Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, miðvikudaginn 17. nóvember, er tekið fyrir mál nr. 127/2021; kæra A ehf., dags. 30. júní 2021, vegna ákvörðunar um tekjufallsstyrk. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 30. júní 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 31. mars 2021, að hafna umsókn kæranda um tekjufallsstyrk samkvæmt II. kafla laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki. Ákvörðun ríkisskattstjóra var tekin í kjölfar fyrirspurnarbréfs embættisins til kæranda, dags. 11. febrúar 2021, og tölvupóstsamskipta á tímabilinu frá 23. febrúar til 12. mars 2021. Byggðist höfnun ríkisskattstjóra á því að kærandi uppfyllti ekki skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 um a.m.k. 40% tekjufall á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 vegna heimsfaraldurs kórónuveiru eða ráðstafana stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar. Ríkisskattstjóri féllst heldur ekki á að skilyrði 4. málsl. sama töluliðar væru uppfyllt í máli kæranda. Í ákvörðun sinni rakti ríkisskattstjóri fyrrgreind ákvæði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 og benti á að samkvæmt þeim væri meginregla við mat á tekjufalli að bera tekjur rekstraraðila á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 saman við sjö mánaða tekjur eða 7/12 hluta af heildartekjum ársins 2019, nema starfsemi hefði hafist eftir 1. apríl 2019 eða um nýstofnaðan atvinnurekstur væri að ræða, þ.e. starfsemi hefði staðið skemur en sjö heila almanaksmánuði í lok mars 2020. Í þeim tilvikum væri heimilt að umreikna tekjur í 214 daga viðmiðunartekjur. Heimilt væri að nota annað tímabil til viðmiðunar samkvæmt 4. málsl. ákvæðisins ef rekstraraðili sýndi fram á að það gæfi betri mynd af tekjufalli hans. Ríkisskattstjóri tók fram að kærandi, sem væri einkahlutafélag, hefði verið stofnað á árinu 2019 og virðisaukaskattsnúmer verið opnað þann 29. júlí 2019. Kærandi hefði verið skráður á launagreiðendaskrá þann 8. ágúst 2019 og fyrstu launagreiðslur hefðu verið í nóvember sama ár. Teldist félagið því hafa hafið starfsemi sína þann 29. júlí 2019 í skilningi laga nr. 118/2020. Í umsókn kæranda um tekjufallsstyrk kæmi hins vegar fram að tekjuöflun félagsins hefði hafist í nóvember 2019 og verið miðað við það í útreikningi kæranda á tekjufalli. Það væri mat ríkisskattstjóra að kærandi stæðist ekki tekjufall miðað við þá meginreglu að miða við 7/12 af rekstrartekjum ársins 2019. Tímabilið 26. febrúar til 5. mars 2020 gæfi ekki rétta mynd af tekjum kæranda að jafnaði. Að mati ríkisskattstjóri þyrfti að reikna saman tekjur eftir að tekjuaflandi starfsemi hefði hafist, sem hefði verið 1. nóvember 2019 til loka mars 2020. Féllist ríkisskattstjóri því ekki á að kærandi uppfyllti skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 um a.m.k. 40% tekjufall miðað við tekjur félagsins á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 og ætti kærandi því ekki rétt á tekjufallsstyrk úr ríkissjóði.

Af hálfu kæranda er þess krafist að hinni kærðu ákvörðun ríkisskattstjóra verði hnekkt og að fallist verði á umsókn kæranda um tekjufallsstyrk fyrir tímabilið 1. apríl til 31. október 2020. Í kærunni kemur fram að kærandi sé ungt félag. Fullyrða megi að þegar ný fyrirtæki hefji störf þá taki tíma að byggja upp tekjur þannig að þær samsvari útgjöldum þeirra. Við stofnun kæranda hafi stofnendur fjármagnað stofnkostnað og rekstrarfé til fimm mánaða, en rekstrarfé hafi farið í að greiða laun, leigu og annan rekstrarkostnað. Samkvæmt tekjuáætlun félagsins hafi verið stefnt að því að ná núllpunkti (e. break-even) á sjötta mánuði rekstrar. Hins vegar hafi kæranda verið gert að loka starfsemi sinni í tengslum við aðgerðir stjórnvalda vegna heimsfaraldurs kórónuveiru. Um 70% af tekjum félagsins hafi verið vegna áskriftartekna frá viðskiptavinum, en kærandi hafi fallist á að leyfa þeim áskriftareigendum sem þess hafi óskað að falla frá áskrift, sem margir þeirra hafi nýtt sér. Í kæru er vísað til 4. gr. frumvarps þess er varð að lögum nr. 118/2020 og bent á að sú grein sé ekki í samræmi við markmið laganna þegar horft sé til yngri fyrirtækja sem ekki verði til vegna kennitöluflakks. Útilokað sé að löggjafinn hafi eingöngu ætlað sér að skilja útundan þau fyrirtæki sem væru ung og þar sem tekjur hefðu vaxið hratt milli mánaða, svo sem eigi við í tilviki kæranda. Þá er vísað til þess að framkvæmd ríkisskattstjóra um tekjufallsstyrki og lokunarstyrki leiði til þess að rótgróin fyrirtæki eigi rétt á ákveðinni fyrirgreiðslu, en ekki ný fyrirtæki sem ekki búi yfir rekstrarsögu. Hér sé því um mismunun að ræða af hálfu ríkisskattstjóra.

II.

Með bréfi, dags. 20. ágúst 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 20. ágúst 2021, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

III.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki, gilda lög þessi um einstaklinga og lögaðila sem stunda tekjuskattsskyldan atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, hófu starfsemina fyrir 1. apríl 2020 og bera ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. eða 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Er markmið laganna að viðhalda atvinnustigi og efnahagsumsvifum með því að styðja við rekstraraðila sem hafa orðið fyrir tímabundnu tekjufalli vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og aðgerða stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar, sbr. 2. gr. laganna. Í II. kafla laga nr. 118/2020 er fjallað um greiðslu svonefndra tekjufallsstyrkja úr ríkissjóði, en samkvæmt 4. gr. laga þessara á rekstraraðili sem fellur undir lögin rétt á slíkum styrk að uppfylltum skilyrðum sem talin eru í þremur töluliðum í lagagreininni.

Samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 er skilyrði fyrir greiðslu tekjufallsstyrks að tekjur rekstraraðila á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 hafi verið a.m.k. 40% lægri en meðaltekjur hans á sjö mánaða tímabili 2019 og tekjufallið megi rekja til heimsfaraldurs kórónuveiru eða ráðstafana stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar. Hafi rekstraraðili hafið starfsemi eftir 1. apríl 2019 skulu tekjur hans bornar saman við tekjur hans fyrstu sjö heilu almanaksmánuði sem hann starfaði. Hafi hann starfað skemur en sjö heila almanaksmánuði í lok mars 2020 skal umreikna tekjur þann tíma sem hann starfaði til loka mars 2020 í 214 daga viðmiðunartekjur. Við sérstakar ástæður má nota annað tímabil til viðmiðunar sýni rekstraraðili fram á að það gefi betri mynd af tekjufalli hans en viðmiðunartímabili samkvæmt 1.-3. málsl. ákvæðisins.

Síðastnefnt ákvæði 4. málsl. 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020, um að heimilt sé við sérstakar aðstæður að nota annað tímabil til viðmiðunar við ákvörðun tekjufallsstyrks en viðmiðunartímabil samkvæmt 1.-3. málsl. ákvæðisins, var ekki að finna í upphaflegu frumvarpi til laga nr. 118/2020, en var tekið upp í meðförum Alþingis. Í nefndaráliti efnahags- og viðskiptanefndar Alþingis var gerð grein fyrir breytingu þessari í tengslum við þær breytingar á frumvarpinu að slaka á skilyrði um lágmark tekjufalls rekstraraðila (úr 50% í 40%) og gera ráð fyrir meiri sveigjanleika varðandi samanburðartímabil við mat á tekjufalli í einstökum tilvikum. Kemur eftirfarandi fram um þessar breytingar í nefndaráliti, sbr. þskj. 259 á 151. löggjafarþingi 2020-2021:

„Jafnframt leggur nefndin til að í stað þess að tekjufall á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 verði miðað við tekjur rekstraraðila sömu mánuði á árinu 2019 skuli miða við meðaltekjur hans á sjö mánaða tímabili á árinu 2019. Er þannig leitast við að koma til móts við rekstraraðila þar sem starfsemi er sveiflukennd eftir árstíðum auk þess sem fyrirkomulagið er einfaldara í framkvæmd. Þó er lagt til að heimilt verði að notast við annað viðmiðunartímabil ef rekstraraðili sýnir fram á að þannig fáist betri mynd af raunverulegu tekjufalli hans. Þetta getur t.d. átt við í tilviki einyrkja sem hefur verið í fæðingarorlofi eða veikindaleyfi stóran hluta rekstrarársins 2019. Í slíku tilviki er á herðum rekstraraðila að tilgreina annað viðmiðunartímabil og sýna fram á rök fyrir því að það gefi betri mynd af tekjufalli hans.“

Í upphaflegu frumvarpi til laga nr. 118/2020 var gengið út frá því að mat á tekjufalli við ákvörðun tekjufallsstyrkja tæki ávallt mið af samanburði við tekjur rekstraraðila á árinu 2019, eftir atvikum með umreikningi til loka mars 2020, sbr. 1. tölul. 4. gr. frumvarpsins. Þá var sömuleiðis gert að skilyrði í frumvarpinu að tekjur umsækjanda á rekstrarárinu 2019 næðu tilteknu lágmarki, sbr. 2. tölul. 4. gr. þess. Síðastnefnt ákvæði frumvarpsins var fellt brott í meðförum Alþingis með þeim rökum, sbr. nefndarálit efnahags- og viðskiptanefndar, að tilgangur þess væri orðinn hverfandi í ljósi annarra breytinga á frumvarpinu auk þess sem ákvæðið gæti flækt framkvæmd að óþörfu, einkum í tilviki rekstraraðila sem ekki hefðu verið starfandi allt rekstrarárið 2019. Að þessu athuguðu og með skírskotun til fyrrgreindra athugasemda í nefndaráliti verður að skýra ákvæði 4. málsl. 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 svo að það feli í sér heimild við sérstakar aðstæður til að byggja ákvörðun tekjufallsstyrks á samanburði við tekjur á styttra tímabili frá ársbyrjun 2019 til marsloka 2020 en leiðir af reglum 1.-3. málsl. sama töluliðar.

Kærandi er einkahlutafélag sem stofnað var í júlí 2019 um rekstur heilsulindar og líkamsræktarstöðvar. Eins og fram kemur í úrskurði yfirskattanefndar nr. 60/2021 í máli kæranda vegna greiðslu lokunarstyrkjar, sbr. II. kafla laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru, var heilsuræktarstöð félagsins opnuð 1. nóvember 2019, en fram kom í kæru kæranda í málinu að um sumarið 2019 hafi verið unnið að undirbúningi starfseminnar með kaupum á tækjum og búnaði og uppsetningu hans á starfsstöð félagsins. Heilsuræktarstöð kæranda var síðan lokað um vorið 2020 vegna aðgerða stjórnvalda í tilefni af faraldrinum. Í gögnum málsins kemur fram að í umsókn kæranda um tekjufallsstyrk hafi félagið tilgreint viðmiðunartímabilið 26. febrúar 2020 til 5. mars sama ár til ákvörðunar á tekjufalli og umreiknað tekjur á því tímabili í 214 daga viðmiðunartekjur. Að teknu tilliti til tekna á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 reiknaðist tekjufall kæranda 46,01%. Fyrir þessari aðferð færði kærandi þau rök í bréfi til ríkisskattstjóra, dags. 12. mars 2021, að þar sem fyrirtækið væri ungt og óþekkt hér á landi hefði tekið tíma að markaðssetja þjónustu þess. Hraður vöxtur hefði því verið í tekjuöflun félagsins allt til þess er tekjur hefðu byrjað að dragast saman vegna heimsfaraldursins í mars 2020.

Samkvæmt fyrrgreindum ákvæðum 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 verður að telja meginreglu laganna að byggja mat á tekjufalli á samanburði við meðaltekjur rekstraraðila á sjö mánaða tímabili frá ársbyrjun 2019 til marsloka 2020, sbr. hér að framan. Við sérstakar aðstæður má þó nota annað tímabil til viðmiðunar sýni rekstraraðili fram á að það gefi betri mynd af tekjufalli hans en viðmiðunartímabil samkvæmt 1.-3. málsl. ákvæðisins. Af hálfu ríkisskattstjóra hefur verið fallist á að síðastnefnt ákvæði 4. málsl. 1. tölul. 4. gr. laganna eigi við í tilviki kæranda þannig að við mat á tekjufalli beri ekki að taka með í reikninginn tímabilið frá stofnun félagsins í júlí 2019 til opnunar heilsuræktarstöðvarinnar 1. nóvember sama ár, en engar tekjur féllu til á því tímabili. Miðað við að upphaf starfsemi kæranda sé 1. nóvember 2019, eins og ágreiningslaust má telja, er ljóst að félagið hafði starfað skemur en sjö heila almanaksmánuði í lok mars 2020. Getur því komið til kasta ákvæðis 3. málsl. 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 í tilviki kæranda, en samkvæmt því bæri við mat á tekjufalli að umreikna tekjur félagsins þann tíma sem það starfaði til loka mars 2020 í 214 daga viðmiðunartekjur. Ekki verður talið að kærandi hafi með fyrrgreindum skýringum sýnt fram á að samanburður við tekjuöflun á svo stuttu tímabili, sem krafa félagsins lýtur að, gefi betri mynd af tekjufalli félagsins en samanburður við tímabilið frá því starfsemin hófst og til loka mars 2020, enda verður almennt ekki talið að sú aðstaða, að tíma getur tekið að koma rekstri og tekjuöflun nýrra fyrirtækja á skrið, geti talist til sérstakra aðstæðna í skilningi 4. málsl. 1. tölul. 4. gr. laganna, sbr. og fyrrgreindar athugasemdir í lögskýringargögnum þar sem skírskotað er til ytri atvika sem leitt geta til þess að rekstur liggi meira eða minna niðri um tíma. Er viðmiðun við lengra tímabil almennt betur til þess fallin að gefa gleggri mynd af tekjufalli en viðmiðun við styttra tímabil.

Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.