Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, miðvikudaginn 10. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 200/2020; kæra A og B, dags. 9. desember 2020, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2020. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 9. desember 2020, hefur umboðsmaður kærenda skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 24. september 2020, vegna álagningar opinberra gjalda kærenda gjaldárið 2020. Kæruefni málsins er sú ákvörðun ríkisskattstjóra að beita 15% álagi á skattstofna vegna síðbúinna framtalsskila, sbr. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Ríkisskattstjóri tók fram að álag reiknaðist einungis af 5% þess hluta skattstofns sem staðgreiðsluskil hefðu miðast við. Ekki hefði verið sýnt fram á að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 ætti við í tilviki kærenda og framtalsskilin væru það síðbúin að efni stæðu eigi til annars en álagsbeitingar. Varðandi síðbúin framtalsskil mætti benda á að skattframtölum kærenda árin 2018 og 2019 hefði verið skilað það seint að áætla hefði þurft skattstofna. Í úrskurðinum kom fram að álag á tekjuskatt- og útsvarsstofn B yrði 2.729.305 kr.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að álag það, sem ríkisskattstjóri bætti við skattstofna kærenda samkvæmt skattframtali árið 2020 vegna síðbúinna framtalsskila, verði fellt niður. Til vara er gerð krafa um að álagsbeiting verði ákvörðuð lægri en fram komi í úrskurði ríkisskattstjóra. Rakið er í kærunni að kærendur hafi skilað skattframtali sínu 19. júní 2020. Skattframtalið hafi verið tekið sem skattkæra af hálfu ríkisskattstjóra og úrskurður kveðinn upp um kæruna 24. september 2020. Þar séu færðar fram tilteknar ástæður fyrir álagsbeitingu. Í úrskurðinum sé hins vegar ekki að finna neinn rökstuðning fyrir því að beita hámarksálagi, þ.e. 15% álagi á skattstofna.

Aðalkrafa kærenda um niðurfellingu álags er byggð á því að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að skattframtali kærenda var ekki skilað á réttum tíma. Aðstæður heima fyrir, svo sem mjög miklar annir við sauðburð og önnur bústörf, hafi gert það að verkum að kærendur hafi ekki getað skilað skattframtalinu innan tilskilins frests.

Til stuðnings varakröfu er tekið fram í kærunni að ákvæði 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 sé matskennt heimildarákvæði um beitingu álags „allt að 15%“. Framkvæma þurfi mat við ákvörðun viðurlaga, þ.e. hvort rétt sé að beita fullu álagi eða lægri prósentutölum, m.a. með hliðsjón af alvarleika brots. Viðurlögin megi ekki verða of íþyngjandi með hliðsjón af því broti sem viðkomandi sé gefið að sök, enda sé viðurkennd meginregla við beitingu viðurlaga að samræmi verði að vera milli viðurlaga og eðlis og alvarleika brots. Tekjuskatts- og útsvarstofn B hafi verið óvenju hár gjaldárið 2020 vegna söluhagnaðar. Þannig hafi þetta ár verið mjög frábrugðið öðrum árum í rekstri kærenda og því komi álagið að fjárhæð 2.719.025 kr. sérstaklega þungt niður á kærendum. Að mati kærenda séu viðurlögin úr hófi íþyngjandi og langt umfram það sem eðlilegt geti talist. Sé í þessu sambandi einnig vísað til meðalhófsreglu 12. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Vegna skírskotunar ríkisskattstjóra til síðbúinna framtalsskila á fyrri árum sé til þess að líta að að skattframtölum kærenda árin 2018 og 2019 hafi verið skilað inn fyrir álagningu opinberra gjalda bæði árin.

II.

Í umsögn ríkisskattstjóra vegna kærunnar, sbr. bréf, dags. 22. desember 2020, er þess krafist að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Ríkisskattstjóri tekur fram að skattframtölum kærenda árin 2018 og 2019 hafi verið skilað inn eftir auglýstan framtalsfrests, án málsbóta, og hafi kærendur sætt áætlun skattstofna vegna síðbúinna skila. Skattframtal kærenda árið 2020 hafi borist eftir auglýstan skilafrest. Álagsbeiting ríkisskattstjóra byggi á 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 3. tölul. auglýsingar ríkisskattstjóra nr. 9/1991 í 71. tbl. Lögbirtingablaðsins árið 1991.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 22. desember 2020, var kærendum sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og þeim gefinn kostur á að tjá sig um umsögnina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist frá kærendum.

III.

Kærendur töldu ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 2020 og sættu því áætlun ríkisskattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2020, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Skattframtal kærenda árið 2020 barst ríkisskattstjóra 19. júní 2020. Skattframtalinu fylgdi m.a. landbúnaðarskýrsla vegna búrekstrar og vélaútgerðar. Ráðið verður af eignaskrá og öðrum gögnum með skattframtalinu að kærendur hafi á árinu 2019 selt jörðina K, þar á meðal útihús og ræktun, svo og íbúðarhús ásamt greiðslumarki og vélum. Samkvæmt skattframtalinu nam tekjuskatts- og útsvarsstofn A 3.494.262 kr. og B 20.874.365 kr. Með kæruúrskurði, dags. 24. september 2020, féllst ríkisskattstjóri á að leggja innsent skattframtal kærenda til grundvallar álagningu opinberra gjalda þeirra gjaldárið 2020 í stað áætlaðra skattstofna, þó að viðbættu 15% álagi á skattstofna samkvæmt skattframtalinu, sbr. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, vegna síðbúinna framtalsskila. Álag á tekjuskatt- og útsvarsstofn B nam 2.729.305 kr. en ekki kom til álags á aðra skattstofna samkvæmt framtalinu. Álagbeiting ríkisskattstjóra er kæruefnið í málinu.

Í 1. málsl. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, segir að ríkisskattstjóri megi bæta allt að 15% álagi við þá skattstofna sem hann áætlar telji framtalsskyldur aðili ekki fram til skatts innan tilskilins frests. Þó skuli ríkisskattstjóri taka tillit til að hve miklu leyti innheimta gjalda hefur farið fram í staðgreiðslu og skuli ríkisskattstjóri setja nánari reglur um það atriði, sbr. 2. og 3. málsl. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Berist framtal, sem álagning verði byggð á, eftir lok framtalsfrests en áður en álagningu ríkiskattstjóra sé lokið, megi þó aðeins bæta 0,5% álagi á skattstofna fyrir hvern dag sem skil hafi dregist fram yfir frestinn, þó ekki hærra álagi en 10%, sbr. niðurlagsákvæði 1. mgr. 108. gr. laganna. Í 3. mgr. sömu lagagreinar er boðið að fella skuli niður álag samkvæmt greininni ef skattaðili færir rök að því að honum verði eigi kennt um annmarka á framtali eða vanskil þess, að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann skilaði framtali á réttum tíma, bætti úr annmörkum á framtali eða leiðrétti einstaka liði þess.

Ríkisskattstjóri hefur á grundvelli 3. málsl. 1. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. nú 3. málsl. 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, sett reglur um beitingu álags á gjaldstofna þegar of seint eða ekki er fram talið, sbr. auglýsingu embættisins nr. 9/1991, dags. 30. maí 1991, sem birtist í 71. tbl. Lögbirtingablaðsins 1991. Þar kemur fram að þegar talið er fram eftir að álagningu skattstjóra er lokið megi skattstjóri bæta allt að 15% álagi við þá stofna til tekjuskatts og útsvars sem hann ákvarðar umfram 95% af stofni sem staðgreiðslu var skilað af. Segir að þannig útreiknuð fjárhæð teljist réttilega ákvarðað álag á gjaldstofna samkvæmt 1. málsl. 1. mgr. 106 gr. tekjuskattslaga.

Óumdeilt er að skattframtal kærenda árið 2020 barst ríkisskattstjóra ekki fyrr en 19. júní 2020 eða eftir lok álagningar opinberra gjalda á einstaklinga, sbr. auglýsingu ríkisskattstjóra frá 29. maí 2020 um álagningu opinberra gjalda á einstaklinga árið 2020. Í málinu er komið fram að skattframtölum kærenda árin 2018 og 2019 var einnig skilað það seint að áætla þurfti skattstofna kærenda. Samkvæmt langri skatt- og úrskurðaframkvæmd varðandi álagsbeitingu vegna síðbúinna framtalsskila hefur skipt máli hvort um ítrekuð síðbúin framtalsskil er að ræða. Ríkisskattstjóri taldi ekki efni til annars en beita heimildarákvæði 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 í tilviki kærenda, enda hefði ekki verið sýnt fram á að ákvæði 3. mgr. lagagreinar þessarar ætti við þannig að fella bæri álag niður. Þá rökstuddi ríkisskattstjóri álagsbeitinguna með vísan til síðbúinna framtalsskila kærenda árin 2018 og 2019. Að þessu leyti var rökstuðningur ríkisskattstjóra í samræmi við greinda skatt- og úrskurðaframkvæmd.

Af hálfu kærenda er komið fram að aðstæður þeirra á árinu 2019, m.a. mjög miklar annir við sauðburð og önnur bústörf, hafi orðið til þess að kærendur gátu ekki skilað skattframtali innan tilskilins frests árið 2020. Ekki verður séð að þær aðstæður kærenda, sem hér er vísað til, þ.e. annir við sauðburð og önnur bústörf, geti horft til útskýringar á síðbúnum framtalsskilum, enda hefur ekkert komið fram um annað en venjuleg verkefni í búrekstri kærenda í þessu sambandi. Að þessu athuguðu verður hvorki talið að kærendur hafi með skýringum sínum sýnt fram á að aðstæður hafi verið með þeim hætti sem greinir í 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 þannig að fella beri álagið niður né að tilefni sé til að falla frá beitingu heimildarákvæða 1. mgr. sömu lagagreinar í tilviki kærenda. Aðalkröfu kærenda er því hafnað.

Vegna varakröfu kærenda skal tekið fram að ríkisskattstjóri er út af fyrir sig ekki bundinn við það hlutfall álags sem hann ákvarðaði í tilviki kærenda (15%), sbr. orðalag 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 og bréf ríkisskattstjóra til allra skattstjóra, dags. 31. maí 1991, þar sem að þessu er vikið. Almennt má þó ganga út frá því að ekki verði vikið frá þessu hlutfalli nema við sérstakar aðstæður sem hlutaðeigandi gjaldandi geri þá grein fyrir í kæru til ríkisskattstjóra. Rökstuðning í úrskurði ríkisskattstjóra verður að virða í ljósi þess að ekkert slíkt kom fram af hálfu kærenda við meðferð máls þeirra hjá ríkisskattstjóra.

Til stuðnings varakröfu vísa kærendur til þess að tekjuskatts- og útsvarsstofn B hafi verið óvenjulega hár gjaldárið 2020 vegna hagnaðar af sölu eigna. Því komi álagsbeiting sérstaklega þungt niður á kærendum. Af þessu tilefni skal tekið fram að gjaldárið 2019 var tekjuskatts- og útsvarsstofn B 14.224.117 kr. Hækkun skattskyldra tekna milli ára er því umtalsverð en þó naumast umfram það sem kærendur máttu vænta miðað við sölu eigna á tekjuárinu.

Hvað sem líður framangreindu skal áréttað að samkvæmt ákvæði 1. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 og fyrrgreindum reglum ríkisskattstjóra frá 30. maí 1991 (auglýsing nr. 9/1991) ber að taka tillit til staðgreiðsluskila við ákvörðun álags. Í 1. mgr. 38. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, kemur fram að þeir menn, sem njóta annarra tekna en launatekna og vilja komast hjá greiðslu álags á tekjuskatt og útsvar af þessum tekjum, sbr. 122. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. skulu greiða fjárhæð sem ætla má að nægi til lúkningar væntanlegri álagningu tekjuskatts og útsvars á þessar tekjur. Hið sama á við um launamenn sem starfa hjá fleiri en einum launagreiðanda og hafa ekki sætt réttum afdrætti staðgreiðslu af launum samkvæmt 9. gr. laga nr. 45/1987. Greiðsla þessi skal innt af hendi eigi síðar en 31. janúar næstan á eftir staðgreiðsluári. Greiðslan skal bætast við staðgreiðslu þá sem maðurinn innti af hendi eða innt hefur verið af hendi fyrir hann, á staðgreiðsluári og færast á staðgreiðsluskrá áður en greiðslustaða hans er ákvörðuð samkvæmt 34. gr. nefndra laga.

Kærendur nýttu sér ekki úrræði 1. mgr. 38. gr. laga nr. 45/1987 til að lækka þá fjárhæð sem álag yrði reiknað af, ef til slíks kæmi. Telja verður að athafnaleysi kærenda að þessu leyti hafi leitt til þess að álag ákvarðaðist með þeirri fjárhæð sem kærendur bera sig upp undan. Með vísan til þessa þykja sjónarmið kærenda um íþyngjandi viðurlög ekki geta leitt til þess að álag verði ákvarðað lægra en ríkisskattstjóri gerði. Þá verður ekki talið að röksemdir kærenda að öðru leyti eigi að leiða til lækkunar álags. Varakröfu kærenda er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kærenda í máli þessu er hafnað.