Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, miðvikudaginn 8. desember, er tekið fyrir mál nr. 133/2021; kæra A ehf., dags. 14. júlí 2021, vegna ákvörðunar um tekjufallsstyrk. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 14. júlí 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 20. maí 2021, vegna umsóknar kæranda um tekjufallsstyrk samkvæmt II. kafla laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki. Ákvarðaði ríkisskattstjóri kæranda tekjufallsstyrk að fjárhæð 56.000 kr. Ákvörðun ríkisskattstjóra var tekin í framhaldi af bréfaskiptum, sbr. bréf ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 28. apríl 2021, og svarbréf kæranda, dags. 1. maí sama ár. Í ákvörðun ríkisskattstjóra kom fram að í umsókn kæranda um tekjufallsstyrk væri kosið að notast við reiknað endurgjald eins eigenda kæranda, K, samkvæmt skattframtali árið 2020 og miða mánaðarlegt stöðugildi hans við meðaltalsstarfshlutfall hjá kæranda á árinu 2019. Hins vegar hefði nefndur K ekki verið launþegi hjá kæranda á árunum 2019 og 2020 samkvæmt launagreiðenda- og staðgreiðsluskrá. Kærandi hefði skýrt þetta svo að K hefði ákveðið að vinna fyrir kæranda í verktöku í því skyni að lágmarka kostnað. Í umsókn kæranda kæmi fram að M hefði verið við störf í júní 2020 í 50% starfshlutfalli og laun hennar sögð hafa numið 66.179 kr. fyrir þann mánuð. Hefði kærandi greint frá því að tilgreint starfshlutfall hennar væri rangt og hún hefði í raun verið í um 17% starfi. Í ákvörðun ríkisskattstjóra var vísað til þess að samkvæmt 1., 2. og 5. tölul. 3. gr. laga nr. 118/2020 þætti ljóst að samræmi þyrfti að vera milli starfshlutfalls og launagreiðslna. Ekki samræmdist lögunum að tilgreint væri fullt starfsgildi fyrir launað starf þar sem engin laun væru greidd eða laun næðu ekki lágmarkslaunum miðað við fullt starf. Einnig bæri að hafa í huga viðmiðunarreglur ríkisskattstjóra um reiknað endurgjald vegna starfa tengdra aðila. Ríkisskattstjóri hefði því gert þær breytingar á umsókn kæranda um tekjufallsstyrk að færa starfshlutfall fyrrnefnds eiganda kæranda niður í 0 og starfshlutfall starfsmanns félagsins niður í 17%. Samkvæmt því reiknaðist mánaðarlegt meðaltal stöðugilda 0,02 í stað 1,07. Þar sem fjárhæð tekjufallsstyrks hjá kæranda takmarkaðist við stöðugildi, sbr. a-lið 1. mgr. 5. gr. laga nr. 118/2020, reiknaðist styrkurinn 56.000 kr.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að úrskurði ríkisskattstjóra verði hnekkt og að tekjufallsstyrkur verði endurreiknaður miðað við 1,02 stöðugildi. Í kærunni kemur fram að í mars 2020 hafi verið fallið frá því að ráða í hefðbundin stöðugildi hjá kæranda vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og þeirrar óvissu sem þá hafi verið. Því hafi einn eigenda kæranda ákveðið að vinna hjá kæranda sem verktaki og kaupa nauðsynleg þrif eftir þörfum. K hafi þess í stað verið á launum hjá eigin fyrirtæki, X ehf., en hafi þó starfað 100% og oft meira en það hjá kæranda á tímabilinu frá mars til október 2020. Er bent á að kærandi sé með gamla kennitölu og öll laun starfsmanna félagsins hafi ætíð verið gefin upp. Velta félagsins á árinu 2020 hafi numið rúmum fjórtán milljónum króna sem sé um 66% tekjusamdráttur frá árinu 2019. Að mati kæranda standist ekki skoðun að úrskurða heildarstöðugildi kæranda á því tímabili sem hér sé deilt um 0,02%. Önnur fyrirtæki hafi getað gripið til annarra úrræða stjórnvalda vegna heimsfaraldursins, en til hafi staðið að kærandi myndi opna og því hafi önnur úrræði ekki staðið til boða. Mikil vinna hafi farið í að bjarga rekstri félagsins og sú vinna fáist ekki metin til stöðugilda samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra.

II.

Með bréfi, dags. 20. september 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 22. september 2021, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

III.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 118/2020, um tekjufallsstyrki, gilda lög þessi um einstaklinga og lögaðila sem stunda tekjuskattsskyldan atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, hófu starfsemina fyrir 1. apríl 2020 og bera ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. eða 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Er markmið laganna að viðhalda atvinnustigi og efnahagsumsvifum með því að styðja við rekstraraðila sem hafa orðið fyrir tímabundnu tekjufalli vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og aðgerða stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar, sbr. 2. gr. laganna. Í II. kafla laga nr. 118/2020 er fjallað um greiðslu svonefndra tekjufallsstyrkja úr ríkissjóði, en samkvæmt 4. gr. laga þessara á rekstraraðili sem fellur undir lögin rétt á slíkum styrk að uppfylltum skilyrðum sem talin eru í þremur töluliðum í lagagreininni. Samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 er skilyrði fyrir greiðslu tekjufallsstyrks að tekjur rekstraraðila á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 hafi verið a.m.k. 40% lægri en meðaltekjur hans á sjö mánaða tímabili 2019 og tekjufallið megi rekja til heimsfaraldurs kórónuveiru eða ráðstafana stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar.

Um fjárhæð tekjufallsstyrkja er fjallað í 5. gr. laga nr. 118/2020. Samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laganna skal fjárhæð tekjufallsstyrks vera jafnhá rekstrarkostnaði rekstraraðila á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020. Tekjufallsstyrkur getur þó aldrei numið hærri fjárhæð en sem nemur tekjufalli rekstraraðila samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laganna. Þá kemur fram að tekjufallsstyrkur fyrir hvern almanaksmánuð á tímabilinu 1. apríl til 31. október geti jafnframt aldrei orðið hærri en a) 400 þús. kr. fyrir hvert mánaðarlegt stöðugildi hjá rekstraraðila á tímabilinu og ekki hærri en 2 millj. kr., enda sé tekjufall rekstraraðila samkvæmt 1. tölul. 4. gr. á bilinu 40-70% eða b) 500 þús. kr. fyrir hvert mánaðarlegt stöðugildi hjá rekstraraðila á tímabilinu og ekki hærri en 2,5 millj. kr., enda sé tekjufall rekstraraðila samkvæmt 1. tölul. 4. gr. meira en 70%. Samkvæmt orðskýringu í 3. gr. laga nr. 118/2020 er hugtakið stöðugildi skilgreint sem starfshlutfall sem jafngildi fullu starfi launamanns í einn mánuð.

Í upphaflegu frumvarpi til laga nr. 118/2020 var að finna ákvæði í 2. mgr. 5. gr. frumvarpsins þar sem fram kom að í stað þess að telja til rekstrarkostnaðar reiknað endurgjald fyrir tímabilið 1. apríl til 30. september 2020 væri rekstraraðila heimilt að reikna til rekstrarkostnaðar á því tímabili sömu fjárhæð og hann gjaldfærði vegna reiknaðs endurgjalds á tímabilinu 1. apríl til 30. september 2019, eða á fyrstu sex heilu almanaksmánuðum sem hann starfaði, hafi rekstur hafist eftir 1. apríl 2019. Fram kemur í athugasemdum við ákvæði þetta í frumvarpinu að ýmis rekstur sem frumvarpið taki til byggist fyrst og fremst á vinnuframlagi eiganda, og eftir atvikum fjölskyldu hans, og því sé reiknað endurgjald stór hluti rekstrarkostnaðar. Hafi verulegt tekjufall orðið í rekstri megi gera ráð fyrir að úr vinnuframlagi hafi dregið að sama skapi og þar með reiknuðu endurgjaldi. Til að styðja við rekstraraðila sem þannig sé ástatt hjá sé lagt til í 2. mgr., að í stað reiknaðs endurgjalds fyrir tímabilið 1. apríl til 30. september 2020 verði rekstraraðila heimilt, en ekki skylt, að telja til rekstrarkostnaðar á því tímabili sömu fjárhæð og hann gjaldfærði vegna reiknaðs endurgjalds fyrir sömu mánuði á árinu 2019 (Þskj. 213 á 151. löggjafarþingi 2020-2021).

Framangreint ákvæði 2. mgr. 5. gr. frumvarps til laga nr. 118/2020 tók nokkrum breytingum í meðförum Alþingis, sbr. breytingartillögu efnahags- og viðskiptanefndar (Þskj. 260). Kom fram í 2. mgr. 5. gr. laganna að í stað þess að telja til rekstrarkostnaðar reiknað endurgjald fyrir tímabilið 1. apríl til 31. október 2020 væri rekstraraðila heimilt að reikna til rekstrarkostnaðar á því tímabili fjárhæð sem næmi 7/12 af gjaldfærðu reiknuðu endurgjaldi í skattframtali 2020. Í nefndaráliti efnahags- og viðskiptanefndar var ekki sérstaklega vikið að breytingum á ákvæðinu að öðru leyti en því að lagt væri til að tímabil tekjufallsstyrkja yrði lengt þannig að það næði til 31. október í stað 30. september (Þskj. 259).

Með 37. gr. laga nr. 133/2020, um breytingu á ýmsum lögum vegna fjárlaga fyrir árið 2021, var ákvæði 2. mgr. 5. gr. laga nr. 118/2020 síðan breytt til núverandi horfs. Segir nú í 2. mgr. 5. gr. laganna að í stað þess að telja til rekstrarkostnaðar reiknað endurgjald fyrir tímabilið 1. apríl til 31. október 2020 sé rekstraraðila heimilt að reikna til rekstrarkostnaðar á því tímabili fjárhæð sem nemi 7/12 af gjaldfærðu reiknuðu endurgjaldi í skattframtali 2020 og miða mánaðarleg stöðugildi samkvæmt 1. mgr. við stöðugildi þeirra sem reiknað var endurgjald fyrir í rekstrinum hlutfallslega miðað við starfstíma rekstrarins á árinu 2019. Í nefndaráliti meiri hluta efnahags- og viðskiptanefndar Alþingis var gerð sú grein fyrir þessari breytingu á ákvæðinu að eftir samþykkt frumvarps til laga nr. 118/2020 hefðu nefndinni borist ábendingar um að regla 1. mgr. 5. gr. laganna um að hámark styrkja miðaðist við fjölda stöðugilda á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 útilokaði í mörgum tilvikum aðila sem ætlunin hefði verið að veita aðstoð. Þetta ætti til dæmis við um einyrkja sem lagt hefði niður störf á tímabilinu vegna verkefnaskorts og lítil fjölskyldufyrirtæki þar sem eigendur hefðu hætt að reikna sér endurgjald eða lækkað það umtalsvert vegna þess að umfang rekstrar hefði minnkað verulega og þar með vinnuframlag. Í þess háttar tilfellum væru stöðugildi hjá rekstraraðila á tímabilinu annaðhvort engin eða mun færri en ella og því reiknaðist tekjufallsstyrkur að óbreyttu sem margfeldi af núll eða yrði umtalsvert lægri en ef miðað væri við stöðugildi sem gæfu rétta mynd af rekstrinum. Kom fram að meiri hlutinn teldi ljóst að tekjufallsstyrkjum hefði m.a. verið ætlað að styðja við aðila sem svo væri ástatt um sem að framan greindi og hefði ákvæði 2. mgr. 5. gr. frumvarpsins m.a. verið ætlað að koma til móts við þess háttar tilvik. Í þinglegri meðferð frumvarpsins hefði heimildinni verið breytt á þá leið að reikna mætti til rekstrarkostnaðar á tímabilinu fjárhæð sem næmi 7/12 af gjaldfærðu reiknuðu endurgjaldi í skattframtali 2020. Í samráði við ráðuneytið og Skattinn legði meiri hlutinn til að aðilum sem nýti heimildina sem þar kæmi fram yrði jafnframt heimilt, í þeim tilvikum þar sem það væri hagstæðara, að miða mánaðarleg stöðugildi samkvæmt 1. mgr. 5. gr. við stöðugildi þeirra sem reiknað var endurgjald fyrir í rekstrinum hlutfallslega miðað við starfstíma rekstrarins á árinu 2019.

Samkvæmt framansögðu skal fjárhæð tekjufallsstyrks vera jafnhá rekstrarkostnaði rekstraraðila á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020, þó þannig að styrkurinn getur í fyrsta lagi aldrei numið hærri fjárhæð en sem nemur tekjufalli rekstraraðila samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 118/2020 og í öðru lagi aldrei numið hærri fjárhæð fyrir hvern almanaksmánuð en sem nemur 400.000 kr. eða 500.000 kr. fyrir hvert mánaðarlegt stöðugildi á sama tímabili, en hámarksfjárhæð samkvæmt þessu ræðst af því hvort tekjufall rekstraraðila sé umfram 70% eða ekki, sbr. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 118/2020. Þar sem hámarksfjárhæðir ákvæðisins taka mið af mánaðarlegu stöðugildi hjá rekstraraðila, þ.e. starfshlutfalli sem jafngildir fullu starfi launamanns í einn mánuð, sbr. 5. tölul. 3. gr. laganna, getur komið til skerðingar á fjárhæð tekjufallsstyrks jafngildi starfshlutfall launamanns ekki fullu starfi. Sama máli gegnir um sjálfstætt starfandi einstaklinga sem ber að reikna sér endurgjald vegna starfa við reksturinn samkvæmt ákvæðum 2. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 58. gr. sömu laga. Ljóst er á hinn bóginn að við setningu laga nr. 118/2020 var af hálfu löggjafans tekið sérstakt tillit til aðstæðna sjálfstætt starfandi einstaklinga á árinu 2020 með upptöku heimildar til að miða fjárhæð tekjufallsstyrks við gjaldfært reiknað endurgjald á árinu 2019 í stað reiknaðs endurgjalds á árinu 2020 með þeim hætti sem greinir í 2. mgr. 5. gr. laganna, eins og ákvæðið hljóðaði á þeim tíma. Þar sem hámarksfjárhæð styrkja gat þó eftir sem áður skerst vegna lækkunar á starfshlutfalli milli áranna 2019 og 2020 var brugðist við því með lögum nr. 133/2020 og rekstraraðila heimilað að miða mánaðarleg stöðugildi samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laga nr. 118/2020 við stöðugildi þeirra sem reiknað var endurgjald fyrir í rekstrinum á árinu 2019, sbr. 37. gr. laga nr. 133/2020.

Kærandi í máli þessu rekur gistiheimili og ferðaþjónustu. Í umsókn kæranda um tekjufallsstyrk kom fram að tekjur af rekstri á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 hefðu numið 11.840.499 kr. Tilgreint var að tekjur á sjö mánaða viðmiðunartímabili á árinu 2019 næmu 24.074.336 kr. þannig að tekjufall rekstrar milli tímabila reiknaðist 50,82%. Rekstrarkostnaður á tímabilinu 1. apríl til 31. október 2020 var tilgreindur alls 9.740.418 kr., þar með talið vegna launa að fjárhæð 66.179 kr. Eins og fram kemur í hinni kærðu ákvörðun ríkisskattstjóra var í umsókninni miðað við heilt stöðugildi K hjá kæranda vegna ársins 2019, sbr. fyrrgreinda heimild 2. mgr. 5. gr. laga nr. 118/2020 til að miða ákvörðun tekjufallsstyrks við gjaldfært reiknað endurgjald og stöðugildi á árinu 2019. Fyrir liggur að K reiknaði sér ekki endurgjald vegna starfa á vegum kæranda á árinu 2019. Í skattskilum kæranda vegna rekstrarársins 2019 er og ekki fært til gjalda neitt reiknað endurgjald, hvorki vegna K né annarra aðila. Að því athuguðu og með vísan til þess, sem hér að framan hefur verið rakið, verður ekki talið að neinn grundvöllur sé fyrir kröfu kæranda um að við ákvörðun tekjufallsstyrks félagsins verði miðað við stöðugildi vegna K, sbr. 2. mgr. 5. gr. laga nr. 118/2020. Verður því að hafna kröfu kæranda í máli þessu.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.