Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2020, miðvikudaginn 18. nóvember, er tekið fyrir mál nr. 117/2020; kæra A ehf., dags. 17. ágúst 2020, vegna ákvörðunar um lokunarstyrk. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 17. ágúst 2020, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 23. júlí 2020, að hafna umsókn kæranda um lokunarstyrk samkvæmt II. kafla laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru. Ákvörðun ríkisskattstjóra, sem tekin var að undangengnum bréfaskiptum, sbr. bréf ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 23. júní 2020, og svarbréf kæranda, dags. 10. júlí sama ár, var byggð á því að starfsemi kæranda, sem fólgin væri í hópþjálfun, félli ekki undir ákvæði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020, þ.e. kæranda hefði ekki verið skylt að láta af starfseminni samkvæmt 1. og 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar, sbr. 2. mgr. 12. gr. sóttvarnalaga nr. 19/1997. Kom fram að starfsemi kæranda félli undir 3. og 4. gr. auglýsingar nr. 243/2020, þ.e. um væri að ræða starfsemi sem hefði sætt fjölda- og nálægðartakmörkunum eða takmörkunum á opnunartíma. Hægt hefði því verið að viðhalda starfsemi í einhverri mynd og aðlaga hertum sóttvörnum.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er þess krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði felld úr gildi, enda uppfylli kærandi öll skilyrði fyrir veitingu lokunarstyrks. Í kærunni er vísað til ákvæða 4. gr. laga nr. 38/2020 og 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 og tekið fram að kærandi eigi erfitt með að glöggva sig á hvernig sú niðurstaða ríkisskattstjóra sé fengin að skilyrðum 1. tölul. 4. gr. nefndra laga sé ekki fullnægt í tilviki kæranda. Telji kærandi ákvörðun ríkisskattstjóra því tæpast uppfylla kröfur sem gerðar séu til rökstuðnings, sbr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Engum vafa sé undirorpið að kærandi uppfyllti skilyrði 2.–5. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020. Eftir standi ákvæði 1. tölul. lagagreinarinnar, en ljóst sé af orðalagi þess að rekstraraðila þurfi annað hvort að hafa verið gert að loka samkomustað samkvæmt 1. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 eða að láta af starfsemi eða þjónustu samkvæmt 2. mgr. 5. gr. auglýsingarinnar. Kærandi byggi á því að starfsemi félagsins hafi verið óheimil samkvæmt 2. mgr. greinarinnar, enda hafi verið hætta á snertingu milli fólks og mikilli nálægð. Ekki sé um að ræða tæmandi talningu á starfsemi í greindu ákvæði heldur sé upptalning þess aðeins í dæmaskyni, sbr. orðalagið „og önnur sambærileg starfsemi“. Kærandi sé einkaleyfishafi X á Íslandi og bjóði upp á staðbundna hópþjálfun þar sem einstaklingar komi saman á námskeiðum og vinnustofum. Algengasti fjöldi þátttakenda á slíkum námskeiðum sé 30 til 35 manns en geti þó orðið allt að 50 manns. Vinsæl námskeið snúist um sjálfrækt þátttakenda til að yfirvinna persónulegar hindranir sem feli í sér samtöl, geðshræringu og huggun sem ekki sé hægt að veita úr fjarlægð. Þá séu gerðar ýmsar æfingar sem feli í sér snertingu og hamagang þar sem fólk svitni og frussi. Ennfremur sé um að ræða hópavinnu í litlum hópum. Hugmyndafræði námskeiðanna byggi á einlægni þátttakenda og krefjist því iðulega mikillar nándar. Sama máli gegni um aðstoð þjálfara sem fari oft fram í mikilli nánd. Kærandi telji því ljóst að starfsemi félagsins teljist til annarrar sambærilegrar starfsemi í skilningi 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020, enda feli hún í sér mikla nánd, snertingu og hreyfingu með tilheyrandi hættu á dropasmiti og kæranda ófært að tryggja tveggja metra fjarlægðarmörk á námskeiðum til samræmis við fyrirmæli 4. gr. auglýsingarinnar. Rök standi og til þess að skýra ákvæði 2. mgr. 5. gr. ekki of þröngt í ljósi markmiða með sóttvarnarráðstöfunum, þ.e. að draga úr útbreiðslu heimsfaraldurs Covid-19. Í niðurlagi kærunnar er sérstaklega mótmælt þeirri afstöðu ríkisskattstjóra að unnt hafi verið að viðhalda starfsemi kæranda í einhverri mynd og laga að sóttvörnum, sbr. 3. og 4. gr. margnefndrar auglýsingar, enda sé sú afstaða órökstudd og óraunhæf. Kærandi hafi talið fyrirmæli stjórnvalda skýr og ábyrgðarlaust að halda starfseminni áfram í ljósi þess að faraldur banvæns smitsjúkdóms hafi gengið yfir samfélagið.

II.

Með bréfi til heilbrigðisráðuneytisins, dags. 19. ágúst 2020, óskaði yfirskattanefnd eftir umsögn ráðuneytisins um kæruefni málsins, sbr. 8. gr. laga nr. 38/2020. Af því tilefni hefur heilbrigðisráðuneytið lagt fram umsögn í málinu með bréfi til yfirskattanefndar, dags. 30. september 2020. Í umsögninni kemur m.a. fram að með 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 hafi verið lokað á starfsemi sem krefjist snertingar eða mikillar nálægðar. Þau dæmi sem tiltekin séu í greinargerð með frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 38/2020, séu öll sambærileg og eðlislík þeirri starfsemi sem tiltekin sé í auglýsingunni sjálfri. Fram kemur að meginviðmið ráðuneytisins við afmörkun á því hvort starfsemi þyrfti að loka væri hvort starfsemi væri þess eðlis að ekki væri mögulegt að halda henni áfram án snertingar eða nálægðar sem væri innan við tvo metra til lengri tíma. Starfsemi fjölmargra aðila hafi skerst vegna ákvæða auglýsingarinnar án þess að ráðuneytið hafi litið svo á að sú starfsemi félli undir 1. eða 2. mgr. 5. gr. auglýsingarinnar. Í slíkum tilvikum hafi e.t.v. þurft að fækka fólki og/eða auka bil á milli fólks með þeim afleiðingum að færri gátu stundað starfsemi í einu. Þar sem umrædd ákvæði auglýsingarinnar hafi falið í sér skerðingu á atvinnufrelsi hafi þau verið ekki verið túlkuð rýmra en leiði af orðalagi þeirra og önnur starfsemi en sú, sem talin sé upp, ekki verið talin falla undir nema að teljast að öllu leyti sambærileg. Að mati ráðuneytisins verði ekki talið að starfsemi kæranda sé þannig í eðli sínu að hún krefjist snertingar eða feli í sér hættu á snertingu milli fólks þannig að hún falli undir þá starfsemi sem við sé átt í 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 eða sé öldungis sambærileg við slíka starfsemi. Hefði ráðuneytinu borist erindi frá kæranda í gildistíð auglýsingarinnar hefði ráðuneytið því ekki talið að loka bæri starfsemi félagsins á grundvelli 1. og 2. mgr. 5. gr. auglýsingarinnar. Með vísan til framanritaðs sé það mat ráðuneytisins að kærandi hafi ekki uppfyllt skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020 um að félaginu væri skylt að láta af starfsemi eða þjónustu samkvæmt 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020.

III.

Með bréfi, dags. 13. október 2020, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hin kærða ákvörðun verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Kemur fram að ríkisskattstjóri telji skýrt í hinni kærðu ákvörðun að kærandi teldist ekki vera rekstraraðili sem gert var skylt að láta af starfsemi eða þjónustu samkvæmt 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 heldur aðili sem hafi eftir atvikum sætt fjölda- og nálægðartakmörkunum samkvæmt 3. og 4. gr. nefndrar auglýsingar. Er tekið fram að unnt hefði verið að laga starfsemi kæranda að breyttum aðstæðum og viðhalda í einhverri mynd með hertum sóttvörnum, jafnvel þótt einhver samdráttur hefði orðið eins og raunin hafi verið í ýmsum öðrum starfsgreinum. Þegar af þessum ástæðum falli starfsemin ekki undir ákvæði laga nr. 38/2020 um lokunarstyrki. Er í þessu sambandi vísað til athugasemda við 4. gr. í frumvarpi til laga nr. 38/2020.

IV.

Með bréfi, dags. 3. nóvember 2020, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögnum heilbrigðisráðuneytisins og ríkisskattstjóra. Í bréfinu er áréttað að kærandi falli undir lög nr. 38/2020 samkvæmt 1. gr. þeirra laga. Vegna sjónarmiða í umsögn heilbrigðisráðuneytisins er bent á að kærandi hafi tekið ákvörðun um að loka starfsemi sinni í lok mars 2020 í kjölfar þess að sóttvarnalæknir lagði fram tillögur við heilbrigðisráðherra að frekari útfærslu samkomubanns á Íslandi og birtingar auglýsingar nr. 243/2020. Lög nr. 38/2020 hafi verið samþykkt síðar eða 13. maí 2020 og því ekki verið í gildi þegar kærandi lokaði starfsemi sinni. Af þessum sökum sé ekki unnt að líta til athugasemda með frumvarpi til laga nr. 38/2020 við túlkun á inntaki auglýsingarinnar, sbr. meginreglur um bann við afturvirkni laga. Þegar ákvörðun um lokun starfsemi kæranda var tekin hafi verið talið víst að áframhaldandi starfsemi fæli í sér brot gegn sóttvarnalögum. Í umsögn ráðuneytisins sé því haldið fram að framkvæmd þess í gildistíð auglýsingarinnar hafi verið í samræmi við sjónarmið frumvarpsins. Kærandi óski þess að skýrari grein verði gerð fyrir framkvæmdinni og upplýst verði til hvaða atriða hafi verið litið við túlkun 2. mgr. 5. gr. auglýsingarinnar fyrir 13. maí 2020. Jafnframt að upplýst verði um með hvaða hætti fyrirtæki hafi verið upplýst um að þeim væri ráðlagt að leita eftir afstöðu ráðuneytisins ef vafi lék á því hvort loka bæri starfsemi. Kærandi telji lögskýringaraðferðir heilbrigðisráðuneytisins með tilliti til atvinnufrelsisákvæða stjórnarskrár ekki eiga við í málinu, enda snúist ágreiningur þess um rétt kæranda til lokunarstyrks þar sem félagið taldi sér skylt að loka starfseminni en ekki um skyldu kæranda til að loka. Sé því rétt að leyfa kæranda að njóta vafans og túlka ákvæði auglýsingar nr. 243/2020 rúmt í ljósi markmiðs sóttvarnarlaga, enda sé ljóst að kærandi hafi ekki haft neina hagsmuni af lokuninni og ákvörðun félagsins lotið að því að sporna gegn útbreiðslu banvæns smitsjúkdóms.

V.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru, gilda lög þessi um einstaklinga og lögaðila sem stunda atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, hófu starfsemina fyrir 1. febrúar 2020 og bera ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. eða 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Er markmið laganna að viðhalda atvinnustigi og efnahagsumsvifum með því að styðja við minni rekstraraðila sem hafa orðið fyrir tímabundnu tekjufalli vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og aðgerða stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar, sbr. 2. gr. laganna. Í II. kafla laga nr. 38/2020 er fjallað um greiðslu svonefndra lokunarstyrkja úr ríkissjóði, en samkvæmt 4. gr. laganna á rekstraraðili sem fellur undir lögin rétt á slíkum styrk að uppfylltum skilyrðum sem talin eru í fimm töluliðum í lagagreininni. Samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020 er skilyrði fyrir greiðslu lokunarstyrks að rekstraraðila hafi verið gert skylt að loka samkomustað samkvæmt 1. málsl. 1. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar, eða láta af starfsemi eða þjónustu samkvæmt 2. mgr. sömu greinar á grundvelli 2. mgr. 12. gr. sóttvarnalaga nr. 19/1997.

Í 12. gr. sóttvarnalaga nr. 19/1997 eru ákvæði um opinberar sóttvarnaráðstafanir vegna hættu á farsóttum innanlands. Samkvæmt 2. mgr. lagagreinarinnar ákveður ráðherra að fenginni tillögu sóttvarnalæknis hvort grípa skuli til opinberra sóttvarnaráðstafana, svo sem ónæmisaðgerða, einangrunar smitaðra, sótthreinsunar, afkvíunar byggðarlaga eða landsins alls, lokunar skóla eða samkomubanns. Hinn 6. mars 2020 lýsti ríkislögreglustjóri yfir neyðarstigi almannavarna hér á landi vegna heimsfaraldurs kórónuveiru. Hinn 13. sama mánaðar ákvað heilbrigðisráðherra á grundvelli 2. mgr. 12. gr. sóttvarnalaga að takmarka samkomur til að hægja á útbreiðslu veirunnar með auglýsingu nr. 217/2020, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar. Hinn 22. mars ákvað heilbrigðisráðherra síðan að takmarka samkomur enn frekar en áður með auglýsingu nr. 243/2020. Meðal þess sem hertar aðgerðir samkvæmt auglýsingunni fólu í sér var bann við samkomum þar sem fleiri en 20 manns komu saman og lokun samkomustaða og starfsemi vegna sérstakrar smithættu frá 24. mars til og með 12. apríl 2020, sbr. m.a. 2. gr. og 5. gr. hennar. Ákvæði 5. gr. auglýsingarinnar um lokun samkomustaða og starfsemi vegna sérstakrar smithættu eru svohljóðandi:

„Sundlaugum, líkamsræktarstöðvum, skemmtistöðum, krám, spilasölum, spilakössum og söfnum skal lokað á gildistíma auglýsingar þessarar. Þá skulu aðrir veitingastaðir þar sem heimilaðar eru áfengisveitingar ekki hafa opið lengur en til kl. 23:00 alla daga vikunnar.

Starfsemi og þjónusta sem krefst eða hætta er á snertingu milli fólks eða mikillar nálægðar er óheimil á gildistíma auglýsingar þessarar, svo sem allt íþróttastarf, starfsemi hárgreiðslustofa, snyrtistofa, nuddstofa og önnur sambærileg starfsemi. Þetta á einnig við um íþróttastarf þar sem notkun á sameiginlegum búnaði getur haft smithættu í för með sér, t.d. skíðalyftur.“

Í athugasemdum við 4. gr. í frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 38/2020, sbr. þskj. 1254 á 150. löggjafarþingi 2019-2020, er vikið að framangreindu ákvæði 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 og tekið fram að það sé almennt orðað og beri ekki með sér tæmandi talningu á þeirri starfsemi sem falli undir skýlausa kröfu um lokun eða algera skerðingu á möguleikum aðila til að halda úti starfsemi eða veita þjónustu. Við mat á því hvað teljist sambærileg starfsemi samkvæmt 2. mgr. 5. gr. verði að horfa til þess hvort eðli starfseminnar krefjist eða feli í sér hættu á snertingu milli fólks eða mikillar nálægðar. Þar undir falli starfsemi ýmissa heilbrigðisstétta, svo sem tannlækna, hvers kyns líkams- og snyrtimeðferðir, til dæmis húðflúrunarstofur, hand- og fótaaðgerðir, sjúkraþjálfun og sjúkranudd. Meðferðir á dýrum, svo sem hundasnyrting, falli þar einnig undir. Þá er þess getið í athugasemdum að heilbrigðisráðuneytið hafi haft umsjón með fyrirspurnum um túlkun á inntaki og gildissviði auglýsingarinnar. Með hliðsjón af því sé í 8. gr. frumvarpsins lagt til að Skatturinn og yfirskattanefnd geti leitað umsagnar ráðherra sem fari með málefni sóttvarna um vafaatriði sem lúti að skilyrði 1. tölul. 4. gr., sbr. nú 2. mgr. 7. gr. og 8. gr. laga nr. 33/2020.

Kærandi í máli þessu er einkaleyfishafi X á Íslandi og stendur fyrir námskeiðum og vinnustofum í nafni þess. Er því lýst í kæru kæranda til yfirskattanefndar að starfsemin feli í sér staðbundna hópþjálfun og hópavinnu þar sem þátttakendur komi saman, yfirleitt um 30 til 35 manns, en þó allt að 50 manns. Námskeiðin krefjist á köflum mikillar nándar vegna eðlis þeirra og m.a. séu gerðar æfingar sem feli í sér snertingu og áreynslu. Er byggt á því af hálfu kæranda að starfsemi félagsins falli undir ákvæði 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 sem „önnur sambærileg starfsemi“ þar sem hún verði lögð að jöfnu við þá starfsemi sem talin sé í ákvæðinu.

Sú starfsemi, sem sérstaklega er tilgreind í 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020, þ.e. íþróttastarf, starfsemi hárgreiðslustofa, snyrtistofa og nuddstofa, er þess eðlis að henni verður trauðla sinnt án snertingar og/eða mikillar nálægðar einstaklinga, svo sem við á um ýmsa heilbrigðisþjónustu sem sérstaklega er undanþegin gildissviði auglýsingarinnar í 7. gr. hennar. Miðað við fyrirliggjandi upplýsingar um starfsemi kæranda, sem eins og fram er komið er fólgin í námskeiðahaldi, verður ekki talið að hún verði að þessu leyti lögð að jöfnu við þá starfsemi sem talin er í ákvæðinu. Þykir henni raunar fremur verða jafnað til þeirrar starfsemi sem sæta þurfti fjölda- og nálægðartakmörkunum samkvæmt 3. og 4. gr. auglýsingar nr. 243/2020, en ákvæði 3. gr. auglýsingarinnar tiltaka m.a. ráðstefnur, málþing og fundi í því sambandi og aðra sambærilega viðburði með 20 einstaklingum eða fleiri. Um slíka starfsemi þykir almennt gilda að henni er jafnan hægt að viðhalda í einhverri mynd og laga að hertum sóttvarnaráðstöfunum, svo sem með fækkun þátttakenda hverju sinni eða í hverju rými og að gættum nálægðartakmörkunum. Miðað við framkomna lýsingu á starfsemi kæranda verður ekki séð að ómögulegt eða illgerlegt hafi verið að halda henni úti í meginatriðum að teknu tilliti til fyrrgreindra takmarkana með breytingum á fyrirkomulagi námskeiða og æfinga, enda hefur ekki verið skýrt frekar af hálfu kæranda af hvaða ástæðum slík aðlögun starfseminnar að sóttvarnareglum hafi ekki verið gerleg. Þá er rétt að taka fram, vegna sjónarmiða kæranda um túlkun 2. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020 og tengsl við ákvæði laga nr. 38/2020, að málið varðar rétt kæranda til lokunarstyrks eftir ákvæðum nefndra laga þar sem gerður er skýr greinarmunur á annars vegar þeirri starfsemi sem sæta þurfti almennum samkomutakmörkunum samkvæmt auglýsingunni og hins vegar starfsemi sem beinlínis var óheimil á gildistíma hennar, sbr. og tiltæk lögskýringargögn.

Með vísan til framanritaðs verður ekki talið að skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020 séu uppfyllt í tilviki kæranda. Verður því að hafna kröfu kæranda.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað.