Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2020, mánudaginn 31. ágúst, er tekið fyrir mál nr. 47/2020; kæra A ehf., dags. 19. mars 2020, vegna bindandi álits tollstjóra. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæra í máli þessu, dags. 19. mars 2020, varðar bindandi álit tollstjóra á tollflokkun ökutækis að gerðinni Corvus TerrainDX4 sem embættið lét uppi hinn 20. desember 2019 samkvæmt 21. gr. tollalaga nr. 88/2005. Í álitinu komst tollstjóri að þeirri niðurstöðu að ökutækið félli undir vörulið 8704 í tollskrá, nánar tiltekið tollskrárnúmer 8704.2120 sem „fjórhjól, sexhjól, fjórhjólabílar (buggy) og áþekk ökutæki“. Í kærunni er þess krafist að niðurstaða tollstjóra verði endurskoðuð og umrætt ökutæki talið falla undir vörulið 8701 í tollskrá sem dráttarvél. Til vara er gerð sú krafa í kærunni að ökutækið verði talið falla undir tollskrárnúmer 9704.2221.

II.

Málavextir eru þeir að með umsókn, dags. 25. nóvember 2019, óskaði kærandi eftir bindandi áliti tollstjóra á tollflokkun ökutækis af gerðinni Corvus TerrainDX4, sbr. 21. gr. tollalaga nr. 88/2008. Í umsókninni kom fram að um væri að ræða fjórhjóladrifið farartæki með tveimur sætum, sturtanlegum palli og dísilmótor með 60 km hámarkshraða. Var vísað til nánari upplýsinga á heimasíðu framleiðanda (https://corvus-utv.com/en/) og til gagna er fylgdu umsókninni. Tollstjóri lét uppi bindandi álit hinn 20. desember 2019 í tilefni af umsókn kæranda þar sem tollstjóri taldi að ökutækið „tollflokkaðist sem pallbíll í tollflokki 8704.2120“, eins og þar segir.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 19. mars 2020, kemur fram að kærandi hafi keypt ökutækið sem um ræðir til endursölu hér á landi sem traktor. Samkvæmt samræmingarvottorði (CoC-vottorði) sé ökutækið skráð með „European Homologation T1b“ sem taki til dráttarvéla á hjólum með lágmarkssporvídd 1.150 mm, eigin þyngd meiri en 600 kg og hæð frá jörðu ekki meiri en 1.000 mm. Tækið sé tollflokkað sem dráttarvél í öllum aðildarríkjum Evrópusambandsins. Um atvinnutæki sé að ræða, ekki leiktæki. Þá er í kærunni vikið að leiðbeiningum tollstjóra varðandi ökutæki til vöruflutninga sem falli undir vörulið 8704 í tollskrá og bent á að hið innflutta ökutæki falli engan veginn undir þá lýsingu á hönnunareiginleikum slíkra ökutækja sem þar komi fram, svo sem nánar er rakið. Er m.a. bent á að ökutækið sé búið dráttarkúlu að framan og að aftan og sé með festingu fyrir snjótönn eða svipaðan búnað að framanverðu. Tækinu sé fyrst og fremst ætlað að ýta eða draga í skilningi vöruliðar 8701, en uppgefin dráttargeta þess sé 450 kg á vegi og 1.300 kg á lokuðu svæði. Þegar litið sé til hönnunareiginleika tækisins verði fremur að telja að um dráttarvél í skilningi vöruliðar 8704 sé að ræða. Í því sambandi megi nefna að ökutækið falli vel að skilgreiningu á hugtakinu dráttarvél í 10. tölul. 1. mgr. 3. gr. umferðarlaga nr. 77/2019. Þá sé tækið markaðssett sem dráttarvél, eins og kynningarefni frá söluaðilum beri með sér. Þá sé vísað til meðfylgjandi yfirlýsingar frá framleiðanda, Corvus Innova S.L., dags. 18. mars 2020, þar sem staðfest sé að um dráttarvél sé að ræða. Samgöngustofa hafi og fallist á að skrá tækið sem dráttarvél í samræmi við upprunavottorð og markaðssetningu. Að öllu framangreindu virtu verði ekki annað ráðið en að tollflokkun tollstjóra hafi verið röng og að rétt sé að tollflokka ökutækið sem dráttarvél í vörulið 8701. Sé vísað til úrskurða yfirskattanefndar nr. 10/2019 og 147/2019.

IV.

Með bréfi, dags. 10. júní 2019, hefur tollstjóri lagt fram umsögn í málinu. Fram kemur í umsögninni að við tollflokkun sé tollstjóri bundinn af tollskrá, sbr. 1. mgr. 5. gr. og 1. mgr. 20. gr. tollalaga nr. 88/2005. Hinu innflutta ökutæki af gerðinni Corvus Terrain DX4 svipi til ökutækja sem í daglegu tali séu kölluð fjórhjól. Sé dráttargeta slíks ökutækis meiri en tvöföld eigin þyngd þess teljist tækið aðallega gert til dráttar, en sé dráttargetan minni flokkist ökutækið undir annað tollskrárnúmer. Styðjist sá mælikvarði við framkvæmd hjá Evrópusambandinu og hafi verið staðfestur með úrskurði ríkistollanefndar nr. 9/2012. Er og vísað til skýringa við tollskrá Evrópusambandsins í þessu sambandi. Fram kemur að hið innflutta ökutæki beri ekki með sér að vera sérstaklega gert til þess að draga eða ýta. Sé vafi til staðar í því efni hafi tollstjóri stuðst við þá reglu að ökutæki þurfi að geta dregið meira en tvöfalda þurraþyngd sína, sbr. hér að framan. Viðkomandi ökutæki vegi 754 kg og geti dregið 907 kg samkvæmt upplýsingum á heimasíðu framleiðanda. Uppfylli ökutækið því ekki framangreind skilyrði. Hins vegar sé tækið með umtalsverða burðargetu eða 720 kg. Ljóst sé að tækið sé þannig hannað til að bera mun meiri farm en einungis farþega þess eins og venjuleg fjórhjól, auk þess sem tækið sé með sturtanlegan pall. Af þessu leiði að tækið sé ætlað til vöruflutninga að mati tollstjóra. Það sé með dísilknúnum hreyfli, undir 5 tonnum að þyngd og sé áþekkt fjórhjólum og falli því undir tollskrárnúmer 8704.2120 samkvæmt túlkunarreglum 1 og 6 við tollskrá.

Í umsögn tollstjóra er bent á að í yfirlýsingu framleiðanda ökutækisins, sem kærandi hafi lagt fram, sé dráttargeta tækisins ekki tiltekin heldur vísað til samræmdrar skráningar Evrópusambandsins á dráttarvélum og sambærilegum tækjum. Í svonefndu CoC-vottorði framleiðandands sé dráttargeta tækisins hins vegar tilgreind 450 kg. Þá sé í skráningu Samgöngustofu vísað til sama skjals þar sem fram komi að dráttargeta sé 450 kg. Sé því hafnað að dráttargeta tækisins sé tvöföld þurraþyngd þess og geti tækið því ekki tollflokkast sem dráttarvél. Þá hafi skráning Samgöngustofu á ökutækjum ekki áhrif á tollflokkun við innflutning vöru, enda sé tollstjóri bundinn af tollalögum, tollskrá og skýringum að baki þeim lagafyrirmælum, þar með talið skýringabókum Alþjóðatollastofnunarinnar (WCO) og Evrópusambandsins. Sé þess því krafist að niðurstaða tollstjóra um tollflokkun ökutækisins verði staðfest.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 10. júní 2020, var kæranda sent ljósrit af umsögn tollstjóra í málinu og kæranda gefinn kostur á að koma á framfæri athugasemdum af því tilefni. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Kæra í máli þessu varðar bindandi álit tollstjóra samkvæmt 21. gr. tollalaga nr. 88/2005 sem embættið lét uppi 20. desember 2019 í tilefni af beiðni kæranda 25. nóvember sama ár. Eins og fram kemur í málavaxtalýsingu hér að framan óskaði kærandi eftir bindandi áliti tollstjóra um tollflokkun ökutækis af gerðinni Corvus TerrainDX4. Kom fram í umsókninni að um væri að ræða fjórhjóladrifið ökutæki með tveimur sætum, sturtanlegum palli og dísilmótor með 60 km hámarkshraða, en að öðru leyti var vísað til upplýsinga á heimasíðu framleiðanda og í meðfylgjandi samræmingarvottorðum (CoC-vottorðum) vegna ökutækisins. Í hinu kærða bindandi áliti sínu komst tollstjóri að þeirri niðurstöðu að ökutækið félli undir vörulið 8704 í tollskrá sem ökutæki til vöruflutninga, nánar tiltekið tollskrárnúmer 8704.2120 sem „fjórhjól, sexhjól, fjórhjólabílar (buggy) og áþekk ökutæki“. Í kæru til yfirskattanefndar er hins vegar litið svo á að ökutækið falli undir vörulið 8701 í tollskrá sem dráttarvél, en til vara að ökutækið falli undir tollskrárnúmer 8704.2221 („Ökutæki til vöruflutninga: Önnur, með stimpilbrunahreyfli með þrýstikveikju (dísil eða hálf-dísil): Að heildarþyngd yfir 5 tonn til og með 20 tonn: Með vörupalli: Ný“).

Í almennum reglum um túlkun tollskrárinnar, sem lögfest var sem viðauki við tollalög nr. 88/2005, kemur fram að við flokkun samkvæmt tollskrá skuli fyrirsagnir á flokkum, köflum og undirköflum einungis vera til leiðbeiningar. Í lagalegu tilliti skuli tollflokkun byggð á orðalagi vöruliða og athugasemdum við tilheyrandi flokka eða kafla. Þá kemur fram í a-lið 3. tölul. reglnanna að þegar til álita kemur að telja vörur til tveggja eða fleiri vöruliða skuli sá vöruliður sem felur í sér nákvæmasta vörulýsingu tekinn fram yfir vörulið með almennari vörulýsingu. Í 87. kafla tollskrár er fjallað um ökutæki og hluta og fylgihluti til þeirra. Undir vörulið 8701 falla dráttarvélar (þó ekki dráttarvélar í nr. 8709). Undir vörulið 8704 falla ökutæki til vöruflutninga. Eins og fram er komið leit tollstjóri svo á að ökutæki kæranda félli undir greindan vörulið 8704 í tollskrá, nánar tiltekið undir tollskrárnúmer 8704.2120.

Í athugasemd 2 við 87. kafla tollskrár kemur fram að sem dráttarvélar í þeim kafla teljist ökutæki sem aðallega eru gerð til þess að draga eða ýta öðru ökutæki, tækjum eða hlassi, einnig með aukabúnaði til að flytja verkfæri, sáðfræ, áburð eða aðrar vörur auk aðaltilgangs þeirra. Vélar og verkfæri hönnuð til tengingar við dráttarvélar í nr. 8701 sem útskiptanleg tæki flokkist í viðeigandi vöruliði jafnvel þótt þeim sé framvísað með dráttarvélinni, og einnig fest á hana.

Samkvæmt framansögðu er ljóst að það sem skilur á milli ökutækja í vörulið 8701 og 8704 er að fyrrnefndi vöruliðurinn tekur til ökutækja sem aðallega eru gerð til þess að draga eða ýta öðru ökutæki, tækjum eða hlassi á meðan síðarnefndi vöruliðurinn tekur til ökutækja sem gerð eru til vöruflutninga. Til að ákvarða hvort tiltekið ökutæki geti talist dráttarvél þarf því að leggja mat á hvort það sé aðallega gert til að draga eða ekki. Geta til að draga er ein og sér ekki nægileg til þess að ökutæki falli undir þessa skilgreiningu, enda eru venjulegar fólksbifreiðar oft með búnaði til þess að draga.

Eins og áður greinir er ökutæki sem málið snýst um af gerðinni Corvus TerrainDX4 og mun vera skráð sem dráttarvél í ökutækjaskrá Samgöngustofu. Í málinu hefur ekki komið fram greinargóð lýsing á ökutækinu, eiginleikum þess og útbúnaði, hvorki af hálfu tollstjóra né kæranda. Af hálfu kæranda hefur hins vegar verið vísað til nánari upplýsinga á heimasíðu framleiðanda ökutækisins (https://corvus-utv.com/en/) þar sem m.a. er að finna ljósmyndir af ökutækinu. Á heimasíðunni er ökutækið kynnt sem „utility vehicle“ (UTV). Um er að ræða lítið ökutæki, rúmlega 3,4 metra langt og um 1,6 metra breitt, á stálgrind á fjórum hjólum sem stjórnað er af sitjandi ökumanni með hefðbundnu stýri. Stjórnklefi ökutækisins, sem staðsettur er um miðbik þess, er búinn sætum fyrir ökumann og einn farþega. Eru sætin í sérstakri öryggisgrind með þaki og framrúðu, ýmist með eða án hurða, að því er virðist. Aftan við stjórnklefa og aðskilinn honum er opinn, sturtanlegur vörupallur (cargo bed). Pallurinn er úr stáli, um 120 cm að lengd, 130 cm að breidd og 30 cm að dýpt. Aftasta skjólborð pallsins er niðurfellanlegt og hægt er að sturta farmi af pallinum úr stjórnklefa með vökvalyftu sem reisir pallinn. Ökutækið er knúið þriggja strokka dísil hreyfli og í umsókn kæranda um bindandi álit kemur fram að tækið sé búið drifi á öllum hjólum. Í kæru til yfirskattanefndar er bent á að ökutækið sé með dráttarkúlu að framan og aftan og með festingu fyrir snjótönn eða svipaðan búnað að framanverðu. Í ökutækjaskrá Samgöngustofu er ökutækið skráð sem dráttarvél I (T1), en sá flokkur tekur til dráttarvéla sem eigi eru hannaðar til hraðari aksturs en 40 km/klst., eru með 1.150 mm sporvídd eða meira óhlaðnar, eigin þyngd meiri en 600 kg og 1.000 mm hæð undir lægsta punkt eða minna, sbr. skilgreiningu í 1. gr. reglugerðar nr. 822/2004, um gerð og búnað ökutækja, með áorðnum breytingum. Samkvæmt skráningu Samgöngustofu er eigin þyngd ökutækisins 900 kg og heildarþyngd 1400 kg. Heildarburðargeta er því 500 kg. Þá kemur fram í tæknilýsingu framleiðanda að þurraþyngd (dry weight) ökutækisins sé 764 kg og dráttargeta (towing capacity) sé 907 kg.

Afstaða tollstjóra þess efnis að ökutækið félli undir vörulið 8704 í tollskrá byggði m.a. á því að tækið gæti ekki talist aðallega gert til að draga eða ýta, sbr. athugasemd 2 við 87. kafla tollskrár. Vísaði tollstjóri í því efni til framangreindra upplýsinga um dráttargetu ökutækisins samkvæmt gögnum Samgöngustofu. Af því tilefni skal tekið fram að álitaefni varðandi tollflokkun ökutækja af gerð fjórhjóla (e. All-Terrain Vehicles, ATV) hafa komið til kasta yfirskattanefndar í nokkrum málum, sbr. úrskurði nefndarinnar nr. 185, 186 og 187/2018 og 7/2020. Eins og fram kemur í úrskurðum þessum verður að ganga út frá því að í tollframkvæmd liðinna ára hafi verið byggt á því að fjórhjól, sem hafa notagildi bæði til fólksflutninga og til dráttar á þungum tækjum eða hlassi, geti fallið undir vörulið 8701 í tollskrá að uppfylltum tilteknum skilyrðum, þar með talið að dráttargeta viðkomandi tækis samsvari a.m.k. tvöfaldri þurraþyngd tækisins sjálfs, sbr. úrskurð ríkistollanefndar nr. 9/2012 sem reifaður er í fyrrnefndum úrskurðum yfirskattanefndar. Þykir hér mega vísa til umfjöllunar í greindum úrskurðum yfirskattanefndar.

Miðað við framangreindar upplýsingar um þyngd og dráttargetu þess ökutækis sem málið varðar er ljóst að dráttargetan samsvarar ekki tvöfaldri þurraþyngd tækisins sjálfs, þ.e. þyngd ökutækisins óhlaðins án staðalbúnaðar sem því fylgir að jafnaði, svo sem kælivökva, smurefna, eldsneytis og verkfæra o.þ.h., og án ökumanns, sbr. hins vegar skilgreiningu á hugtakinu eigin þyngd ökutækis í 2. gr. eldri umferðarlaga nr. 50/1987, sbr. nú 3. gr. umferðarlaga nr. 77/2019. Verður raunar ekki séð að ágreiningur sé um þetta í málinu. Þá verður ráðið af gögnum málsins að ökutækið hafi margs konar notagildi við landbúnaðarstörf, veiðimennsku og aðrar athafnir sem krefjast flutnings á hvers kyns varningi. Er lögð rík áhersla á þessa eiginleika ökutækisins, þar með talið mikla burðargetu þess og geymslurými, í kynningarefni framleiðanda þess sem og á heimasíðu kæranda sjálfs þar sem tækinu er lýst sem „sterkum vinnubíl fyrir landbúnað, skógarvinnu, byggingarvinnu og margt fleira“. Með vísan til framangreinds verður ekki tekið undir með kæranda að ökutækið geti talist aðallega gert til að draga eða ýta, sbr. athugasemd 2 við 87. kafla tollskrár. Verður að fallast á með tollstjóra að ökutækið falli undir vörulið 8704 í tollskrá sem ökutæki til vöruflutninga, sbr. til hliðsjónar úrskurð yfirskattanefndar nr. 9/2019 sem laut að tollflokkun áþekkra ökutækja af gerðinni Kubota RTV-X900. Verður ekki annað ráðið af gögnum málsins en að ökutæki kæranda sé um flest sömu gerðar og hliðstætt útbúið og þau ökutæki sem til umfjöllunar voru í greindum úrskurði yfirskattanefndar nr. 9/2019. Er aðalkröfu kæranda því hafnað.

Varakrafa kæranda lýtur að því að ökutækið verði talið falla undir tollskrárnúmer 8704.2221 í tollskrá („Ökutæki til vöruflutninga: Önnur, með stimpilbrunahreyfli með þrýstikveikju (dísil eða hálf-dísil): Að heildarþyngd yfir 5 tonn til og með 20 tonn: Með vörupalli: Ný“). Í ljósi fyrirliggjandi upplýsinga um þyngd ökutækisins er ljóst að greint tollskrárnúmer kemur ekki til álita í tilviki kæranda. Eins og fram er komið í málinu tekur tollskrárnúmer 8704.2120 í tollskrá til „fjórhjóla, sexhjóla, fjórhjólabíla (buggy) og áþekkra ökutækja“, en tollskrárnúmerið 8704.2120 var tekið upp í vörulið 8704 með auglýsingu nr. 136/2018, um breyting á viðauka I við tollalög, nr. 88/2005, með síðari breytingum. Með tilliti til stærðar þess ökutækis sem málið varðar, hönnunareiginleika þess og útbúnaðar að öðru leyti verður að telja að ökutækið eigi einkum samstöðu með ökutækjum af þeim toga sem talin eru í tollskrárnúmeri 8704.2120. Verður því að fallast á með tollstjóra að ökutæki sem um ræðir falli undir greint tollskrárnúmer í tollskrá.

Með vísan til framanritaðs, svo og með vísan til 1. tölul. og a-liðar 3. tölul. í almennum reglum um túlkun tollskrár, verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.