Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, miðvikudaginn 15. september, er tekið fyrir mál nr. 40/2021; kæra A, dags. 10. febrúar 2021, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2015, 2016, 2017 og 2018. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 10. febrúar 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 10. nóvember 2020, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2015, 2016, 2017 og 2018. Endurákvörðun ríkisskattstjóra fór fram í kjölfar rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins á skattskilum kæranda tekjuárin 2014 til og með 2017 sem lauk með skýrslu embættisins, dags. 16. desember 2019. Með úrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 13.212.553 kr. gjaldárið 2015, um 3.412.469 kr. gjaldárið 2016, um 7.499.584 kr. gjaldárið 2017 og um 17.297.477 kr. gjaldárið 2018. Byggði ríkisskattstjóri annars vegar á því að tilgreindar greiðslur til kæranda frá X ehf. á árunum 2014, 2016 og 2017 fælu í sér óheimilar lánveitingar einkahlutafélagsins sem færa bæri kæranda til tekna samkvæmt 3. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, en aðrar greiðslur félagsins til kæranda teldust tekjur hans af hlutareign í einkahlutafélaginu samkvæmt upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem féllu undir 2. mgr. sömu lagagreinar og bæri að skattleggja sem launatekjur kæranda samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna.

Af hálfu kæranda er þess krafist að hinum kærða úrskurði verði hnekkt og að fallist verði á með kæranda að litið verði á hluta greiðslna til kæranda frá X ehf. á árunum 2014 til og með 2017 sem dagpeningagreiðslur svo og að litið verði á greiðslu að fjárhæð 15.000.000 kr. á árinu 2017 sem venjulega arðgreiðslu til kæranda. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að skattrannsóknarstjóri ríkisins tók skattskil kæranda vegna tekjuáranna 2014, 2015, 2016 og 2017 til rannsóknar og hófst rannsóknin formlega 30. janúar 2019. Vegna rannsóknarinnar kom kærandi til skýrslutöku hjá embætti skattrannsóknarstjóra dagana 13. febrúar 2019 og 13. júní 2019. Með bréfi, dags. 29. október 2019, sendi skattrannsóknarstjóri kæranda skýrslu, dags. sama dag, um rannsókn embættisins á skattskilum kæranda og gaf kæranda kost á að tjá sig um hana. Með bréfi tilnefnds verjanda kæranda, dags. 29. nóvember 2019, voru gerðar athugasemdir við skýrslu skattrannsóknarstjóra. Að mati skattrannsóknarstjóra gáfu athugasemdir kæranda ekki tilefni til efnislegra breytinga á fyrirliggjandi skýrslu og lauk rannsókninni með skýrslu skattrannsóknarstjóra, dags. 16. desember 2019, sem var samhljóða frumskýrslu að öðru leyti en því að bætt var við kafla um lok rannsóknar og tilgreindum fylgiskjölum.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 16. desember 2019, kom fram að kærandi hefði verið skráður stjórnarformaður og prókúruhafi X ehf. frá september 2010 en B hefði verið framkvæmdastjóri félagsins frá sama tíma. Skattrannsóknarstjóri rakti í skýrslunni að X ehf. hefðu greitt samtals 62.997.013 kr. inn á bankareikning kæranda á rannsóknartímabilinu. Samkvæmt launamiðum X ehf. vegna tekjuáranna 2014 til og með 2017 hefði kærandi fengið greidd laun frá félaginu að fjárhæð samtals 14.695.132 kr. á tímabilinu, að teknu tilliti til afdreginnar staðgreiðslu opinberra gjalda og greiðslna í lífeyrissjóð. Einnig hefði kærandi fengið verktakagreiðslu að fjárhæð 220.549 kr. tekjuárið 2017. Skattframtöl kæranda vegna þessara ára hefðu verið í samræmi við launauppgjöfina. Hins vegar hefðu greiðslur X ehf. til kæranda umfram það sem hann hefði talið fram í skattframtölum sínum numið samtals 48.081.332 kr. (62.997.013 kr. – 14.695.132 kr.) vegna þess tímabils sem um ræddi.

Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins komu fram þær skýringar kæranda að greiðsla að fjárhæð 10.000.000 kr. 18. júlí 2014 væri lán frá félaginu til hans og að greiðsla að fjárhæð 15.000.000 kr. 25. júlí 2017 væri arðgreiðsla. Aðrar greiðslur væru laun. Með tölvupósti frá endurskoðanda X ehf. voru lagðar fram frekari skýringar. Skýringar voru settar fram í fjórum liðum, þ.e. „Lán til Y ehf.“, „útlagður kostnaður greiddur fyrir X ehf.“, „Dagpeningar“ og „Annað“. Fjallaði skattrannsóknarstjóri ríkisins um skýringar þessar í skýrslu sinni og tók afstöðu til þeirra.

Hvað fyrsta atriðið varðar féllst skattrannsóknarstjóri ríkisins ekki á að greiðsla að fjárhæð 10.212.225 kr. frá X ehf. hefði verið lán til félagsins Y ehf. sem hefði fyrir mistök verið greitt inn á bankareikning kæranda Væru engin gögn fyrirliggjandi sem staðfestu eða bentu til þess að tilgreindar greiðslur tengdust láni frá X ehf. til Y ehf., svo sem nánar var rakið. Hins vegar féllst skattrannsóknarstjóri á að kærandi hefði lagt út fyrir kostnaði X ehf. að fjárhæð samtals 3.785.141 kr. á árunum 2014 til og með 2017.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins tók næst til athugunar hvort kærandi hefði átt rétt á dagpeningum frá X ehf. á því tímabili sem væri til rannsóknar. Af hálfu kæranda væri komið fram að hann hefði fengið greidda dagpeninga frá X ehf. en fyrir mistök hefðu dagpeningagreiðslur ekki verið færðar í bókhald eða taldar fram á launamiðum sem ­slíkar. Samkvæmt kæranda hefðu dagpeningagreiðslur numið samtals 8.740.180 kr. á rannsóknartímabilinu annars vegar vegna vinnu kæranda að L í samtals 450 daga og hins vegar vegna vinnu kæranda að H í 187 daga, en einnig tilgreindi kærandi dagpeningagreiðslur vegna ferða erlendis í samtals 40 daga á tímabilinu. Benti skattrannsóknarstjóri á að ekki væri gerð grein fyrir greiðslu dagpeninga til kæranda í launauppgjöri X ehf., í bókhaldi félagsins eða í skattskilum kæranda. Upplýsingar um slíkar greiðslur hefðu ekki komið fram fyrr en eftir að tilkynnt hefði verið um rannsókn og tekin hefði verið skýrsla af kæranda. Þá yrði að líta á tilgang félagsins, sem væri m.a. verklegar framkvæmdir, sem eðli máls samkvæmt færu fram utan starfsstöðvar félagsins, sem og að þegar unnið væri á sama staðnum mánuðum saman þá gæti sá staður ekki talist utan venjulegs vinnustaðar, sbr. það sem fram væri komið um vinnu kæranda að L og síðan að H. Var það niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins að þær greiðslur sem kærandi hefði fengið frá X ehf. á rannsóknartímabilinu gætu ekki talist vera vegna dagpeninga.

Vegna athugasemda kæranda um að fyrirsvarsmönnum X ehf. hefði hvorum um sig verið greiddur arður að fjárhæð 15.000.000 kr. á árinu 2017 tók skattrannsóknarstjóri ríkisins fram að í skattskilum og ársreikningum félagsins fyrir rekstrarárin 2016 og 2017 væri ekki að finna upplýsingar um að félagið hefði greitt kæranda arð, en í skýrslum stjórnar meðfylgjandi ársreikningunum kæmi fram að stjórnin legði til að hagnaður ársins yrði fluttur á óráðstafað eigið fé. Í bókhaldi félagsins fyrir rekstrarárið 2018 væri tilgreindur ógreiddur arður að fjárhæð 30.000.000 kr. en samkvæmt upplýsingum úr tekjubókhaldi ríkisins hefði verið gerð grein fyrir arðgreiðslum frá X ehf. 19. febrúar 2019 eða eftir að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst og eftir að skýrsla hefði verið tekin af kæranda 13. febrúar 2019. Var það niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins að greiðsla til kæranda að fjárhæð 15.000.000 kr. hefði verið ólögmæt úthlutun á fjármunum X ehf., sbr. 73. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög.

Þá vék skattrannsóknarstjóri ríkisins að lánardrottnareikningi kæranda í bókhaldi X ehf. sem bæri með sér skuld kæranda við félagið í lok allra áranna 2014, 2015, 2016 og 2017. Þar væri að finna færslur um útlagðan kostnað kæranda fyrir félagið sem ekki kæmi fram í gögnum frá endurskoðanda. Um væri að ræða samtals 2.874.108 kr. á árunum 2014 til og með 2017 og væri tekið tillit til þessa í tölulegum niðurstöðum skýrslunnar. Aðrar færslur á kredithlið reikningsins þættu ekki eiga við rök að styðjast, svo sem nánar var rakið í fylgiskjali með skýrslunni.

Í lokakafla skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins var gerð grein fyrir helstu niðurstöðum rannsóknarinnar. Þar kom fram að kærandi hefði staðið skil á efnislega röngum skattframtölum vegna tekjuáranna 2014 til og með 2017. Tekjur kæranda hefðu verið vanframtaldar vegna greiðslna frá X ehf. umfram framtalin laun. Teldist vera um að ræða tekjur kæranda sem skattleggja bæri samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga. Þá hefði verið gerð grein fyrir arðgreiðslu til kæranda vegna rekstrarársins 2018 með skilagrein X ehf. eftir að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst. Samkvæmt tölulegum niðurstöðum í skýrslu skattrannsóknarstjóra voru vantaldar tekjur kæranda taldar nema samtals 13.212.553 kr. tekjuárið 2014, 3.412.469 kr. tekjuárið 2015, 7.499.584 kr. tekjuárið 2016 og 17.297.477 kr. tekjuárið 2017.

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál kæranda sent ríkisskattstjóra til meðferðar með bréfi, dags. 21. febrúar 2020, sbr. 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

III.

Með bréfi, dags. 10. júlí 2020, boðaði ríkisskattstjóri kæranda að á grundvelli skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 16. desember 2019, og með vísan til 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 96. gr. sömu laga, væri fyrirhugað að endurákvarða álögð opinber gjöld kæranda gjaldárin 2015 til og með 2018. Tók ríkisskattstjóri fram að líta bæri á skýrslu skattrannsóknarstjóra sem hluta forsendna hinna boðuðu breytinga. Boðuðum breytingum ríkisskattstjóra var andmælt með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 26. águst 2020. Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 10. nóvember 2020, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld kæranda gjaldárin 2015, 2016, 2017 og 2018 til samræmis. Með úrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 13.212.553 kr. gjaldárið 2015, um 3.412.469 kr. gjaldárið 2016, um 7.499.584 kr. gjaldárið 2017 og um 17.297.477 kr. gjaldárið 2018.

Í úrskurði ríkisskattstjóra um endurákvörðun, sbr. einnig boðunarbréf, var gerð grein fyrir bréfaskiptum og gagnaöflun í málinu. Rakti ríkisskattstjóri helstu niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt skýrslu embættisins. Þá gerði ríkisskattstjóri grein fyrir helstu réttarheimildum málsins. Hvað snerti greiðslur félagsins til kæranda sem færðar hefðu verið á lánardrottnareikning hans í bókhaldi félagins kom fram hjá ríkisskattstjóra að um væri að ræða lánveitingar sem óheimilar væru að lögum. Af hálfu kæranda væri komið fram að hann teldi rétt að færa leiðrétta umræddar úttektir hans hjá félaginu og færa sem laun. Þessar úttektir kæranda hefðu numið 9.414.857 kr. árið 2014, 7.499.584 kr. árið 2016 og 4.080.094 kr. árið 2017. Taldi ríkisskattstjóri að fara bæri með þessar óheimilu lánveitingar félagsins til kæranda sem skattskyldar tekjur hans, sbr. 3. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga, enda hefði kærandi verið starfsmaður félagsins. Að öðru leyti byggði ríkisskattstjóri á því að greiðslur X ehf. til kæranda á árunum 2014, 2015, 2016 og 2017, sem fjallað væri um í skýrslu skattrannsóknarstjóra, fælu í sér tekjur kæranda af hlutareign í félaginu, sbr. 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, sem telja bæri til tekna kæranda sem laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga, sbr. ákvæði 2. mgr. 11. gr. laganna.

Að því er tók til greiðslna, sem kærandi teldi vera dagpeninga, vísaði ríkisskattstjóri til reglna um dagpeninga og rakti skilyrði sem þyrfti að uppfylla til að launamaður gæti fært frádrátt á móti dagpeningum sem hann hafi fengið greidda frá launagreiðanda. Tók ríkisskattstjóri undir með skattrannsóknarstjóra ríkisins að greiðslur til kæranda frá X ehf. uppfylltu ekki skilyrði þess að teljast dagpeningagreiðslur og gæti kærandi því ekki fært frádrátt á móti greiðslunum, sbr. 1. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003. Hefði hvorki verið gerð grein fyrir dagpeningagreiðslum í launauppgjöri og bókhaldi X ehf. né í skattskilum kæranda. Þá hefðu ekki komið fram upplýsingar um slíkar greiðslur fyrr en eftir að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst. Þessu til viðbótar yrði ekki talið að vinna kæranda hefði verið utan venjulegs vinnustaðar hans, m.a. þegar litið væri til tilgangs félagsins.

Vegna skýringa um 15.000.000 kr. arðgreiðslu til kæranda frá X ehf. á árinu 2017 kom fram af hálfu ríkisskattstjóra að ekki hefði verið gerð grein fyrir arðgreiðslu frá félaginu í skattframtali kæranda árið 2018. Í skýrslum stjórnar X ehf. með ársreikningum félagsins fyrir rekstrarárin 2016 og 2017 kæmi fram að stjórnin legði til að hagnaður ársins yrði fluttur á óráðstafað eigið fé. Ekkert kæmi þar fram um arðgreiðslur. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hefði B, sem hefði fengið greiddar 15.000.000 kr. frá X ehf. um einum og hálfum mánuði eftir að kærandi fékk sömu fjárhæð greidda frá félaginu, sagt að þeir kærandi hefðu tekið ákvörðun um greiðslu arðs, en það hefði þó ekki verið gert skriflega. Samkvæmt upplýsingum úr tekjubókhaldi ríkissjóðs hefði verið gerð grein fyrir arðgreiðslum X ehf. 19. febrúar 2019 og fjármagnstekjuskattur að fjárhæð 6.000.000 kr. greiddur 12. mars 2019, þ.e. eftir að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hófst (30. janúar 2019) og skýrsla tekin af kæranda (13. febrúar 2019). Tilgreindur væri ógreiddur arður að fjárhæð 30.000.000 kr. í bókhaldi félagsins fyrir rekstrarárið 2018. Í þessu sambandi tók ríkisskattstjóri fram að meint arðgreiðsla hefði verið innt af hendi á rekstrarárinu 2017 en samkvæmt því hefðu X ehf. átt að hafa ákveðið að greiða út arð á aðalfundi 2017 vegna rekstrarársins 2016. Engar upplýsingar væri að finna í ársreikningum og skattskilum félagsins um að félagið hefði greitt kæranda arð, hvorki rekstrarárið 2017 né vegna fyrri ára. Yrði ekki séð að umrædd greiðsla til kæranda hefði byggst á formlegri ákvörðun um úthlutun arðs, heldur hefði slík afmörkun greiðslunnar komið til löngu eftir að hún fór fram. Var það niðurstaða ríkisskattstjóra að um óheimila úthlutun á fjármunum félagsins hefði verið að ræða, sbr. 73. gr. laga nr. 138/1994, sem yrði að telja kæranda til tekna sem laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga.

IV.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð í kæru til yfirskattanefndar, dags. 10. febrúar 2021. Í kærunni eru málavextir raktir. Tekið er fram að álitaefni málsins lúti að tvennu, þ.e. annars vegar hvort kærandi eigi rétt á frádrætti frá dagpeningagreiðslum vegna vinnu hans utan hefðbundins vinnustaðar og hins vegar hvort rétt sé að líta á 15 milljóna króna greiðslu til hans frá X ehf. á árinu 2017 sem arðgreiðslu frá félaginu.

Að því er fyrra atriðið varðar hafi kærandi við rannsókn málsins og við endurákvörðun ríkisskattstjóra haldið fram dagpeningakröfu sinni og stutt hana með tveimur yfirlitum sem hafi verið send skattrannsóknarstjóra ríkisins. Telji kærandi að viðurkenna eigi rétt hans til dagpeninga að fjárhæð samtals 8.904.193 kr. og byggir kærandi í því sambandi á því að dagpeningar hafi verið greiddir vegna tilfallandi ferða á vegum launagreiðanda. Starfsstöðvar X ehf. séu að N-götu, en þar sé skrifstofa fyrirtækisins og jafnframt verkstæði. Kærandi hafi þurft að sinna tilfallandi viðgerðum og viðhaldi á framkvæmdasvæðum fyrirtækisins hverju sinni en í þeim tilvikum hafi verið hagkvæmara að senda mann út af örkinni í stað þess að færa vinnutæki á verkstæðið. Telji kærandi það falla undir skilyrðið um tilfallandi ferðir á vegum launagreiðanda. Þá sé orðasambandið „tilfallandi ferðir“ ekki sérstaklega skýrt og því beri að túlka vafa um túlkun þess skattborgara í hag. Að mati kæranda flokkist hinar tilfallandi ferðir sem ferðir utan venjulegs vinnustaðar. Kærandi fellst ekki á með ríkisskattstjóra að þar sem tilgangur X ehf. sé meðal annars skilgreindur sem vinna við verklegar framkvæmdir sem eðli máls samkvæmt fari fram utan starfsstöðvar félagsins, sem og að þegar unnið sé mánuðum saman á sama staðnum geti sá staður ekki talist vera utan venjulegs vinnustaðar. Vinna kæranda á tilgreindum framkvæmdasvæðum utan höfuðborgarsvæðisins séu tilfallandi verkefni utan hins venjulega vinnustaðar sem sé að N-götu. Kærandi hafi sannanlega greitt ferðatengdan kostnað samkvæmt reikningi og geti sýnt fram á það. Almennt sé nægilegt að tilgreina dagpeninga og frádrátt í samræmi við þær reglur sem gefnar séu út af ferðakostnaðarnefnd ríkisins en ekki sé rétt að gera strangari kröfur til kæranda að þessu leyti en almennt séu gerðar. Telji kærandi sig hafa sýnt fram á með yfirlitum sem send hafi verið skattrannsóknarstjóra ríkisins hvert hafi verið tilefni ferða, hvort heldur sem þær hafi verið innanlands eða utan, fjölda dvalardaga, fjárhæð dagpeninga o.s.frv. Kærandi telji viðmið ríkisskattstjóra vera fremur óljós eða óskýr og hvergi nærri svo ítarleg eða nákvæm að fyllilega sé ljóst hvaða kröfur séu gerðar að þessu leyti um skjalagerð og frágang. Óskýrleika að þessu leyti beri að túlka kæranda í hag. Fallist hafi verið á útlagðan ferðakostnað kæranda að fjárhæð 334.145 kr. vegna ferða á árinu 2014 en með því megi segja að kærandi hafi fengið gistikostnað endurgreiddan. Eftir standi fæðiskostnaður sem reiknaður hafi verið út eftir reglum ferðakostnaðarnefndar.

Hvað snertir greiðslu til kæranda árið 2017 er rakið í kærunni að rekstur X ehf. á árunum 2015, 2016 og 2017 hafi gengið vel og allgóð eiginfjárstaða hafi myndast í efnahagsreikningi þess. Á árinu 2017 hafi kærandi og meðeigandi hans talið að góð skilyrði væru fyrir því að greiða þeim út arð á árinu 2017 vegna góðrar stöðu fyrirtækisins í lok ársins 2016. Hafi hluthafarnir því ákveðið að hvorum þeirra yrði greiddur út arður að fjárhæð 15.000.000 kr. Greiðsla til kæranda hafi verið innt af hendi 25. júlí 2017. Vegna mistaka hafi farist fyrir að gera grein fyrir greiðslunni sem arðgreiðslu í bókhaldi X ehf. og á skattframtali kæranda, en tilraunir til þess að fá leiðréttingu þar að lútandi hjá skattyfirvöldum í ársbyrjun 2019 hafi ekki borið árangur. Hafni kærandi þeirri ályktun ríkisskattstjóra að ekki verði séð að greiðsla þessi hafi byggst á formlegri ákvörðun um arð og að afmörkun greiðslunnar hafi komið til löngu eftir að viðkomandi reikningsári útborgunar fjármunanna hafi lokið. Við ákvörðun um greiðslu arðs hafi hluthafarnir byggt á fyrirliggjandi ársreikningi fyrirtækisins vegna ársins 2016 en sá ársreikningur hafi legið fyrir í júní 2017. Hvorki þá né síðar hafi verið ágreiningur meðal hluthafa um að rétt ákvörðun, byggð á réttum grunni og forsendum, hafi verið tekin.

Í niðurlagi kærunnar heldur kærandi því fram að það sé viðurkennt í framkvæmd og tíðkist almennt að skattborgarar geti farið fram á leiðréttingar á skattframtölum, jafnvel mörg ár aftur í tímann. Að sama skapi geti skattyfirvöld krafist nýrra gagna og upplýsinga ef ástæða sé til að ætla að misbrestur sé á skattframtölum. Sé eðlilegt og sanngjarnt að gefa skattborgurum gott svigrúm til leiðréttingar á skattframtölum, sérstaklega þegar haft sé í huga hversu flókin og óaðgengileg skattalöggjöfin sé. Kærandi bendi á að engin leynd hafi hvílt yfir greiðslum til hans, enda hafi þeirra allra verið getið í bókhaldi X ehf. Kærandi telji því að fallast beri á kröfur hans og viðurkenna rétt til leiðréttingar á skattskilum, þannig að tekið verði tillit til dagpeningagreiðslna og frádráttar, sem og að litið verði á greiðslu til kæranda að fjárhæð 15.000.000 kr. á árinu 2017 sem arðgreiðslu.

V.

Með bréfi, dags. 9. mars 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 11. mars 2021, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra og honum gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

VI.

Kæra í máli þessu varðar úrskurð ríkisskattstjóra, dags. 10. nóvember 2020, um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2015, 2016, 2017 og 2018. Með úrskurðinum færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna sem laun í skattframtölum hans þessi ár greiðslur frá X ehf. að fjárhæð 13.212.553 kr. gjaldárið 2015, 3.412.469 kr. gjaldárið 2016, 7.499.584 kr. gjaldárið 2017 og 17.297.477 kr. gjaldárið 2018. Eins og að framan greinir fór endurákvörðun ríkisskattstjóra fram í kjölfar rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins á skattskilum kæranda vegna tekjuáranna 2014, 2015, 2016 og 2017 sem lauk með skýrslu embættisins, dags. 16. desember 2019. Meginniðurstaða skattrannsóknarinnar var að kærandi hefði á nefndu árabili fengið greiddar samtals 41.422.083 kr. frá X ehf. sem ekki hefði verið gerð grein fyrir í skattframtölum hans. Umrætt einkahlutafélag var í jafnri eigu kæranda og B. Var kærandi stjórnarformaður og prókúruhafi félagsins en B var framkvæmdastjóri þess. Fyrir liggur að skattyfirvöld töldu einnig vera annmarka á skattskilum B sem væru hliðstæðir og í tilviki kæranda. Með úrskurði ríkisskattstjóra voru allar fyrrgreindar greiðslur færðar til tekna í skattframtölum kæranda. Byggði ríkisskattstjóri annars vegar á því að tilteknar greiðslur fælu í sér óheimilar lánveitingar einkahlutafélagsins til kæranda, sbr. 79. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, sem skattleggja bæri hjá kæranda sem laun samkvæmt 3. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga. Að öðru leyti væri um að ræða tekjur kæranda af hlutareign í einkahlutafélaginu samkvæmt upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, sem féllu undir 2. mgr. sömu lagagreinar og bæri að skattleggja sem launatekjur kæranda samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna.

Samkvæmt 1. málsl. 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 telst til arðs af hlutum og hlutabréfum í félögum, sem um ræðir í 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laganna, auk venjulegrar arðgreiðslu, „sérhver afhending verðmæta til hlutareiganda með takmarkaða eða ótakmarkaða ábyrgð eða hluthafa er telja verður sem tekjur af hlutareign þeirra í félaginu“. Arður af hlutum og hlutabréfum telst til skattskyldra tekna, sbr. 4. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Í 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 er tekið fram að úthlutun verðmæta samkvæmt 1. mgr. sömu lagagreinar til hluthafa eða hlutareiganda sem jafnframt er starfsmaður félags, eða tengds félags, teljist vera laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. ef hún er óheimil samkvæmt lögum um hlutafélög eða lögum um einkahlutafélög. Ef úthlutun til annarra en starfsmanna sé óheimil samkvæmt lögum um hlutafélög eða einkahlutafélög skuli skattleggja úthlutunina sem tekjur samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. Ef slík úthlutun eigi sér stað til sameignarfélags, þar sem einn sameigenda sé hluthafi, stjórnarmaður eða starfsmaður félagsins sem úthlutar verðmætum, skuli úthlutunin teljast til tekna hjá honum samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. Þá er þess að geta að í 3. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 er mælt svo fyrir að lán til starfsmanna sem óheimil eru samkvæmt lögum um hlutafélög og lögum um einkahlutafélög teljist til tekna sem laun. Ennfremur er í 2. mgr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 tekið fram að til skattskyldra gjafa teljist lán til hluthafa og stjórnarmanna sem óheimil séu samkvæmt lögum um hlutafélög og lögum um einkahlutafélög.

Samkvæmt 73. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, er óheimilt að úthluta af fjármunum einkahlutafélags til hluthafa nema það fari fram eftir reglum um úthlutun arðs, sem endurgreiðsla vegna lækkunar hlutafjár eða varasjóðs eða vegna félagsslita. Í lögunum eru sérstakar reglur um þessi efni, sbr. VII., XII. og XIII. kafla þeirra, sbr. sambærilega kafla í lögum nr. 2/1995, um hlutafélög. Samkvæmt 1. mgr. 79. gr. laga nr. 138/1994 er slíku félagi hvorki heimilt að veita hluthöfum, stjórnarmönnum eða framkvæmdastjórum félagsins eða móðurfélags þess lán né setja tryggingu fyrir þá. Félagi er einnig óheimilt að veita þeim lán eða setja fyrir þann tryggingu sem giftur er eða í óvígðri sambúð með aðila sem fyrr greinir eða er skyldur honum að feðgatali eða niðja ellegar stendur hlutaðeigandi að öðru leyti sérstaklega nærri. Undanskilin eru þó venjuleg viðskiptalán. Hliðstæðar reglur gilda varðandi hlutafélög, sbr. 1. mgr. 104. gr. laga nr. 2/1995, um hlutafélög. Í athugasemdum við 82. gr. í frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 137/1994, um breytingu á lögum nr. 32/1978, um hlutafélög, með síðari breytingum, en lög þessi voru endurútgefin sem lög nr. 2/1995, var tekið fram að greint ákvæði um bann við lánveitingum tæki til láns á peningum eða ígildi þeirra, t.d. í formi ávísana, víxla, skuldabréfa og hlutabréfa. Takmörkunin næði ekki til venjulegra viðskiptalána, t.d. greiðslukortaviðskipta, eða til lána til fyrirtækja sem væru hluthafar ef þau væru liður í viðskiptum og venjubundin bæði í fyrirtækinu og almennt í slíkum fyrirtækjum (Alþt. 1994, A-deild, bls. 810). Tekið er fram í 4. mgr. 104. gr. laga nr. 2/1995 og 4. mgr. 79. gr. laga nr. 138/1994 að ef hlutafélag eða einkahlutafélag innir af hendi greiðslur í tengslum við ráðstafanir, sem andstæðar eru fyrrgreindum ákvæðum, skuli endurgreiða þær með dráttarvöxtum.

Kærandi var eigandi helmings hlutafjár í X ehf. á þeim tíma sem málið varðar á móti B og réðu þeir alfarið yfir einkahlutafélaginu sem eigendur þess og fyrirsvarsmenn. Gat því komið til þess að upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 tæki til greiðslna einkahlutafélagsins í þágu kæranda þannig að telja yrði þær sem tekjur af hlutareign hans í félaginu, sbr. dóm Hæstaréttar Íslands 13. febrúar 1997 í máli nr. 88/1996 (H 1997:602). Þá er ljóst að framangreind lagaákvæði um bann við lánveitingum einkahlutafélaga til eigenda og fyrirsvarsmanna slíkra félaga taka til kæranda.

Af hálfu kæranda eru hvorki gerðar athugasemdir við lagagrundvöll ákvörðunar ríkisskattstjóra né tölulegar forsendur að öðru leyti en sérstaklega er tiltekið í kæru. Kröfugerð kæranda lýtur annars vegar að því að litið verði á hluta greiðslna X ehf. til hans sem dagpeninga og að viðurkenndur verði frádráttur á móti þeim greiðslum með samtals 8.904.193 kr. fyrrgreind tekjuár, sbr. 1. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Nánar tiltekið gerir kærandi kröfu um lækkun tekna frá því sem ríkisskattstjóri ákvarðaði um 420.932 kr. tekjuárið 2014, 2.839.763 kr. tekjuárið 2015, 3.191.635 kr. tekjuárið 2016 og um 2.451.863 kr. tekjuárið 2017. Hins vegar krefst kærandi þess að litið verði á greiðslu að fjárhæð 15.000.000 kr. frá X ehf. til kæranda á árinu 2017 sem venjulega arðgreiðslu sem þá kæmi til skattlagningar hjá kæranda sem fjármagnstekjur gjaldárið 2018. Við blasir samkvæmt þessari kröfugerð kæranda að hún lýtur að hærri fjárhæð síðasta árið en ríkisskattstjóri færði til tekna hjá kæranda. Kærandi unir hins vegar ákvörðun ríkisskattstjóra um hækkun tekna á fyrrgreindum grundvelli um 12.791.621 kr. gjaldárið 2015, 572.706 kr. gjaldárið 2016 og 4.307.949 kr. gjaldárið 2017.

Um kröfu kæranda um frádrátt á grundvelli reglna um dagpeninga.

Samkvæmt 1. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, má draga frá tekjum manna, sem ekki eru tengdar atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, útgjöld að hámarki móttekinni fjárhæð ökutækjastyrkja, dagpeninga eða hliðstæðra endurgreiðslna á kostnaði sem sannað er að séu ferða- og dvalarkostnaður vegna atvinnurekanda og eru í samræmi við matsreglur ráðherra. Í 118. gr. laga nr. 90/2003 segir að í upphafi hvers árs skuli ríkisskattstjóri að fenginni staðfestingu ráðherra gefa út reglur um mat á hlunnindum, sbr. 7. gr., og öðrum tekjum og frádrætti sem meta þarf til verðs samkvæmt lögum þessum. Ríkisskattstjóri gaf út skattmat fyrir tekjuárin 2014 til 2017, sbr. auglýsingar nr. 14/2014, 1173/2014, 1202/2015 og 1260/2016 í B-deild Stjórnartíðinda. Í matsreglum þessum kemur fram að frádráttur á móti dagpeningum, sem launþegi hafi fengið greidda frá launagreiðanda sínum, sé heimill, enda hafi dagpeningarnir verið greiddir vegna tilfallandi ferða á vegum launagreiðandans utan venjulegs vinnustaðar og launþeginn sannanlega greitt gistingu samkvæmt reikningi og fæði og annan ferðatengdan kostnað, svo sem fargjöld að og frá flugvöllum. Frádrátturinn sé jafnframt háður því skilyrði að fyrir liggi í bókhaldi launagreiðanda, sem og hjá launþega, gögn um tilefni ferðar og fjölda dvalardaga, fjárhæð ferðapeninga eða dagpeninga, svo og nafn og kennitala launþega. Fái launþegi greidda dagpeninga frá lögaðila þar sem hann, maki hans, barn eða nákomnir ættingja hafi ráðandi stöðu þurfi ætíð jafnframt að liggja fyrir reikningar um kostnað vegna ferðalaga í þágu launagreiðandans. Geti frádráttur aldrei numið hærri fjárhæð en þeim kostnaði sem sannað sé að hafi verið ferðakostnaður í þágu launagreiðandans.

Samkvæmt 1. mgr. 6. gr. reglugerðar nr. 591/1987, um laun, greiðslur og hlunnindi utan staðgreiðslu, er heimilt að halda utan staðgreiðslu greiðslum launagreiðanda á ferðakostnaði launamanns á vegum hans, þ.m.t. fargjöldum, sem greiddur er samkvæmt reikningi frá þriðja aðila. Í 2. mgr. þessarar greinar reglugerðarinnar er heimilað að halda utan staðgreiðslu dagpeningum og hliðstæðum endurgreiðslum á ferða- og dvalarkostnaði vegna launagreiðanda, enda sé fjárhæðin innan þeirra marka sem leyfist til frádráttar samkvæmt reglum ríkisskattstjóra, sbr. 1. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003. Þá eru í 3. mgr. 6. gr. reglugerðarinnar sett ákveðin skilyrði fyrir því að fyrrgreindum greiðslum megi halda utan staðgreiðslu og varða þessi skilyrði gögn og upplýsingar hjá launagreiðanda og launamanni um greiðslur þessar og tilefni þeirra. Samkvæmt 7. gr. reglugerðarinnar skal reikna staðgreiðslu af öðrum greiðslum launagreiðanda vegna ferðalaga launamanns en þeim sem að framan greinir, en tekið fram að launamaður geti hins vegar lagt fram með skattframtali sínu gögn um kostnað sem hann hefur sannanlega borið vegna ferða á vegum launagreiðanda, sbr. 1. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, og komi þá slíkur kostnaður til frádráttar við álagningu.

Fyrir liggur að í skattframtölum kæranda árin 2015, 2016, 2017 og 2018 gerði hann ekki grein fyrir fengnum dagpeningum frá launagreiðanda sínum, X ehf. Við rannsókn máls kæranda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kom jafnframt í ljós að í bókhaldi X ehf. voru engar færslur um greiðslu dagpeninga til kæranda og þeirra var ekki getið í launauppgjöf félagsins samkvæmt 1. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003. Við rannsókn málsins hjá skattrannsóknarstjóra var lagt fram af hálfu kæranda, sbr. tölvupóst lögmanns kæranda 21. mars 2019, yfirlit úr töflureikniforriti um vinnu hans við tvö tilgreind verkefni á vegum félagsins á tímabilinu desember 2014 til og með október 2017 þar sem leiddar voru fram fjárhæðir dagpeninga innanlands miðað við 20 vinnudaga árið 2014, 242 vinnudaga árið 2015, 248 vinnudaga árið 2016 og 187 vinnudaga árið 2017. Jafnframt eru í yfirlitinu færðar fjárhæðir dagpeninga miðað við átta ferðadaga erlendis á árinu 2014, níu daga á árinu 2015, tíu daga á árinu 2016 og tíu daga á árinu 2017. Með tölvupósti 10. maí 2019 afhenti lögmaður kæranda leiðrétt yfirlit vegna ferða kæranda erlendis. Þar eru tilgreindir 14 ferðadagar árið 2014, fimm dagar árið 2015, 11 dagar árið 2016 og tíu dagar árið 2017. Við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra kom fram að hvorugt þessara yfirlita hefði legið fyrir þegar rannsókn máls kæranda hófst hjá embættinu. Við skýrslutöku greindi bókari X ehf. frá því að ekki hefði komið til tals á árunum 2014 til 2017 að kærandi ætti rétt á dagpeningum frá félaginu. Kvaðst bókarinn hafa tekið saman umrædd yfirlit að beiðni kæranda og meðeiganda hans. Ljóst er samkvæmt þessu að umrædd yfirlit litu ekki dagsins ljós fyrr en skattrannsóknarstjóri ríkisins hófst handa um rannsókn á skattskilum kæranda.

Dagpeninga er ekki sérstaklega getið 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, en líta verður svo á að þeir teljist móttakanda þeirra til skattskyldra tekna samkvæmt þessum tölulið, enda er þar ekki um tæmandi talningu að ræða, sbr. og dóm Hæstaréttar Íslands frá 28. september 2000 í málinu nr. 124/2000. Í 1. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. fyrrgreindra laga eru dagpeningar hins vegar tilgreindir sérstaklega sem frádráttarbær útgjöld í samræmi við matsreglur ríkisskattstjóra. Samkvæmt þessu orðalagi frádráttarheimildarinnar þykir það vera skilyrði fyrir frádrætti eftir reglum um dagpeninga að greiðsla þeirra sé nægjanlega afmörkuð og sérgreind af hálfu launagreiðanda. Þessu er ekki til að dreifa í tilviki kæranda, enda liggur fyrir samkvæmt því sem að framan er rakið að kærandi fékk ekki greidda dagpeninga á árunum 2014, 2015, 2016 og 2017. Þar sem engin afmörkun eða sérgreining slíkra greiðslna liggur fyrir kemur ekki til álita að játa kæranda frádrætti á grundvelli reglna um dagpeninga, sbr. og til hliðsjónar dóm Hæstaréttar Íslands frá 12. október 2000 í málinu nr. 92/2000. Um úrskuðaframkvæmd í þessum efnum þykir mega vísa til úrskurða yfirskattanefndar nr. 114/2006 og 145/2017.

Skilja má kæru kæranda til yfirskattanefndar svo að því sé haldið fram að í umræddum greiðslum til hans frá X ehf. hafi falist endurgreiðsla útlagðs kostnaðar vegna starfs kæranda, sbr. til hliðsjónar 7. gr. reglugerðar nr. 591/1987, um laun, greiðslur og hlunnindi utan staðgreiðslu, og dóm Hæstaréttar Íslands frá 12. nóvember 1998 í málinu nr. 119/1998.

Af hálfu kæranda er komið fram að hann hafi á tímabilinu desember 2014 til október 2017 starfað nærri óslitið við framkvæmdir við tvö framkvæmdasvæði, þ.e.a.s. við L fram í september 2016 og frá þeim tíma við H, en þessi svæði eru bæði í um 50 km akstursfjarlægð frá heimili kæranda. Starfssvið kæranda hafi einkum verið viðhald og viðgerðir tækja X ehf. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins greindi kærandi frá því að þá daga sem hann hefði verið við vinnu hefði hann keyrt á verkstað og aftur heim sama dag og að vinnudagurinn hefði að jafnaði ekki verið lengri en 10 tímar. Ljóst er samkvæmt þessu að viðhorf kæranda er að hann hafi borið hliðstæð útgjöld og dagpeningum er ætlað að mæta hvað snertir fæðiskostnað í tengslum við umrædd verkefni. Til þess er að líta að samkvæmt sundurliðunum í ársreikningum X ehf. nam gjaldfærður kaffi- og matarkostnaður félagsins 7.322.829 kr. rekstrarárið 2015 vegna 26 starfsmanna, 7.990.175 kr. rekstrarárið 2016 vegna 18 starfsmanna og 10.198.708 kr. rekstrarárið 2017 vegna 18 starfsmanna. Af hálfu kæranda hafa ekki komið fram nein gögn um útgjöld hans sem hafi verið mætt með greiðslum frá X ehf. sem í málinu greinir og ekki hafi verið innifalin í gjaldfærðum kaffi- og matarkostnaði félagsins. Eins og atvikum er hér farið verður ekki talið að kærandi hafi sýnt fram á neitt það sem gefur tilefni til að ætla að um slíkan útlagðan kostnað hafi verið að ræða.

Að því er tekur til ferða erlendis á vegum vinnuveitanda skal tekið fram að á fyrrgreindu yfirliti kæranda er tilgangur utanlandsferða tilgreindur með skýringum á borð við „Skoða/Kaupa Bíla og Tæki“, „Messa/Sýning á tækjum og trukkum“, „Ath. með trukka“, „Steypubílar-Steypustöð“ og „Fara með Z ehf. að skoða höfuðstöðvar“. Þessar skýringar verða að teljast á býsna almennum nótum. Hins vegar hefur ríkisskattstjóri út af fyrir sig ekki dregið í efa að kærandi hafi tekist þessar ferðir á hendur vegna vinnuveitanda. Við rannsókn málsins hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins lagði kærandi fram kostnaðargögn vegna ferða til tveggja borga í Evrópu á árinu 2014 (sjá fskj. 10.12-10.13 og 10.19-10.22 með rannsóknarskýrslu). Skattrannsóknarstjóri ríkisins og ríkisskattstjóri tóku tillit til þessara gagna við umfjöllun um útlagðan kostnað kæranda sem þannig kom til frádráttar greiðslum til hans við útleiðslu vanframtalinna tekna. Þótt ætla megi að frekari kostnaður kunni að einhverju marki að hafa fallið til vegna utanlandsferða kæranda er veruleg óvissa um afmörkun hugsanlegs frádráttar, bæði að því er endurgreiðslufjárhæð og kostnað snertir, enda hefur kærandi engin gögn lagt fram um slíkan kostnað. Þykja ekki efni til þess, eins og skýringum kæranda er háttað og málið liggur fyrir, að áætla kæranda frádrátt að álitum á framangreindum grundvelli.

Samkvæmt framansögðu verður ákvörðun ríkisskattstjóra hvað snertir þetta kæruefni látin standa óhögguð.

Um kröfu kæranda vegna greiðslu á árinu 2017.

Eins og rakið er hér að framan er fjallað um úthlutanir af fjármunum einkahlutafélaga, þ.m.t. arðsúthlutanir, í XII. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Í 73. gr. laganna er kveðið á um að óheimilt sé að úthluta af fjármunum félags til hluthafa nema það fari fram eftir reglum um úthlutun arðs sem endurgreiðsla vegna lækkunar hlutafjár eða varasjóðs eða vegna félagsslita. Í 1. mgr. 74. gr. laganna er m.a. mælt svo fyrir að einungis sé heimilt að úthluta arði sem hagnaði samkvæmt samþykktum ársreikningi síðasta reikningsárs, yfirfærðum hagnaði frá fyrri árum og frjálsum sjóðum eftir að dregið hefur verið frá tap sem ekki hefur verið jafnað og það fé sem samkvæmt lögum eða félagssamþykktum skal lagt í varasjóð eða til annarra þarfa. Samkvæmt 1. mgr. 76. gr. laganna tekur hluthafafundur ákvörðun um úthlutun arðs eftir að félagsstjórn hefur lagt fram tillögur um það efni. Ekki má ákveða að úthluta meiri arði en félagsstjórn leggur til eða samþykkir.

Ársreikningur X ehf. fyrir rekstrarárið 2016 er dagsettur 16. júní 2017. Samkvæmt ársreikningnum var óráðstafað eigið fé í upphafi ársins 83.837.743 kr. og hagnaður af rekstri 27.419.780 kr. Í ársreikningnum kemur fram að stjórn félagsins leggi til að hagnaður ársins verði fluttur á óráðstafað eigið fé. Nam óráðstafað eigið fé í lok rekstrarársins 110.632.523 kr. Samkvæmt þessu ber ársreikningurinn út af fyrir sig með sér reikningslegt svigrúm til úthlutunar arðs á árinu 2017. Fram er komið að samkvæmt upplýsingum úr tekjubókhaldi ríkissjóðs var gerð grein fyrir arðgreiðslum X ehf. með skilagrein til innheimtumanns 19. febrúar 2019 og samsvarandi fjármagnstekjuskattur var greiddur 12. mars 2019. Þessi skil voru harla síðbúin miðað við skýringar um arðgreiðslu á árinu 2017. Verður að taka undir það, sem ýjað er að í úrskurði ríkisskattstjóra, að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hafi orðið tilefni til þessara ráðstafana um skattskil vegna arðgreiðslu. Ekki hafa komið fram nein gögn sem styðja það að tekin hafi verið formleg ákvörðun um greiðslu arðs á árinu 2017 vegna rekstrarársins 2016, en engar upplýsingar er að finna í ársreikningum og skattskilum félagsins um að félagið hefði greitt kæranda arð, hvorki rekstrarárið 2017 né vegna fyrri ára. Verður því að taka undir með ríkisskattstjóra að ekki verði séð að umrædd greiðsla til kæranda á árinu 2017 hafi byggst á formlegri ákvörðun um úthlutun arðs, heldur hafi afmörkun greiðslunnar komið til síðar og það löngu eftir að viðkomandi reikningsári hafi lokið.

Að því athuguðu, sem hér hefur verið rakið, verður að taka undir það með ríkisskattstjóra að hin umdeilda greiðsla til kæranda að fjárhæð 15.000.000 kr. á árinu 2017 hafi ekki farið fram eftir reglum XII. kafla laga nr. 138/1994 um úthlutun arðs. Því getur greiðsla þessi ekki talist lögmæt úthlutun af fjármunum félagsins. Verður því talið að um hafi verið að ræða slíka afhendingu verðmæta sem um ræðir í 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 og sem telja bar kæranda til tekna samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna, enda var kærandi starfsmaður félagsins. Eru því ekki efnisrök til að taka kröfu kæranda til greina um þetta kæruatriði.

Um málskostnað.

Kærandi hefur gert kröfu um að honum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.