Úrskurður ríkisskattanefndar

Úrskurður rskn. nr. 245/1991

Gjaldár 1988

Lög nr. 75/1981 — 7. gr. B-liður — 10. gr. 2. mgr. — 11. gr. — 13. gr. — 14. gr. — 16. gr. — 25. gr. — 27. gr. — 34. gr. — 63. gr. 1. mgr. 3. tl. 2. mgr. 2. ml. — 74. gr. 5. tl. 2. mgr. — 99. gr. 1. mgr. 4. ml. — 100. gr. 1. mgr.

Jarðarsala — Sala bújarðar — Bújörð — Kaupsamningur — Söluverð — Skipting söluverðs — Söluverð, skipting — Fasteignamatsverð — Söluhagnaður — Söluhagnaður fasteignar — Söluhagnaður ófyrnanlegrar fasteignar — Söluhagnaður fyrnanlegrar fasteignar — Söluhagnaður af íbúðarhúsnæði — Íbúðarhúsnæði — Skattfrelsi — Skattfrelsi söluhagnaðar — Skattfrelsi söluhagnaðar íbúðarhúsnæðis — Söluhagnaður, skattfrjáls — Eignartími — Eignartími íbúðarhúsnæðis — Ræktun — Útihús — Land — Land bújarðar — Söluhagnaður lands og ófyrnanlegra náttúruauðæfa bújarða færður til lækkunar á stofnverði eigna — Söluhagnaður af landi bújarðar — Söluhagnaður af landi bújarðar færður til lækkunar á stofnverði íbúðarhúsnæðis — Söluhagnaður, útreikningur — Útreikningur söluhagnaðar — Uppgjörsaðferð söluhagnaðar — Söluhagnaður, uppgjörsaðferð — Stofnverð — Búrekstrarlok — Búrekstrartími — Rekstrarlok — Fasteign — Notkun fasteignar — Sumarbústaður — Fasteignaskráning — Söluhagnaður, frestun skattlagningar — Frestun skattlagningar söluhagnaðar — Fyrning — Fyrning, almenn — Almenn fyrning — Fyrnanleg eign — Lausafé — Fyrnanlegt lausafé — Fyrningarverð — Eftirstöðvar fyrningarverðs — Gjaldfærsla eftirstöðva fyrningarverðs — Gjaldfærður mismunur söluverðs og eftirstöðva fyrningarverðs — Lok fyrningar — Sölutap — Tap af sölu fyrnanlegrar eignar — Fyrningartími — Dreifing skattskylds söluhagnaðar — Dreifingartímabil söluhagnaðar — Dreifingarhlutfall söluhagnaðar — Afborgunartími — Skuldaviðurkenning — Söluhagnaður, dreifing — Hagstæðasta skattmeðferð — Skattmeðferð, hagstæðasta — Kröfugerð kæranda — Útistandandi skuldir — Eignarskattur — Eignarskattsstofn — Eignarskattsákvörðun — Kærufrestur — Kæra, síðbúin — Síðbúin kæra — Vítaleysisástæður — Viðtakandi kæruúrskurðar — Hjón — Sköttun hjóna — Samrekstur — Samrekstur hjóna — Samrekstur, teknaskipting — Reiknað endurgjald — Vinnuframlag við eigin atvinnurekstur — Atvinnurekstrartekjur — Lögheimili — Sönnun

Málavextir eru þeir, að kærendur seldu bújörð sína X í Y-hreppi með kaupsamningi, dags. 23. júlí 1987. Söluverð var 4.000.000 kr. Tekið var fram í kaupsamningnum, að aðilar væru sammála um það, að af heildarsöluverðinu teldist verðmæti íbúðarhúss nema 38%, verðmæti útihúsa og ræktunar 38% og verðmæti lands 24%. Í framtalsskilum sínum árið 1988 greindu kærendur frá sölu þessari en ekki gerðu þau grein fyrir eða gerðu upp söluhagnað vegna hennar.

Með bréfi, dags. 1. desember 1988, boðaði skattstjóri kærendum, að fyrirhugað væri að skattleggja söluhagnað vegna sölu jarðarinnar. Skattstjóri vísaði til 1. mgr. 25. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, varðandi skiptingu söluverðs á einstaka þætti hinnar seldu fasteignar miðað við fasteignamat þeirra á söludegi. Samkvæmt fasteignamati X 1. des. 1986 næmi íbúðarhús 18,35% matsverðsins, útihús og tún 69,46% og land 12,19%. Af söluverði reiknuðust því 734.000 kr. sem hluti íbúðarhúss, 2.778.400 kr. sem hluti útihúsa og túna og 487.600 kr. sem hlutdeild lands í söluverði. Samkvæmt þessu hefði hagnaður af sölu fyrnanlegra eigna orðið 1.408.720 kr., hagnaður af sölu lands 217.500 kr. en af vélum hefði orðið tap 51.000 kr. Ekki hefði verið gerð grein fyrir kostnaði við söluna þannig að skattskyldur söluhagnaður virtist hafa orðið 1.575.120 kr. Skattstjóri benti kærendum á ákvæði 13. og 27.gr. laga nr. 75/1981 varðandi meðferð söluhagnaðar. Með bréfi, dags. 4. desember 1988, mótmæltu kærendur fyrirhugaðri skattlagningu söluhagnaðar og sendu eintak nefnds kaupsamnings til skattstjóra.

Með bréfi, dags. 8. desember 1988, boðaði skattstjóri kærendum skattlagningu nefnds söluhagnaðar, að fjárhæð 1.575.120 kr. og ítrekaði lagagrundvöll þeirrar skiptingar söluverðs hinnar seldu fasteignar, sem hann hafði byggt á. Breytti engu þar um, þótt aðilar hefðu samið um aðra skiptingu söluverðs sín á milli og fært slíka skiptingu í kaupsamning. Ekki hefði komið fram ósk um, að skattlagningu söluhagnaðar yrði frestað og yrði hann því að fullu skattlagður á söluári. Í svarbréfi kærenda, dags. 10. desember 1988, kom fram, að þau töldu söluhagnað ekki geta verið umtalsverðan. Með bréfi, dags. 3. febrúar 1989, tilkynnti skattstjóri kærendum um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda gjaldárið 1988 vegna tekjufærslu söluhagnaðar 1.575.120 kr. Taldi skattstjóri hagnað þennan með tekjum af landbúnaði og skipti honum milli kærenda til helminga eða í sama hlutfalli og þau höfðu skipt reiknuðu endurgjaldi. Þá hækkaði skattstjóri útistandandi skuldir um 1.500.000 kr. og auk þess um áfallnar verðbætur og vexti frá 1. ágúst 1987, sbr. 2. mgr. 5. tl. 74. gr. laga nr. 75/1981 og upplýsingar í kaupsamningi.

Af hálfu kærenda var endurákvörðuninni mótmælt í kæru, dags. 8. febrúar 1989. Krafist var niðurfellingar eða lækkunar á fyrrnefndum söluhagnaði og að kaupsamningur yrði lagður til grundvallar útreikningi söluhagnaðarins. Með kæruúrskurði, dags. 14. febrúar 1989, hafnaði skattstjóri kröfu kærenda með vísan til fortakslauss ákvæðis 25. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

II.

Af hálfu kærenda hefur kæruúrskurði skattstjóra verið skotið til ríkisskattanefndar með kæru, dags. 20. mars 1989. Aðalkrafan er sú, að úrskurður skattstjóra verði úr gildi felldur, þar sem hann hafi borist kærendum eftir krókaleiðum og beindist gegn röngum aðila svo sem nánar er lýst. Til vara er þess krafist, að söluhagnaður verði felldur niður eða stórlega lækkaður og komi til lækkunar á stofnverði íbúðarhúss, er kærendur hefðu byggt á jörðinni, þar sem þau hefðu stundað búskap óslitið frá 1961, þar til þau hefðu selt hana dóttur sinni og tengdasyni. Einnig er krafist frestunar á skattlagningu söluhagnaðar, sbr. 14. gr. laga nr. 75/1981.

III.’

Með bréfi, dags. 24. september 1990, hefur ríkisskattstjóri gert svofelldar kröfur í málinu f.h. gjaldkrefjenda:

„Með hliðsjón af framlögðum gögnum er fallist á að kæran verði tekin til efnismeðferðar.

Aðalkrafa kæranda um sýknu er á misskilningi byggð og vísast til athugasemda hér að framan.

Varakrafa kæranda veit að því að söluhagnaður verði felldur niður eða stórlega lækkaður og komi þá til lækkunar stofnverðs íbúðarhúss sem kærandi reisti á jörð þeirra, og er þess jafnframt krafist að skattlagningu verði frestað.

Eins og mál þetta liggur fyrir þykir, með vísan til 27. gr. laga nr. 75/1981, mega fallast á frestun söluhagnaðar. Kærendur hafa ekki fært fram nein rök til stuðnings kröfunni um niðurfellingu eða lækkun söluhagnaðarins og er hann því eins og skattstjóri ákvarðaði hann.“

IV.

Kærendum barst hinn kærði úrskurður skattstjóra. Fram bornar málsástæður varðandi aðalkröfu þykja eiga að leiða til þess að kæran til ríkisskattanefndar, sem barst 20. mars 1989, verði tekin til efnismeðferðar. Kröfur kærenda í efnissök lúta annars vegar að fjárhæð söluhagnaðar og hins vegar að meðferð hans. Að því er varðar fjárhæð söluhagnaðar þá hafa kærendur aðeins borið fyrir sig, að byggja beri á fjárhæðum einstakra eigna í kaupsamningi við skiptingu söluverðs en ekki á fasteignamatsverði á söludegi. Meðferð skattstjóra á skiptingu söluverðs byggist á skýlausum ákvæðum 25. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og ber að staðfesta hana. Út af fyrir sig hefur stofnverð eigi verið vefengt af hálfu kærenda. Að þessu virtu og gögnum málsins að öðru leyti þykja eigi efni til þess að hagga fjárhæð söluhagnaðar. Söluhagnaðinn hefur skattstjóri réttilega talið til þeirra tekna, sem um ræðir í B-lið 7. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og skipt honum milli kærenda í samræmi við ákvæði 2. ml. 2. mgr. 3. tl. 1. mgr. 63. gr. sömu laga. Að því er varðar meðferð söluhagnaðarins þá verður að skilja kröfugerð kærenda svo, að þau óski þeirrar meðferðar, sem hagstæðust telst. Þá kröfu hafa kærendur gert sérstaklega um þetta, að heimiluð verði frestun samkvæmt 14. gr. laga nr. 75/1981. Í tilviki kærenda kemur til álita í þessu sambandi meðferð söluhagnaðar af landi hinnar seldu bújarðar eða 217.500 kr., sbr. 4. mgr. 14. gr. laga nr. 75/1981. Í kæru kemur fram, að kærendur hafi byggt íbúðarhús á jörðinni og fara þau fram á lækkun stofnverðs þess. Að virtum öllum atvikum málsins og eins og kröfugerðinni er háttað þykir rétt að byggja á því, að kröfur um frestun séu bundnar við nefnt ákvæði 14. gr. laga nr. 75/1981. Kærendur, sem lögheimili eiga á hinni seldu jörð, X, festu kaup á húsi hinn 26. september 1987 og var seljandi A sf. Var húsið afhent þann dag og var kaupverð þess 2.008.138 kr. Koma þessar upplýsingar fram í greinargerð um kaup og sölu eigna (RSK 3.02), er fylgdi skattframtali kærenda árið 1988. Hús þetta er tilgreint sem sumarhús af hendi kærenda og skráð svo í fasteignaskrá. Þegar litið er til búsetu kærenda á X og upplýsinga um hana frá oddvita Y-hrepps, þykir mega á því byggja, þrátt fyrir skráðar upplýsingar um hús þetta, að með kaupum á því hafi kærendur uppfyllt það skilyrði 4. mgr. 14. gr. laga nr. 75/1981, sem lýtur að endurfjárfestingu í íbúðarhúsi. Með því að önnur skilyrði 4. mgr. nefndrar lagagreinar eru uppfyllt í tilviki kærenda er á það fallist, að söluhagnaður lands 217.500 kr. komi til lækkunar á stofnverði húss þessa. Víkur þá að frekari meðferð söluhagnaðarins. Að svo vöxnu máli, sem fyrr greinir, og að virtum málavöxtum að öðru leyti, þykir falla að kröfugerð kærenda að neyta þeirrar heimildar, sem er að finna í 27. gr. laga nr. 75/1981, til dreifingar eftirstöðva hins skattskylda söluhagnaðar 1.357.620 kr. þ.e. vegna fyrnanlegra eigna, til skattlagningar. Samkvæmt kaupsamningi um jörðina greiðir kaupandi 3.799.263 kr. með veðskuldabréfi til 20 ára. Hlutdeild skuldaviðurkenninga af heildarsöluverði er því 94,98%. Af söluhagnaðinum 1.357.620 kr. teljast því til tekna á árinu 1987 68.150 kr. en 1.289.470 kr. koma til skattlagningar á 7 árum 184.210 kr. á ári í fyrsta skipti á framtali árið 1989.