist til eignar búsins og að dánarbúinu bæru leigutekjur vegna afnota D af eigninni. Söluverð eignarinnar sé ógreitt samkvæmt gögnum málsins en það hljóti að þurfa að greiða söluverð áður en afsal sé gefið út. Ekki fái heldur staðist að gefa eigi út afsal vegna fasteignar sem ekki sé talin fram sem slík í erfðafjárskýrslu. Eignin G sé talin eina fasteign dánarbúsins í erfðafjárskýrslu og verðmat skráð samkvæmt mati fasteignasala og skattstofn til erfðafjárskatts byggður á því mati að viðbættum vöxtum sem þó eru ekki reiknaðir fram að skiptalokum. Fasteignamat eignarinnar hafi verið 24.200.000 kr. á árinu 2015 en 39.150.000 kr. á árinu 2019 og því töluvert hærra en innlausnarverð (söluverð til C). Sumarbústaður ætti einnig að teljast sem fasteign í erfðafjárskýrslu og skattstofn að vera fasteignamat. Svo virðist sem skiptastjóri hafi tekið við greiðslu vegna sölu sumarbústaðarins en óljóst sé með vaxtatekjur af þeirri greiðslu. Dómstólar hafi skorið úr um það að D hafi yfirtekið lán hjá LSR sem tilheyri því ekki búinu, en farist hafi fyrir að gera grein fyrir þessu í úthlutunargerð. Yfirtaka D breyti því ekki að lánið hafi talist til skulda búsins við upphaf skipta og hafi þannig áhrif á skattstofn til erfðafjárskatts. Í erfðafjárskýrslu vanti að gera grein fyrir frádráttarbærum kostnaði sem sé til frádráttar skattstofni.

Með kærunni hefur kærandi lagt fram ýmis gögn, þar á meðal afrit af fundagerðum skiptafunda og úrskurði héraðsdóms og dóma Landsréttar vegna ágreinings sem reis við meðferð skipta dánarbúsins.

IV.

Með bréfi, dags. 3. janúar 2020, hefur sýslumaðurinn á höfuðborgarsvæðinu lagt fram umsögn vegna kærunnar. Kemur þar fram að sýslumaður hafi ekki athugasemdir vegna kærunnar. Með greinargerðinni fylgdi afrit af gögnum málsins hjá sýslumanni.

Með bréfi, dags. 27. janúar 2020, hefur kærandi gert frekari grein fyrir kæruatriðum og þeim gögnum sem fyrir liggi í málinu.

V.

1. Kæra í máli þessu varðar ákvörðun erfðafjárskatts samkvæmt lögum nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, vegna arfs úr dánarbúi B, sem lést þann ... 2013, sbr. erfðafjárskýrslu, dags. 31. október 2019, sem sýslumaður áritaði 6. nóvember 2019. Opinber skipti fóru fram á dánarbúinu, sbr. 2. þátt laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., að kröfu eftirlifandi maka, C, sem setið hafði í óskiptu búi. Erfðafjárskýrsla var yfirfarin og staðfest til bráðabirgða af sýslumanni 12. október 2018, sbr. 1. mgr. 8. gr. laga nr. 14/2004. Ágreiningur, sem var með erfingjum um frumvarp skiptastjóra, dags. 12. október 2018, fékk úrlausn dómstóla, sbr. úrskurð Héraðsdóms Reykjavíkur frá 19. júní 2019 og úrskurð Landsréttar frá 2. október 2019 í máli nr. 522/2019. Skiptum búsins lauk með skiptafundi 31. október 2019 í samræmi við frumvarp skiptastjóra, dags. 7. október 2019, sbr. 3. mgr. 79. gr. laga nr. 20/1991. Á skiptafundinum var bókað eftir tveimur erfingjum, m.a. kæranda, að þeir teldu sig knúna til þess að samþykkja frumvarp skiptastjóra sem byggði á túlkunum skiptastjóra og lögmanns skiptabeiðanda á úrskurðum héraðsdóms og Landsréttar. Ekki voru gerðar sérstakar athugasemdir við erfðafjárskýrslu sem sýslumaður hafði áður staðfest til bráðabirgða. Að loknum skiptum á dánarbúinu lagði skiptastjóri erfðafjárskýrsluna ásamt frumvarpi til úthlutunar fyrir sýslumann til staðfestingar sem áritaði hana án athugasemda þann 6. nóvember 2019. Sýslumaður ákvarðaði erfðafjárskatt þriggja barna arfleifanda sem var greiddur út arfur við skiptin, þar á meðal kæranda.

2. Samkvæmt 1. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, skulu ágreiningsmál um ákvörðun skatta, gjalda og skattstofna, þar með talin rekstrartöp, úrskurðuð af sérstakri óháðri nefnd, yfirskattanefnd. Í 2. mgr. 2. gr. laganna kemur fram að úrskurðarvald yfirskattanefndar taki til ákvörðunar skatta og gjalda sem lögð eru á eða ákvörðuð af öðrum stjórnvöldum en greinir í 1. mgr. lagagreinarinnar, eftir því sem ákveðið er í lögum. Í lögum nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, er m.a. kveðið á um kæruheimildir til yfirskattanefndar vegna ákvarðana sýslumanna og ríkisskattstjóra samkvæmt lögunum, sbr. 4. mgr. 7. gr., 3. mgr. 8. gr. og 11. gr. laganna.

Um hlutverk sýslumanns við ákvörðun erfðafjárskatts er fjallað í 7. og 8. gr. laga nr. 14/2004. Fyrri lagagreinin tekur til einkaskipta á dánarbúi, en sú síðari til opinberra skipta, sbr. lög nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Þegar dánarbúi er skipt einkaskiptum og erfingja greinir á við sýslumann um skattstofn vegna tiltekinnar eignar eða annað sem áhrif hafi á fjárhæð erfðafjárskattsins skal sýslumaður samkvæmt 4. mgr. 7. gr. laganna veita aðilum frest til að leggja fram gögn til stuðnings kröfum sínum. Að frestinum liðnum skal sýslumaður ákvarða erfðafjárskattinn á grundvelli framkominna gagna og tilkynna erfingjum með sannanlegum hætti. Vilji erfingjar ekki fella sig við ákvörðun erfðafjárskatts geta þeir innan 30 daga frá því að þeim berst tilkynning sýslumanns kært ákvörðun hans til yfirskattanefndar.

Sé dánarbúi skipt opinberum skiptum skal skiptastjóri samkvæmt 1. mgr. 8. gr. laga nr. 14/2004 útfylla erfðafjárskýrslu í samræmi við frumvarp til úthlutunar úr búinu og undirrita hana einn en leggja hana síðan fyrir sýslumann ásamt frumvarpi til úthlutunar til bráðabirgðaákvörðunar á erfðafjárskatti áður en skiptafundur verður haldinn um frumvarpið. Innan viku frá því að skiptum er lokið skal skiptastjóri leggja skýrsluna á ný fyrir sýslumann til ákvörðunar skattsins og áritunar. Í 3. mgr. 8. gr. laga nr. 14/2004 kemur fram að vilji erfingjar ekki fella sig við ákvörðun erfðafjárskatts samkvæmt 1. mgr. lagagreinarinnar geti þeir innan 30 daga frá því að þeim berst tilkynning sýslumanns kært ákvörðun hans til yfirskattanefndar, en ef erfingjar samþykkja geti skiptastjóri lokið skiptum með því að greiða þá skattfjárhæð, sem sýslumaður hefur ákvarðað, með fyrirvara um endurheimtu. Komi til endurgreiðslu skatts að leystum ágreiningi tekur skiptastjóri upp skiptin á ný til að úthluta því sem hafi verið endurgreitt.

Eftir orðanna hljóðan er í 3. mgr. 8. gr. laga nr. 14/2004 ekki gerður sami áskilnaður og í 4. mgr. 7. gr. laganna um að ágreiningsmál hafi verið til lykta leitt hjá sýslumanni áður en ákvörðun hans um erfðafjárskatt verði skotið til yfirskattanefndar. Sambærilegt ákvæði og nú er að finna í 3. mgr. 8. gr. var í 2. mgr. 14. gr. áðurgildandi laga nr. 83/1984, um erfðafjárskatt, að því frátöldu að ráðið varð af eldra ákvæðinu að sömu reglur giltu um ágreiningsmál hvort sem dánarbúi væri skipt einkaskiptum eða opinberum skiptum. Í athugasemdum með frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 14/2004, sbr. þskj. 605 á 130. löggjafarþingi, er þess getið varðandi það ákvæði sem varð 8. gr. laga nr. 14/2004, að 3. mgr. 8. gr. sé efnislega samhljóða 2. mgr. 14. gr. laganna að viðbættu því nýmæli að heimilt verði að kæra ákvörðun sýslumanns til yfirskattanefndar. Ekkert kemur fram um að ætlun löggjafans hafi verið að fella úr lögum það fyrirkomulag að ágreiningsmál fengi umfjöllun hjá sýslumanni áður en kæmi til kærumeðferðar. Þá kemur að öðru leyti hvergi fram að það hafi verið ætlun löggjafans að gera greinarmun á farvegi ágreiningsmála um erfðafjárskatt eftir því hvort um væri að ræða einkaskipti eða opinber skipti. Orðalag 3. mgr. 8. gr. um „ákvörðun erfðafjárskatts“ þykir raunar benda til hins gagnstæða. Það þykir og leiða af ákvæðum laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. m.a. ákvæði um form og efni kæru til yfirskattanefndar í 2. mgr. 5. gr. þeirra laga, og markmiði kærumeðferðar fyrir æðra stjórnvaldi að öðru leyti, þ.e. að fá tiltekna ákvörðun lægra stjórnvalds endurskoðaða, að gera verður þá kröfu með tilliti til kærumeðferðar fyrir yfirskattanefnd að fyrir liggi formleg ákvörðun sýslumanns vegna viðkomandi ágreinings um erfðafjárskatt, enda verður sem fyrr segir ekki annað ráðið af 3. mgr. 8. gr. laga nr. 14/2004 en að slík ákvörðun sé tekin, sbr. og þær kröfur sem almennt ber að gera til forms og efnis stjórnvaldsákvarðana.

Eins og fram er komið var dánarbúi B skipt opinberum skiptum og því fer um meðferð málsins eftir 8. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, þar á meðal um meðferð ágreiningsmála. Í málinu liggur ekki fyrir tilkynning sýslumanns til kæranda eða annarra erfingja um ákvörðun erfðafjárskatts, sbr. 1. mgr. 8. gr. nefndra laga. Þá kemur ekkert fram um það að kærandi hafi lagt fyrir sýslumann þau ágreiningsefni sem greinir í kæru til yfirskattanefndar. Tekið skal fram í því sambandi að bókun af hálfu tveggja erfingja, þar á meðal kæranda, sem færð var í fundargerð skiptafundar 31. október 2019, þess efnis að þeir samþykktu frumvarp skiptastjóra til úthlutunargerðar með þeim fyrirvara að það væri í samræmi við niðurstöður dómsmála sem gengið hefðu um skiptin, þykir ekki hafa gefið sýslumanni sérstakt tilefni til að ætla að ágreiningsmál væru um einstaka liði erfðafjárskýrslu. Sýslumaður mun hafa ákvarðað erfðafjárskatt hlutaðeigandi erfingja 6. nóvember 2019 og verður að ganga út frá því að hann hafi tilkynnt þeim þá ákvörðun. Þessari ákvörðun hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar með kæru þeirri sem hér er til meðferðar.

Með vísan til þess sem að framan greinir verður að telja að meðferð málsins hafi ekki ratað í þann farveg sem ætla verður að lög nr. 14/2004 geri ráð fyrir, þ.e. með því að sýslumaður tæki afstöðu til ágreiningsefnis málsins, að undangengnum fresti til gagnaöflunar, ákvarðaði erfðafjárskatt og tilkynnti erfingjum með sannanlegum hætti. Eins og rakið hefur verið má ráða í þá ástæðu fyrir þessu að kærandi hafi ekki komið kæruefnum sínum á framfæri við sýslumann. Í umsögn sýslumanns vegna kæru til yfirskattanefndar kemur ekkert efnislegt fram um kæruefnin. Um afstöðu sýslumanns til ágreiningsefna málsins hefur því ekkert komið fram annað en það að fyrir liggur að sýslumaður hefur áritað erfðafjárskýrslu án athugasemda af sinni hálfu. Að þessu virtu þykir mega leggja til grundvallar í málinu að sýslumaður telji þá liði í erfðafjárskýrslu sem þar voru á annað borð tilgreindir vera lögum samkvæmt. Samkvæmt þessu og þrátt fyrir framangreinda aðstöðu þykir mega ráða í ágreiningsefni málsins, að því leyti sem telja má að þau varði erfðafjárskatt sérstaklega, þannig að rétt sé að veita þeim úrlausn í úrskurði þessum. Þetta á þó ekki við um kröfu kæranda um að kostnaður, sem ekki var færður í erfðafjárskýrslu, komi til frádráttar stofni til erfðafjárskatts.

3. Ástæða er til að árétta að um skipti dánarbúa fer að lögum nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Fyrir liggur að umrætt dánarbú var tekið til opinberra skipta í samræmi við ákvæði laga nr. 20/1991 að beiðni eftirlifandi maka og búinu skipaður skiptastjóri. Á skiptafundi 26. október 2018 lagði skiptastjóri dánarbúsins fram frumvarp til úthlutunar eigna búsins, sbr. 77. gr. laga nr. 20/1991. Eins og fram hefur komið gerði kærandi athugasemdir við frumvarpið og var ágreiningi málsins beint til héraðsdóms í samræmi við ákvæði 3. mgr. 79. gr. og 122. gr. laga nr. 20/1991. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 19. júní 2019 var kröfum kæranda um breytingu á frumvarpinu ýmist hafnað eða vísað frá dómi. Kærandi skaut málinu til Landsréttar sem með úrskurði 2. október 2019 í máli nr. 522/2019 vísaði tiltekinni kröfu kæranda frá dómi en staðfesti að öðru leyti úrskurð héraðsdóms. Að loknum skiptum dánarbúsins, þar á meðal úrlausn þess ágreinings sem reis vegna athugasemda kæranda, sem lyktaði með nefndum dómi Landsréttar lagði skiptastjóri dánarbúsins erfðafjárskýrslu fyrir sýslumann til ákvörðunar erfðafjárskatts og áritunar. Eins og fyrr greinir áritaði sýslumaður skýrsluna 6. nóvember 2019. Í erfðafjárskýrslunni er vísað til samþykkts frumvarps til úthlutunar, dags. 31. október 2019, og dóma sem gengið hafi varðandi skiptin.

Málatilbúnaður kæranda í máli þessu varðar í veigamiklum atriðum ágreiningsefni sem komu fram við skipti umrædds dánarbús. Að því leyti sem athugasemdir kæranda í kæru við álagningu erfðafjárskatts lúta að leiðréttingu skattsins sem afleiðingu af viðhorfum kæranda um skiptin sem slík er því um að ræða atriði sem leiða ber til lykta samkvæmt lögum nr. 20/1991 sem raunar hefur verið gert með því að bera ágreiningsefnin undir dómstóla, eins og fyrr greinir. Þau viðhorf fengu ekki nema í takmörkuðum mæli framgang við lausn greindra ágreiningsmála vegna búskiptanna. Að þessu athuguðu og með vísan til þess, sem að framan er rakið um valdsvið yfirskattanefndar, verður því ekki í úrskurði þessum tekin afstaða til nefndra ágreiningsmála. Athugasemdir í kæru um tilgreiningu eigna og skulda dánarbúsins í erfðafjárskýrslu, svo sem þeir liðir lágu fyrir á úrskurðadegi skipta 18. ágúst 2015, þykja hins vegar gefa tilefni til umfjöllunar um einstaka liði nefndrar skýrslu.

Samkvæmt umræddri erfðafjárskýrslu, sem sýslumaður staðfesti til bráðabirgða 12. október 2018 og áritaði endanlega 6. nóvember 2019, nam samtala eigna 50.675.846 kr., sbr. lið 5.9 í skýrslunni. Eignir voru fasteignin G, bifreið, ógreiddar eftirstöðvar söluandvirðis F, söluandvirði sumarhúss, inneign á bankareikningi, firmaheiti og innbú. Samtala skulda í lið 6.4 nam 1.562.635 kr. Skuldir voru við Íbúðalánasjóð og Mastercard. Hrein eign dánarbúsins í lið 8.1 nam því 49.113.211 kr. Búshluti eftirlifandi maka var 24.556.606 kr. Hrein eign til skipta milli erfingja samkvæmt erfðafjárskýrslu var því 24.556.606 kr. sem skiptist á milli erfingja með þeim hætti að eftirlifandi maki fékk auk síns arfshluta jafnframt 1/3 hluta samkvæmt erfðaskrá. Arfshluti hans í erfðafjárskýrslu var því tilgreindur 55,56% en arfshluti hinna erfingjanna var 11,11% hjá hverjum fyrir sig. Erfðafjárskýrslan var í samræmi við frumvarp til úthlutunar, dags. 11. október 2018, sem einnig var staðfest af sýslumanni til bráðabirgða 12. október 2018 og endanlega 6. nóvember 2019, að því undanskildu í síðarnefnda skjalinu var gerð grein fyrir skiptakostnaði að fjárhæð 4.479.629 kr. til frádráttar eignum dánarbúsins. Því komu til skipta milli erfingja 20.076.977 kr.

Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004 er skattstofn erfðafjárskatts heildarverðmæti allra fjárhagslegra verðmæta og eigna sem liggja fyrir við andlát arfleifanda að frádregnum skuldum og kostnaði samkvæmt 5. gr. laganna. Samkvæmt 2. mgr. 4. gr. laganna er með heildarverðmæti samkvæmt 1. mgr. átt við almennt markaðsverðmæti viðkomandi eigna. Þrátt fyrir þetta skulu fasteignir taldar á fasteignamatsverði eins og það er skráð hjá Þjóðskrá Íslands á dánardegi arfleifanda, sbr. b-lið 3. mgr. 4. gr. laganna. Í 5. gr. laga nr. 14/2004 segir að skuldir arfleifanda, þ.m.t. væntanleg opinber gjöld, skuli koma til frádráttar áður en erfðafjárskattur er reiknaður, svo og útfararkostnaður arfleifanda. Kostnaður sem falli á búið vegna ráðstafana samkvæmt 17.–21. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., skuli einnig koma til frádráttar hvort heldur bú sæti opinberum skiptum eða einkaskiptum. Samkvæmt 3. mgr. 14. gr. laga nr. 14/2004 skal erfðafjárskattur hvers erfingja reiknaður út miðað við verðmæti arfs á dánardegi arfleifanda, en miðað við þann dag sem sýslumaður áritar erfðafjárskýrslu ef um fyrirframgreiddan arf er að ræða eða óskipt bú sem skipt er fyrir andlát eftirlifandi maka.

4. Af hálfu kæranda er gerð sú krafa að skattstofn erfðafjárskatts allra verðmæta og eigna að frádregnum skuldum verði metinn eins og þau lágu fyrir við upphaf skipta. Verðmæti fasteigna verði metin samkvæmt fasteignamati samkvæmt 4. gr. laga nr. 14/2004 og skuldir taldar til frádráttar samkvæmt 5. gr. laga nr. 14/2004. Vísar kærandi í þessu sambandi til yfirlits sem fylgdi kröfu um opinber skipti og um skuldir til sama yfirlits og um stöðu samkvæmt frumvarpi, svo sem segir í kæru. Um þessa kröfu kæranda er það að segja að eins og rakið hefur verið gildir sú regla að þegar óskiptu búi er skipt fyrir andlát eftirlifandi maka skal erfðafjárskattur reiknaður út miðað við verðmæti arfs á þeim degi þegar sýslumaður áritar erfðafjárskýrslu, sbr. 3. mgr. 14. gr. laga nr. 14/2004. Að því leyti sem krafa kæranda lýtur að því að skattstofn erfðafjárskatts vegna eigna dánarbúsins og skulda verði ákvarðaður eins og þessir liðir lágu fyrir við upphaf skipta er ljóst að krafan á sér ekki stoð í lögum um erfðafjárskatt nr. 14/2004. Víkur þá nánar að þeim liðum erfðafjárskýrslu sem kærandi tiltekur sérstaklega.

Fasteignin G.

Í erfðafjárskýrslu er tilgreind í lið 5.1 (Fasteignir) eignin G að fjárhæð 32.576.605 kr., þ.e. verðmat 28.500.000 kr. að viðbættri hækkun verðs um 4.076.605 kr. á grundvelli 5. mgr. 22. gr. laga nr. 20/1991. Eins og gildir um aðra eignaliði er þessi liður í skýrslunni færður með sömu fjárhæð og í úthlutunargerð.

Það frávik frá almennri reglu um tímamark skattskyldu til erfðafjárskatts, sem kveðið er á um í 3. mgr. 14. gr. laga nr. 14/2004, breytir því ekki að ákvarða skal skattverð fasteigna til erfðafjárskatts á grundvelli fasteignamats. Í kæru er vikið að þessu og bent á að fasteignamat G hafi verið 24.200.000 kr. á árinu 2015 þegar dánarbúið var tekið til opinberra skipta en við skiptalok á árinu 2019 hafi fasteignamatið verið komið í 39.150.000 kr.

Í þessu sambandi er til þess að líta að fyrir liggur að eftirlifandi maki, C, fékk fasteignina lagða sér út í samræmi við ákvæði 35. gr. laga nr. 20/1991. Um þetta var fjallað í úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. júlí 2018 og því bæði slegið föstu að C bæri réttur til útlagningar eignarinnar og að í þeim efnum bæri að miða við fyrirliggjandi verðmat frá 24. nóvember 2015, er nam 28.500.000 kr., að viðbættri hækkun samkvæmt 5. mgr. 22. gr. laga nr. 22/1991. Í kæru kemur fram að við framkvæmd skiptanna hefði verið litið svo á að innlausn eignarinnar hefði farið fram 20. janúar 2017 með því að C hefði greitt tilgreinda fjárhæð inn á reikning skiptastjóra. Við skiptalok hafi eina eign búsins verið innstæða á fjárvörslureikningi skiptastjóra.

Samkvæmt framansögðu verður ráðið að við framtal til erfðafjárskatts hafi verið gengið út frá því að nefndri fasteign hefði verið ráðstafað með þeim hætti sem að framan greinir áður en skiptunum lauk og tímamark skattskyldu til erfðafjárskatts rann upp. Samkvæmt því hefur skiptastjóri ekki talið að regla erfðafjárskattslaga um fasteignamat sem viðmið skattstofns ætti við um andvirði G þótt sá eignaliður sé tiltekinn sem „fasteign“ í lið 5.1 í erfðafjárskýrslu. Verður frekast að ætla að sú framsetning leiði af formi eyðublaðs RSK 1.12. Sýslumaður hefur engar athugasemdir gert við erfðafjárskýrslu að þessu leyti. Verður og naumast séð að því sé haldið fram af hálfu kæranda að hækka beri stofn til erfðafjárskatts vegna þessa eignaliðar óháð fjárhæð hans í úthlutunargerð.

Hvað snertir sérstaklega fjárhæðina 32.576.605 kr., sem tilgreind var í erfðafjárskýrslu í samræmi við úthlutunargerð, skal tekið fram að forsendur hennar, þ.e. verðmat sem var til grundvallar við útlagningu eignarinnar og vaxtareikningur, eru atriði sem voru útkljáð samkvæmt lögum nr. 20/1991 við skipti umrædds dánarbús. Eins og fyrr segir heyrir ekki undir yfirskattanefnd að taka afstöðu til þessa þáttar málsins.

Með vísan til þess sem hér hefur verið rakið og með því að ljóst er að stofn til erfðafjárskatts vegna þessa eignaliðar var ekki færður með of hárri fjárhæð í erfðafjárskýrslunni miðað við fjárhæð hans í úthlutunargerð þykir bera að vísa kröfu kæranda um breytingu á umræddum lið í erfðafjárskýrslu frá yfirskattanefnd.

Fasteignin F og skuld við LSR.

Í erfðafjárskýrslu er tilfært ógreitt söluandvirði fasteignar við F „skv. kaupl.samn. + vextir“ að fjárhæð 1.822.114 kr. Í kæru gerir kærandi þá kröfu að við leiðréttingu á erfðafjárskatti verði tekið tillit til þess að erfinginn D hafi fengið gefið út afsal á eignarhluta í F, án þess að greiða fyrir og kaupverðið sé hvergi gefið upp. Vegna þessa kæruliðar þykir verða að rekja bakgrunn umrædds liðar í erfðafjárskýrslunni.

Samkvæmt þeim málsatvikum sem rakin eru í úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 15. mars 2017 afsöluðu hin látna og eiginmaður hennar, C, 33,34% hluta af eignarhluta sínum í bílskúr að F til D sonar þeirra með afsali, dags. 20. febrúar 2012. Um svipað leyti var bílskúrnum breytt í ósamþykkta íbúð auk þess sem C tók lán hjá LSR að fjárhæð um 6.000.000 kr. Þann 7. október 2014 gerðu C og D með sér svonefndan kaupleigusamning sem kvað á um réttindi yfir F og greiðslutilhögun. Fól samningurinn í aðalatriðum í sér að D sem leigutaki átti að greiða C 125.000 kr. á mánuði í tiltekinn tíma. Fram kom að um væri að ræða kaupleigugreiðslur, þannig að D myndi með þeim eignast hið leigða og eiga rétt á afsali vegna eignarinnar í heild þegar lán hjá LSR væri uppgreitt eða með öðrum hætti gert óskuldbindandi fyrir leigusala gagnvart kröfuhöfum.

Við skipti dánarbúsins greindi erfingja á um það hvort fasteignin að F ætti að eiga undir skiptin. Taldi kærandi að fasteignin ætti að koma til úthlutunar milli erfingja en C taldi að fasteigninni hefði þegar verið ráðstafað og fyrir hana hefði verið greitt samkvæmt samningi. Hún ætti því ekki undir skiptin. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 15. mars 2017 var fallist á kröfur kæranda um að 1/3 hluti fasteignarinnar að F skyldi teljast eign dánarbúsins. Í kjölfar úrskurðar héraðsdóms deildu aðilar um verðmat fasteignarinnar og fór svo að skiptastjóri vísaði ágreiningi aðila í annað sinn til héraðsdóms. Í úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. júlí 2018 kom fram að líkur stæðu til þess að við dánarbússkiptin bæri að miða við verðmæti fasteignarinnar á þeim tíma þegar hin látna og C ráðstöfuðu eigninni til sonar þeirra. Ekki yrði annað séð en að samhliða eða eftir þessa ráðstöfun hefði D ráðist í framkvæmdir á eigninni og hefði C tekið lán af því tilefni í eigin nafni en í þágu D, sem ráðstafað hefði verið til framkvæmdanna. Af samningi C og D mætti ráða að ætíð hafi verið gert ráð fyrir því að D myndi greiða þetta lán. Ekkert benti til annars en að D hefði átt að njóta ávaxtanna af endurbótum eignarinnar sem og eftir atvikum hækkunar á markaðsvirði, enda myndi hann efna sinn hluta samnings aðila, eins og hann hefði gert miðað við gögn málsins. Að mati dómsins stæðu líkur til þess að krafa dánarbúsins vegna F einskorðaðist við þær skuldbindingar sem D átti á úrskurðardegi skipta óefndar samkvæmt kaupleigusamningnum. Þessu yrði þó ekki slegið föstu í málinu eins og kröfugerð aðila væri háttað. Af bankareikningum C sæist að D hefði millifært á hann 125.000 kr. á mánuði frá desember 2012 til október 2016. Væri því ljóst að C hefði frá úrskurðardegi skipta fengið arð af eign sem samkvæmt fyrri úrskurði héraðsdóms væri í eigu dánarbúsins að 1/3 hluta, a.m.k. að forminu til. Var C gert að greiða dánarbúinu 62.500 kr. á mánuði vegna leigu fyrir F frá 18. ágúst 2015 til 1. nóvember 2016. Eftir 1. nóvember 2016 skyldi D greiða lán varnaraðila hjá LSR. Væri lán LSR ekki meðal skulda dánarbúsins og kæmi því ekki til uppgjörs við skiptin. Kærandi áfrýjaði úrskurði héraðsdóms til Landsréttar sem staðfesti hann með úrskurði frá 13. september 2018 í máli nr. 644/2018.

Í frumvarpi skiptastjóra til úthlutunar úr dánarbúinu, dags. 12. október 2018, kom fram eftirfarandi: „Gefið verður út afsal til D vegna fasteignarinnar við F samhliða skiptalokum enda gert ráð fyrir ógreiddum eftirstöðvum kaupverðs eignarinnar á úrskurðardegi skiptanna sem eign dánarbúsins í frumvarpinu, sbr. forsendur úrskurðar héraðsdóms frá 17. júlí 2018.“ Meðal eigna sem kæmu til skipta væri: „Ógreiddar est. söluandvirðis F, á úrsk.degi skipta 1.802.419 kr. 2,6% vextir frá gjaldd. hverrar greiðslu að frádr. fjármagnstekjuskatti 19.695 kr.“ Skiptastjóri mun hafa gefið út afsal til D 22. nóvember 2018. Kærandi mótmælti því að frumvarpið yrði lagt til grundvallar við úthlutun erfingja og vísaði skiptastjóri ágreiningsmálum þar að lútandi til úrlausnar dómstóla. Krafðist kærandi þess að 33,33% eignarhlutur dánarbúsins í F teldist til eigna búsins og að hann yrði talinn að verðmæti 11.750.000 kr. auk þess sem leiga vegna 1/3 eignarhluta dánarbúsins í F yrði talin 901.210 kr. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 19. júní 2019 var þessum kröfum kæranda hafnað. Taldi dómurinn að D ætti að njóta ávaxtanna af endurbótum eignarinnar og eftir atvikum hækkunar á markaðsvirði, enda myndi hann efna sinn hluta samningsins, auk fjármögnunar vegna endurbótanna, en enginn ágreiningur væri um að það hefði hann gert. Krafa dánarbúsins gæti ekki verið önnur en sú sem lögð væri til grundvallar í umræddu frumvarpi og einskorðaðist við þær skuldbindingar sem D hefði átt óefndar á úrskurðardegi. Ekki yrði séð að fjárhæð þeirra skuldbindinga hefði verið óeðlilega lág. Með þessum greiðslum hefði D eignast eignina og kæmi því ekki til frekari greiðslna vegna kaupa eða leigu á henni af hans hálfu. Með úrskurði Landsréttar 2. október 2019 í máli nr. 522/2019 var úrskurður héraðsdóms staðfestur að því er varðaði kröfur vegna F.

Að gengnum úrskurði Landsréttar lagði skiptastjóri frumvarp til úthlutunar fram að nýju óbreytt um þann lið sem hér um ræðir. Eins og fram hefur komið er í erfðafjárskýrslu tilgreint í lið 5.8 ógreitt söluandvirði fasteignar við F, samkvæmt kaupleigusamningi auk vaxta, samtals að fjárhæð 1.822.114 kr. Byggir sú tilgreining á fjárhæð í úthlutunargerð vegna þessa eignaliðar. Er út af fyrir sig ekki um það deilt að nefnd fjárhæð sé í samræmi við niðurstöður í dómsmálum sem fyrr greinir.

Umræddur liður í erfðafjárskýrslu varðar samkvæmt framansögðu eign sem hafði verið ráðstafað með bindandi gerningi, svonefndum kaupleigusamningi frá 7. október 2014, áður en bú B var tekið til skipta. Því er eignin réttilega tilgreind sem peningakrafa (eftirstöðvar kaupverðs að viðbættum vöxtum) í skýrslunni. Engu getur skipt um ákvörðun erfðafjárskatts hvort greiðsla hafi farið fram eða um peningakröfu að ræða við lok skiptanna. Athugasemdir kæranda um það verð sem hér liggur til grundvallar og framsetningu í úthlutunargerð snúa að atriðum sem ekki er á valdsviði yfirskattanefndar að taka afstöðu til, svo sem áður hefur verið rakið.

Víkur þá að kröfu kæranda um að skuld við LSR að fjárhæð 6.001.273 kr. komi til frádráttar stofni frá erfðafjárskatti. Samkvæmt gögnum málsins er skuld þessi tengd uppgjöri við D vegna F. Með úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. júlí 2018, sem staðfestur var með úrskurði Landsréttar 13. september 2018, var hafnað þeirri kröfu kæranda að nefnd skuld við LSR yrði talin meðal skulda dánarbúsins og kæmi því til uppgjörs við skiptin. Kemur fram í úrskurði héraðsdóms að lán þetta hafi verið tekið í þágu D vegna endurbóta á F og að hann hafi greitt af láninu frá nóvember 2016. Samkvæmt þessu var lánið ekki skuld arfleifanda samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laga nr. 14/2004 við skiptalok eða þegar sýslumaður áritaði erfðafjárskýrsluna.

Sumarhús.

Meðal eigna í erfðafjárskýrslu er tilgreint „Ógreitt söluandvirði sumarhúss (greitt skv. kaups. nóv.2015) + vextir“ að fjárhæð 13.166.600 kr. Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram það viðhorf kæranda að þessi liður eigi að teljast sem fasteign í erfðafjárskýrslu og skattstofn ætti að vera fasteignamat.

Í úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur frá 17. júlí 2018 kemur fram að C seldi sumarhúsið til óskylds aðila með kaupsamningi, dags. 5. ágúst 2015, þ.e. áður en búið var tekið til opinberra skipta. Fram kemur í úrskurðinum að þetta hafi C verið heimilt og breytti engu þótt á þessum tíma hafi verið búið að leggja fram beiðni um opinber skipti. Samkvæmt framansögðu er umrædd eign með réttu tilgreind sem peningakrafa (eftirstöðvar kaupverðs að viðbættum vöxtum) í erfðafjárskýrslu. Athugasemdir kæranda varðandi tilgreiningu í erfðafjárskýrslu eiga því ekki rétt á sér. Að öðru leyti varða athugasemdir kæranda í kæru, m.a. um vexti af söluverði eignarinnar, að atriðum sem ekki er á valdsviði yfirskattanefndar að taka afstöðu til.

Frádráttur vegna kostnaðar.

Ennfremur krefst kærandi þess að kostnaður samkvæmt 17.–21. gr. laga nr. 20/1991, skuli koma til frádráttar áður en erfðafjárskattur er reiknaður og tilgreinir kærandi í því sambandi reikning að fjárhæð 31.249 kr. frá fasteignasölu vegna verðmats fasteignar og reikning að fjárhæð 80.600 kr. frá R vegna mats á innbúi, tæmingu geymslu o.fl.

Samkvæmt 5. gr. laga nr. 14/2004 skal kostnaður sem fellur á dánarbú vegna ráðstafana skv. 17.–21. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., koma til frádráttar hvort heldur bú sætir opinberum skiptum eða einkaskiptum. Í 1. mgr. 17. gr. laga nr. 20/1991 er kveðið á um heimild erfingja meðan skiptum hefur ekki verið lokið og dánarbúið hefur ekki verið tekið til opinberra skipta að krefjast þess að þær eignir þess, sem hafi ekki þegar verið ráðstafað við skiptin, verði að einhverju leyti eða öllu skrásettar og eftir atvikum metnar til peningaverðs. Með sama hætti getur erfingi krafist þess að skuldbindingar dánarbúsins verði metnar til peningaverðs. Skal kröfu um þessar aðgerðir beint skriflega til þess sýslumanns sem skiptin eiga undir. Í 17.–21. gr. laga nr. 20/1991 eru frekari ákvæði um slíkt mat á eignum og skuldum dánarbús og framkvæmd þess. Kemur m.a. fram í 2. mgr. 18. gr. laganna að sé slíks mats krafist skuli sá sýslumaður, sem í hlut á, tilnefna matsmann áður en lengra sé haldið, sbr. frekari ákvæði um hæfi matsmanns og skyldur í 2. og 3. mgr. greinarinnar. Samkvæmt 4. mgr. 54. gr. laga nr. 20/1991 taka ákvæði 17.–23. gr. til mats sem skiptastjóri krefst á eignum bús og nýtur hann þá einnig þeirrar stöðu sem erfingjum er þar veitt.

Útgjöld sem kærandi vísar til í kæru koma ekki fram í erfðafjárskýrslu frekar en annar kostnaður vegna skiptanna, sem helstur var þóknun skiptastjóra, en eru tilgreind í úthlutunargerð dánarbúsins. Það leiðir af þessu að sýslumaður hefur ekki tekið sérstaka afstöðu til réttmætis umræddra útgjalda sem frádráttarliðar í erfðafjárskýrslu. Að þessu athuguðu og eins og málið liggur fyrir yfirskattanefnd þykir rétt með vísan til þess sem rakið er í kafla V-2 hér að framan um aðkomu sýslumanns að ágreiningsmálum um erfðafjárskatt og með hliðsjón af þeim lagarökum sem búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, að senda sýslumanni kæruna ásamt meðfylgjandi gögnum til meðferðar og afgreiðslu í samræmi við 4. mgr. 7. gr. laga nr. 14/2004, sbr. 3. mgr. 8. gr. sömu laga, hvað snertir þetta kæruatriði.

5. Samkvæmt því sem hér að framan er rakið verður niðurstaða málsins sú að ekkert tilefni sé til að hagga við þeim liðum í erfðafjárskýrslu sem þar koma fram. Kröfu kæranda þar að lútandi er því hafnað. Kröfu kæranda um frádrátt kostnaðar er vísað til sýslumanns til meðferðar. Það leiðir af þessum úrslitum málsins að ekki eru lagaskilyrði til greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Erfðafjárskýrsla stendur án breytinga vegna liða sem þar koma fram. Kærunni er vísað til sýslumanns til meðferðar og úrlausnar vegna kröfu um frádrátt kostnaðar. Kröfu um greiðslu málskostnaðar er hafnað.