Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, miðvikudaginn 7. apríl, er tekið fyrir mál nr. 3/2021; kæra A og B, dags. 25. desember 2020, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2020. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 25. desember 2020, hafa kærendur skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 2. október 2020, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2020. Með úrskurði þessum var hafnað kröfu kærenda um lækkun á stofni til fjármagnstekjuskatts umrætt gjaldár. Af hálfu kærenda er þess krafist að skattframtal þeirra árið 2020 verði leiðrétt þannig að söluhagnaður vegna sölu hlutabréfa að nafnverði 306.250 kr. í X ehf. verði ákvarðaður 10.658.428 kr.

II.

Helstu málavextir eru þeir að skattframtali kærenda árið 2020 fylgdi greinargerð um hlutabréfaeign (RSK 3.19) þar sem tilfærður var eignarhlutur í X ehf. að nafnverði 306.250. Með bréfi, dags. 25. maí 2020, óskuðu kærendur eftir því að innsent skattframtal yrði leiðrétt. Kom fram að hlutabréf í X ehf. hefðu verið seld á árinu 2019 fyrir 12.880.000 kr. og hefði stofnverð þeirra frá árinu 2014, vegna arftöku, numið 2.221.572 kr. Skattframtal kærenda var lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2020, en litið á bréf kærenda, dags. 25. maí 2020, sem kæru vegna álagningar opinberra gjalda, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Með bréfi, dags. 24. ágúst 2020, lagði ríkisskattstjóri fyrir kærendur að láta í té gögn og upplýsingar vegna kærunnar. Rakti ríkisskattstjóri að gerð hefði verið grein fyrir kaupum á hlutabréfum í X ehf. að nafnverði 306.250 í skattframtali árið 2015 og kaupverði að fjárhæð 306.250 kr. af félaginu sjálfu 31. desember 2014. Upplýsingar um að kærendur hefðu eignast hlutabréfin við arftöku væru því ekki í samræmi við skattframtal árið 2015. Almennt væri litið svo á að við yfirfærslu eigna við arftöku erfðist bæði eignin og kaupverð það sem arfláti greiddi fyrir eignina. Væri því skorað á kærendur að skýra frá nafni og kennitölu arfláta árið 2014 ásamt því að leggja fram gögn um kaupverð hlutabréfa í hendi arfláta. Vakti ríkisskattstjóri athygli á því að yfirfærsluverð til útreiknings erfðafjárskatts skipti ekki máli í þessu sambandi. Eingöngu væri horft til kaupverðs hjá arfláta við útreikning söluhagnaðar hjá erfingja.

Svarbréfi kærenda, dags. 1. september 2020, fylgdi afrit af forsíðu erfðafjárskýrslu, dags. 4. desember 2014, og sundurliðun á verðmati til erfðafjárskatts þar sem fram kom að kærandi, B, hefði við skipti dánarbús H eignast 1,7875% hlut í X ehf. að verðmæti 2.221.572 kr. Væri farið fram á að kaupverð kærenda yrði ákvarðað með þeirri fjárhæð. Leit ríkisskattstjóri á bréfið sem beiðni um breytingu á ákvörðun um skattstofn eða skattálagningu gjaldárið 2015, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, og ritaði kærendum bréf, dags. 10. september 2020, þar sem ríkisskattstjóri rakti að söluhagnaður af eignarhlutum í félögum teldist til skattskyldra tekna á söluári samkvæmt 8. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 18. gr. sömu laga. Söluhagnaður teldist vera mismunur stofnverðs og söluverðs samkvæmt 18. gr. laga nr. 90/2003. Á eyðublaði um hlutabréfaeign (RSK 3.19) væri óskað eftir að framteljandi upplýsti um stofnverð. Lægi stofnverð þannig fyrir í framtalsskilum ef til þess kæmi að telja bæri fram skattskyldan söluhagnað hlutabréfa. Stofnverð hlutabréfa sem færðust frá arfláta til erfingja teldust að öllu jöfnu ekki taka breytingum við arftöku. Stofnverð í hendi erfingja við útfyllingu á greinargerð um hlutabréfaeign með skattframtali ársins eftir arftöku teldist því vera jafnhátt kaupverði í hendi arfláta. Verðmat hlutabréfa til útreiknings erfðafjárskatts teldist því ekki skipta máli við útreikning söluhagnaðar í skattframtali ársins eftir að sala hlutabréfa hefði farið fram. Lagði ríkisskattstjóri fyrir kærendur að leggja fram upplýsingar og gögn um stofnverð þess 1,7875% eignarhluta í X ehf. að nafnverði 306.250 sem kærandi, B, hefði fengið í arf á árinu 2014. Var athygli vakin á því að hefði arfláti eða látinn maki hans eignast hlutafé í X ehf. fyrir árslok 1996 skyldi stofnverð til útreiknings söluhagnaðar reiknað sem margfeldi nafnverðs og jöfnunarverðmætisstuðuls eins og lýst væri í 3. og 4. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003.

Í svarbréfi kærenda, dags. 14. september 2020, var rakið að söluhagnaður teldist vera mismunur á söluverði og kaupverði, sbr. 18. gr. laga nr. 90/2003. Var bent á að samkvæmt erfðafjárskýrslu, sem send hefði verið ríkisskattstjóra, hefði verðmæti hlutabréfa í X ehf. verið 2.221.572 kr. og hefði verið greiddur erfðafjárskattur af þeirri fjárhæð. Teldist umrædd fjárhæð vera kaupverð bréfanna.

Með bréfi, dags. 2. október 2020, tilkynnti ríkisskattstjóri kærendum að bréf þeirra, dags. 1. september 2020, hefði verið tekið til úrlausnar sem beiðni um breytingu á ákvörðun um skattstofn eða skattálagningu gjaldárið 2015, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003. Kærendur hefðu tilfært í skattframtali sínu árið 2015 hlutabréfaeign í X ehf. að nafnverði 306.250 og kaupverði 306.250 kr. Fram hefði komið að kærandi, B, hefði keypt hlutabréfin af félaginu sjálfu 31. desember 2014. Kærendur hefðu með erindi, dags. 1. september 2020, óskað eftir hækkun kaupverðs úr 393.838 kr. í 2.221.572 kr. Í bréfi ríkisskattstjóra, dags. 10. september 2020, hefði verið bent á að markaðsvirði á arftökudegi skipti ekki máli við útreikning á söluhagnaði af hlutabréfum sem síðar kynni að myndast og hefði verið skorað á kærendur að sýna fram á réttmæti kröfu sinnar. Kærendur hefðu hvorki andmælt lögskýringu ríkisskattstjóra né sýnt fram á réttmæti kröfu sinnar. Að svo komnu máli yrði ekki ráðið að beiðni kærenda byggði á nýjum upplýsingum eða gögnum svo sem áskilið væri í 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003. Þá yrði ekki ráðið af erindi kærenda að í raun væri verið að óska eftir breytingu á skattstofni eða skattálagningu 2015. Væri kröfu kærenda því synjað.

Með úrskurði, dags. 2. október 2020, sem kveðinn var upp á grundvelli 99. gr. laga nr. 90/2003, synjaði ríkisskattstjóri kærendum um að færa til tekna í skattframtali þeirra árið 2020 söluhagnað að fjárhæð 10.658.428 kr. af sölu hlutabréfa í X ehf. að nafnverði 306.250 kr. Hefðu kærendur greint frá því í kæru að söluverð hlutabréfanna hefði verið 12.880.000 kr. en stofnverð hlutabréfanna, sem fengist hefði í arf, hefði verið 2.221.572 kr. Rakti ríkisskattstjóri að söluhagnaður af eignarhlutum í félögum teldist til skattskyldra tekna á söluári samkvæmt 8. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 18. gr. sömu laga. Á eyðublaði um hlutafjáreign (RSK 3.19) bæri framteljanda að upplýsa um stofnverð. Stofnverð hlutafjár sem færðist frá arfláta til erfingja teldist að öllu jöfnu ekki taka breytingum við arftöku. Stofnverðið í hendi erfingja við útfyllingu á umræddu eyðublaði með skattframtali ársins eftir arftöku teldist því vera jafnhátt kaupverði í hendi arfláta. Verðmat hlutafjár til útreiknings erfðafjárskatts skipti því ekki máli við útreikning söluhagnaðar í framtali ársins eftir að sala hlutafjár fór fram. Í skattframtali kærenda árið 2015 hefði verið gerð grein fyrir kaupum á hlutafé í X ehf. að nafnverði 306.250 kr. fyrir 306.250 kr. af félaginu sjálfu þann 31. desember 2014. Væru upplýsingar um að kærandi, B, hefði eignast hlutaféð við arftöku því ekki í samræmi við skattframtal kærenda árið 2015. Í framhaldi af bréfi ríkisskattstjóra, dags. 24. ágúst 2020, þar sem skorað hefði verið á kærendur að leggja fram gögn um kaupverð hlutabréfa í hendi arfláta, hefðu kærendur með bréfi, dags. 1. september 2020, óskað eftir að skattframtal þeirra árið 2015 yrði leiðrétt. Hefðu þau óskað eftir því að kaupverð hlutabréfa í X ehf. yrði hækkað í skattframtalinu úr 393.838 kr. í 2.221.572 kr. og vísað í því sambandi til erfðafjárskýrslu vegna skipta á dánarbúi H og sundurliðunar á verðmati til erfðafjárskatts þar sem fram kæmi að kærandi, B, hefði fengið 1,7875% hlut í X ehf. í arf. Hefði ríkisskattstjóri í framhaldi af frekari bréfaskiptum synjað erindi kærenda um breytingu á skattstofni eða skattálagningu árið 2015, sbr. úrskurð, dags. 1. október 2020. Með vísan til þess teldi ríkisskattstjóri að fallast mætti á að kærandi, B, hefði fengið í arf á árinu 2014 það hlutafé í X ehf. að nafnverði 306.250 sem selt hefði verið fyrir 12.880.000 kr. á árinu 2019. Þá mætti fallast á að stofnverð í hendi arfláta hefði verið nafnverð bréfanna margfaldað með jöfnunarverðmætisstuðli, sbr. 3. og 4. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003. Myndi stofnverð hlutafjárins í hendi kærenda við sölu þess á árinu 2019 þannig nema 378.219 kr. Væri sú fjárhæð söluhagnaðar sem ríkisskattstjóri gæti fallist á að hefði myndast vegna sölu hlutafjár í X ehf. á árinu 2019 12.501.781 kr. því umtalsvert hærri en sá söluhagnaður 10.658.428 kr. sem kærendur óskuðu eftir að þeim yrði færður til tekna í skattframtali þeirra. Hefðu kærendur ekki sýnt fram á réttmæti kröfu sinnar og væri kröfu þeirra því synjað með fyrirvara um frekari endurskoðun.

Með bréfi, dags. 2. október 2020, boðaði ríkisskattstjóri kærendum endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárið 2020, sbr. ákvæði 1. og 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Í bréfi þessu var áréttað að söluhagnaður af eignarhlutum í félögum teldist til skattskyldra tekna á söluári samkvæmt 8. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 18. gr. sömu laga. Söluhagnaður teldist vera mismunur stofnverðs og söluverðs samkvæmt 18. gr. laganna. Stofnverð hlutafjár sem færðist frá arfláta til erfingja teldist að öllu jöfnu ekki taka breytingum við arftöku. Teldist stofnverð í hendi erfingja því vera jafnhátt kaupverði í hendi arfláta. Teldist verðmat hlutafjár til útreikning erfðafjárskatts því ekki skipta máli við útreikning söluhagnaðar á framtali ársins eftir að sala hlutafjár hefði farið fram. Með kæru vegna álagningar opinberra gjalda árið 2020 hefðu kærendur gert grein fyrir sölu hlutafjár í X ehf. að nafnverði 306.250 kr. á árinu 2019 og hefði söluverð bréfanna verið 12.880.000 kr. Frekari skýringar á stofnverði hefðu ekki borist og hefði kröfu kærenda um tekjufærslu söluhagnaðar hlutafjárins því verið synjað með fyrirvara um endurskoðun. Af gögnum sem fylgt hefðu kæru vegna álagningar opinberra gjalda árið 2020 og erindi kærenda um breytingu á skattframtali árið 2015 yrði ekki annað ráðið en að kærandi, B, hefði eignast hlutafé í X ehf. að nafnverði 306.250 kr. við töku arfs úr dánarbúi H í desember 2014 og síðan selt hlutaféð á árinu 2019. Ráða mætti af gögnum málsins að arfláti eða látinn maki hans hefðu eignast hlutafé í X ehf. fyrir árslok 1996. Skyldi stofnverð til útreiknings söluhagnaðar því reiknast sem margfeldi nafnverðs og jöfnunarverðmætisstuðuls eins og lýst væri í 3. og 4. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003. Boðaði ríkisskattstjóri að í samræmi við framangreint væri fyrirhugað að færa kærendum til tekna í skattframtali þeirra árið 2020 söluhagnað af eignarhlut í X ehf. Teldist skattskyldur söluhagnaður vegna sölu hlutabréfanna nema mismun á söluverði 12.880.000 kr. og margfeldi nafnverðs og jöfnunarverðmætisstuðuls 378.219 kr. eða samtals 12.501.781 kr. Jafnframt var boðað að ríkisskattstjóri hefði í hyggju að bæta 25% álagi  við vantalinn skattstofn, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Var kærendum veittur 15 daga frestur frá póstlagningu bréfsins að telja til þess að koma að athugasemdum sínum. Engar athugasemdir bárust og með úrskurði, dags. 22. október 2020, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum sínum í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld kærenda gjaldárið 2020 til samræmis að því frátöldu að ekki kom til álagsbeitingar.

III.

Eins og greinir í kafla I hér að framan er þess krafist í kæru til yfirskattanefndar, dags. 25. desember 2020, að skattframtal kærenda árið 2020 verði leiðrétt þannig að söluhagnaður vegna sölu hlutabréfa að nafnverði 306.250 kr. í X ehf. verði ákvarðaður 10.658.428 kr. Söluverð hafi verið 12.880.000 kr. og stofnverð bréfanna, sem fengist hafi í arf, hafi verið 2.221.572 kr. Hafi þessi leiðréttingarbeiðni kærenda ekki verið afgreidd við álagningu árið 2020.

IV.

Með bréfi, dags. 26. janúar 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 6. febrúar 2021, hafa kærendur ítrekað gerðar kröfur.

V.

Ágreiningur í máli þessu lýtur að ákvörðun söluhagnaðar vegna sölu kærenda á hlutabréfum í X ehf. á árinu 2019. Um var að ræða hlutabréf sem kærandi, B, fékk í arf við skipti dánarbús H á árinu 2014. Meðfylgjandi skattframtali kærenda árið 2020 var greinargerð um hlutabréfaeign (RSK 3.19) þar sem tilfærður var eignarhlutur í X ehf. að nafnverði 306.250 kr. og var stofnverð hlutabréfanna tilgreint með sömu fjárhæð. Ekki var gerð grein fyrir sölu hlutabréfanna, en eins og rakið er í kafla II hér að framan fóru kærendur fram á leiðréttingu á skattframtalinu með bréfi, dags. 25. maí 2020, þannig að stofnverð hlutabréfanna yrði tilgreint 2.221.572 kr. til samræmis við verðmat bréfanna í erfðafjárskýrslu vegna arfs úr dánarbúi H. Ríkisskattstjóri byggði álagningu opinberra gjalda kærenda gjaldárið 2020 á skattframtali þeirra óbreyttu, en tók afstöðu til framangreindrar beiðni kærenda með kæruúrskurði, dags. 2. október 2020, svo sem rakið hefur verið. Þá synjaði ríkisskattstjóri jafnframt beiðni kærenda í bréfi, dags. 1. september 2020, um leiðréttingu á stofnverði hlutabréfanna í skattframtali kærenda árið 2015, sbr. bréf ríkisskattstjóra, dags. 2. október 2020. Með hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 22. október 2020, ákvarðaði ríkisskattstjóri söluhagnað kærenda vegna sölu hlutabréfanna á árinu 2019 12.501.781 kr., sbr. ákvæði 3. og 4. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem ríkisskattstjóri vísaði til í því sambandi. Af hálfu kærenda er þess krafist að söluhagnaður lækki úr 12.501.781 kr. í 10.658.428 kr. þar sem ákvarða beri stofnverð hlutabréfanna 2.221.572 kr. sem sé það verð sem lagt hafi verið til grundvallar við ákvörðun erfðafjárskatts á árinu 2015.

Samkvæmt 1. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 telst hagnaður af sölu hlutabréfa að fullu til skattskyldra tekna á söluári og skiptir ekki máli hve lengi skattaðili hefur átt hin seldu hlutabréf. Í upphafsmálslið 2. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 segir að hagnaður af sölu hlutabréfa teljist mismunur á söluverði þeirra annars vegar og kaupverði þeirra hins vegar, sbr. þó 4. mgr. lagagreinarinnar. Í greindri 4. mgr. kemur fram að við sölu á hlutabréfum, sem seljandi hefur eignast fyrir árslok 1996, skuli skattskyldur söluhagnaður vera söluverð þeirra að frádregnu jöfnunarverðmæti, sbr. 3. mgr. greinarinnar, eða upphaflegu kaupverði hlutabréfanna þegar það hefur verið hækkað samkvæmt verðbreytingarstuðli fyrir hvert ár til ársloka 1996 ef það er hærra. Samkvæmt 3. mgr. 18. gr. laganna skal jöfnunarverðmæti hlutabréfa hjá þeim félögum sem skráð voru, sbr. 1. tölul. 1. mgr. 2. gr., í árslok 1996 vera nafnverð hlutabréfanna í árslok 1996 að viðbættri þeirri fjárhæð sem heimilt væri að gefa út af jöfnunarhlutabréfum samkvæmt þeim reglum sem giltu í árslok 1996. Hafi hlutafélag ekki gefið út jöfnunarhlutabréf eða, ef um einkahlutafélag er að ræða, tilkynnt nýtt nafnverð til hlutafélagaskrár, eða gert ríkisskattstjóra grein fyrir útreikningi jöfnunarverðmætis í síðasta lagi í árslok 1999, skal jöfnunarverðmætið við sölu bréfanna vera nafnverð hlutabréfanna í árslok 1996. Tekið er fram að ríkisskattstjóri skuli birta með aðgengilegum hætti jöfnunarstuðul fyrir hlutabréf eða hluti í félögum, þ.e. hlutfall jöfnunarverðmætis, sem ríkisskattstjóri hefur staðfest samkvæmt greininni, og nafnverðs hlutabréfa eða hluta í félögum.

Mál þetta varðar sölu hlutabréfa sem kærandi, B, eignaðist við arftöku, en hagnaður sem kann að verða af sölu slíkra bréfa telst til skattskyldra tekna á söluári, sbr. 1. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003. Þar sem kærandi eignaðist hin seldu hlutabréf við arftöku verður að telja að hún hafi almennt verið í sömu stöðu í skattalegu tilliti við sölu hlutabréfanna og arfleifandi hefði verið ef arfleifandi hefði selt bréfin, sbr. meðal annars 44. gr. laga nr. 90/2003, er gefur vísbendingu um þessa reglu. Má um þetta jafnframt vísa til úrskurðaframkvæmdar, sbr. t.d. úrskurði yfirskattanefndar nr. 265/2014 og 43/2019. Þá ber við ákvörðun hagnaðar af sölu greindra hlutabréfa kærenda að fara eftir þeim reglum sem kveðið er á um í 4. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. sömu lagagreinar, enda mun H hafa eignast umrædd hlutabréf fyrir árslok 1996. Vegna sjónarmiða kærenda um ákvörðun á stofnverði hlutabréfanna til samræmis við það verðmæti sem byggt var á við ákvörðun erfðafjárskatts á árinu 2015 skal tekið fram að um ákvörðun erfðafjárskatts fer eftir lögum nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Hin kærða skattlagning byggist hins vegar á fyrrnefndum ákvæðum laga nr. 90/2003 sem gilda um álagningu tekjuskatts á kærendur. Það leiðir af framangreindu að við ákvörðun skattskylds söluhagnaðar hlutabréfa í X ehf. bar að fara eftir ákvæðum 18. gr. laga nr. 90/2003. Með vísan til framangreinds verður að hafna kröfum kærenda.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

 Kröfum kærenda í máli þessu er hafnað.