Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2022, miðvikudaginn 26. janúar, er tekið fyrir mál nr. 168/2021; kæra A ehf., dags. 16. september 2021, vegna ákvörðunar um lokunarstyrk. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

 I.

Með kæru, dags. 16. september 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 18. júní 2021, að hafna umsókn kæranda um lokunarstyrk samkvæmt II. kafla laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru. Ákvörðun ríkisskattstjóra, sem tekin var í framhaldi af bréfi kæranda, dags. 3. júní 2021, var byggð á því að kæranda hefði ekki verið skylt að láta af starfsemi félagsins á tímabilinu 25. mars til 31. mars 2021 samkvæmt ákvæðum reglugerðar nr. 321/2021, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar, sbr. 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru, og 2. mgr. 12. gr. sóttvarnalaga nr. 19/1997. Þá yrði ekki fallist á með kæranda að félaginu hefði verið skylt að láta af starfsemi á grundvelli reglugerðar nr. 191/2021, um takmörkun á skólastarfi vegna farsóttar, með síðari breytingum. Samkvæmt ákvæðum reglugerðar nr. 191/2021 hefðu fjöldasamkomur vegna kennslu sætt takmörkunum, en ekki verið óheimilar á tímabilinu 25. mars til 31. mars 2021. Staðnám sem félli undir 4., 5., 6. og 7. gr. nefndrar reglugerðar hefði hins vegar verið óheimilt á sama tíma. Reglugerðin varðaði almennt skólastarf á hverju skólastigi, þar með talið framhaldsfræðslu á vegum opinberra ellegar einkarekinna skóla, sbr. 6. gr. hennar. Framhaldsfræðsla í þessum skilningi væri skilgreind af Menntamálastofnun sem hvers konar nám, úrræði og ráðgjöf sem væri ætlað að mæta þörfum einstaklinga með stutta formlega skólagöngu að baki og væri ekki skipulagt á grundvelli laga um framhaldsskóla eða háskóla.

Ríkisskattstjóri kvaðst ekki fá séð að starfsemi kæranda félli undir framangreinda skilgreiningu. Starfsemi félagsins byggðist á stað- og vefnámskeiðum til að bæta árangur á ýmsum sviðum mannlegra samskipta, svo sem stjórnun, leiðtogahæfni, söluhæfni o.fl., auk sérsniðinna námskeiða að óskum kaupenda þjónustu kæranda, sbr. upplýsingar á heimasíðu félagsins. Almenn námskeið kæranda virtust opin öllum óháð menntun og öðrum þáttum sem skilgreining Menntamálastofnunar tæki til, sbr. og skráðan tilgang kæranda. Vegna tilvísunar kæranda til tölvupósts heilbrigðisráðuneytisins 26. mars 2021 tók ríkisskattstjóri fram að í tölvupósti ráðuneytisins kæmi fram með almennum hætti að tiltekin starfsemi einkarekinna fræðslufyrirtækja félli undir greinda skilgreiningu. Engin afstaða væri hins vegar tekin til starfsemi kæranda í tölvupóstinum.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er þess krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði felld úr gildi, enda uppfylli kærandi öll skilyrði fyrir veitingu lokunarstyrks. Í kærunni er vísað til ákvæða 4. gr. laga nr. 38/2020 og tekið fram að á tímabilinu 25. mars til 31. mars 2021 hafi verið í gildi reglugerð nr. 191/2021, um takmörkun á skólastarfi vegna farsóttar, eins og þeirri reglugerð var breytt með reglugerð nr. 322/2021. Er rakið í kærunni að Félag atvinnurekenda, sem fari fyrir hópi fræðslufyrirtækja á einkamarkaði, hafi hinn 25. mars 2021 óskað eftir upplýsingum frá heilbrigðisráðuneytinu um hvort slíkum fyrirtækjum bæri að loka starfsemi sinni til 31. mars 2021 í samræmi við reglugerðina. Hafi félagið fengið þau svör að tiltekin starfsemi einkarekinna fræðslufyrirtækja félli undir þá skilgreiningu sem Menntamálastofnun hefði sett fram á framhaldsfræðslu og þar með undir reglugerð nr. 191/2021. Þeim bæri því að loka á framangreindu tímabili. Af hálfu kæranda hafi því ekki verið unnt að líta öðru vísi á en svo að félaginu bæri að láta af starfsemi sinni á tímabilinu. Kærandi telji öndverða niðurstöðu ríkisskattstjóra í þessu efni ranga. Hvergi í reglugerð nr. 191/2021 komi fram að takmarkanir taki til „tiltekinnar“ starfsemi einkarekinna skóla sem annist framhaldsfræðslu, hugtakið framhaldsfræðsla sé hvergi skilgreint í reglugerðinni og hvergi komi fram að byggja beri á skilgreiningu Menntamálastofnunar í því sambandi. Sé því engin lagaheimild fyrir því að leggja þá skilgreiningu til grundvallar og undanskilja með því meginstarfsemi fræðslufyrirtækja gildissviði reglugerðarinnar. Kærandi bjóði upp á framhaldsfræðslu og falli þar af leiðandi undir ákvæði reglugerðarinnar, sbr. 7. mgr. 2. gr. hennar. Skilyrði 4. gr. laga nr. 38/2020 séu því uppfyllt í tilviki kæranda.

II.

Með bréfi, dags. 14. desember 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að ákvörðun ríkisskattstjóra verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með tölvupósti til yfirskattanefndar 6. janúar 2022 hefur umboðsmaður kæranda ítrekað áður fram komin sjónarmið félagsins.

III.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 38/2020, um fjárstuðning til minni rekstraraðila vegna heimsfaraldurs kórónuveiru, gilda lög þessi um einstaklinga og lögaðila sem stunda atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, hófu starfsemina fyrir 1. febrúar 2020 og bera ótakmarkaða skattskyldu hér á landi samkvæmt 1. eða 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Er markmið laganna að viðhalda atvinnustigi og efnahagsumsvifum með því að styðja við minni rekstraraðila sem hafa orðið fyrir tímabundnu tekjufalli vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og aðgerða stjórnvalda til að verjast útbreiðslu hennar, sbr. 2. gr. laganna. Í II. kafla laga nr. 38/2020 er fjallað um greiðslu svonefndra lokunarstyrkja úr ríkissjóði, en samkvæmt 4. gr. laganna á rekstraraðili sem fellur undir lögin rétt á slíkum styrk að uppfylltum skilyrðum sem talin eru í fimm töluliðum í lagagreininni. Samkvæmt 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020 er skilyrði fyrir greiðslu lokunarstyrks að rekstraraðila hafi verið gert skylt að loka samkomustað samkvæmt 1. málsl. 1. mgr. 5. gr. auglýsingar nr. 243/2020, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar, eða láta af starfsemi eða þjónustu samkvæmt 2. mgr. sömu greinar á grundvelli 2. mgr. 12. gr. sóttvarnalaga nr. 19/1997. Sama gildir jafnframt ef rekstraraðila hafi verið gert að loka samkomustað eða láta af starfsemi eða þjónustu tímabundið vegna ákvarðana heilbrigðisráðherra um takmörkun á samkomum vegna farsóttar sem birtar voru á grundvelli 2. mgr. 12. gr. sóttvarnarlaga nr. 19/1997 og tóku gildi 18. september 2020 eða síðar, sbr. 3. gr. laga nr. 119/2020, um breyting á lögum nr. 38/2020 (framhald á lokunarstyrkjum).

Í 12. gr. sóttvarnalaga nr. 19/1997 eru ákvæði um opinberar sóttvarnaráðstafanir vegna hættu á farsóttum innanlands. Samkvæmt 2. mgr. lagagreinarinnar ákveður ráðherra að fenginni tillögu sóttvarnalæknis hvort grípa skuli til opinberra sóttvarnaráðstafana, svo sem ónæmisaðgerða, einangrunar smitaðra, sótthreinsunar, afkvíunar byggðarlaga eða landsins alls, lokunar skóla eða samkomubanns. Hinn 3. október 2020 var ákveðið að herða þyrfti samfélagslegar aðgerðir hér á landi á nýjan leik vegna heimsfaraldurs kórónuveiru og degi síðar ákvað heilbrigðisráðherra á grundvelli 2. mgr. 12. gr. sóttvarnalaga að takmarka samkomur til að hægja á útbreiðslu veirunnar með setningu reglugerðar nr. 957/2020, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar. Sama dag ákvað heilbrigðisráðherra að takmarka skólastarf tímabundið með reglugerð nr. 958/2020, um takmörkun á skólastarfi vegna farsóttar, sem tók gildi 5. október 2020. Reglugerð þessi var síðar leyst af hólmi með reglugerðum sama efnis, en vegna þess tímabils sem hér um ræðir, þ.e. tímabilsins 25. mars 2021 til og með 31. sama mánaðar, giltu ákvæði reglugerðar nr. 191/2021, eins og þeim var breytt með reglugerð nr. 322/2021.

Samkvæmt 2. mgr. 1. gr. reglugerðar nr. 191/2021 var markmið hennar að tryggja að sem minnst röskun yrði á skólastarfi vegna COVID-19 sjúkdómsins með ýtrustu sóttvarnarsjónarmið að leiðarljósi. Um gildissvið reglugerðinnar kom fram í 4. mgr. 2. gr. hennar að takmörkun á skólastarfi tæki til leikskóla, grunnskóla, tónlistarskóla, framhaldsskóla, framhaldsfræðslu og háskóla, hvort sem um væri að ræða opinbera eða einkarekna skóla. Þá tæki reglugerðin jafnframt til annarrar starfsemi, svo sem skólabókasafna, frístundaheimila og félagsmiðstöðva, skólabúða, sem og til æskulýðs- og tómstundastarfs. Samkvæmt ákvæðum reglugerðarinnar var heimilt að halda uppi slíkri starfsemi að uppfylltum vissum skilyrðum, þar með talið skólastarfi á framhaldsskólastigi, í lýðskóla, ungmennahúsum og framhaldsfræðslu, sbr. 6. gr. reglugerðar nr. 191/2021.

Hinn 25. mars 2021 lýsti ríkislögreglustjóri yfir neyðarstigi almannavarna hér á landi vegna heimsfaraldursins. Sama dag tók gildi reglugerð nr. 322/2021, um breytingu á reglugerð nr. 191/2021. Með 1. gr. hinnar fyrrnefndu reglugerðar var nýju ákvæði til bráðabirgða bætt við síðarnefndu reglugerðina þess efnis að þrátt fyrir ákvæði 4., 5., 6. og 7. gr. hennar væri staðnám, sem og félagsstarf og önnur starfsemi sem félli undir fyrrgreind ákvæði, óheimilt í grunnskólum, tónlistarskólum, framhaldsskólum og háskólum frá 25. til og með 31. mars 2021.

Kærandi í máli þessu er einkaleyfishafi X á Íslandi og stendur fyrir námskeiðum og vinnustofum í nafni þess. Er krafa félagsins í málinu byggð á því að með fyrrgreindu ákvæði 1. gr. reglugerðar nr. 322/2021 hafi kæranda verið gert skylt að láta af starfsemi félagsins á því tímabili sem um ræðir, enda teljist starfsemin til framhaldsfræðslu í skilningi 1. mgr. 6. gr. reglugerðar nr. 191/2021. Sé skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020 fyrir greiðslu lokunarstyrks því uppfyllt í tilviki kæranda. Rétt er að taka fram að í málinu sýnist ágreiningslaust að kæranda hafi ekki verið skylt að láta af starfsemi sinni á grundvelli ákvæða reglugerðar nr. 321/2021, um takmörkun á samkomum vegna farsóttar, sbr. til hliðsjónar úrskurð yfirskattanefndar nr. 141/2020 í máli kæranda, en eins og fram er komið tóku ákvæði þeirrar reglugerðar ekki til skólastarfs, sbr. 7. mgr. 2. gr. hennar.

Hugtakið framhaldsfræðsla er ekki skilgreint í reglugerð nr. 191/2021 frekar en önnur hugtök sem þar koma fram. Við afmörkun hugtaka í reglugerðinni liggur því beinast við að leita viðmiðana í viðeigandi löggjöf á sviði skólastarfs. Um framhaldsfræðslu gilda samnefnd lög nr. 27/2010 sem taka til skipulags framhaldsfræðslu á vegum fræðsluaðila sem viðurkenningu hljóta samkvæmt lögum þessum og þátttöku ríkissjóðs í kostnaði við framkvæmd hennar, sbr. 1. gr. laganna. Samkvæmt a-lið 3. gr. laga nr. 27/2010 telst til framhaldsfræðslu hvers konar nám, úrræði og ráðgjöf sem er ætlað að mæta þörfum einstaklinga með stutta formlega skólagöngu að baki og er ekki skipulagt á grundvelli laga um framhaldsskóla eða háskóla. Ráðherra, eða aðili sem hann felur það verkefni, veitir fræðsluaðilum viðurkenningu til þess að annast framhaldsfræðslu, sbr. 7. gr. laganna, en fræðsluaðili er sjálfstæður lögaðili sem veitir framhaldsfræðslu og hefur hlotið slíka viðurkenningu ráðherra á grundvelli laganna, sbr. c-lið 3. gr. þeirra.

Skýra verður ákvæði um framhaldsfræðslu í 1. mgr. 6. gr. reglugerðar nr. 191/2021 svo að átt sé við framhaldsfræðslu samkvæmt fyrrgreindum lögum nr. 27/2010, enda kemur ekkert fram í öðrum ákvæðum reglugerðarinnar sem bendir til annars. Verður samkvæmt framansögðu ekki fallist á með kæranda að lagaheimild skorti til að miða við skýrgreiningu laga nr. 27/2010 á hugtakinu framhaldsfræðslu. Af hálfu ríkisskattstjóra hefur verið vísað til þess að kærandi standi fyrir almennu námskeiðahaldi, svo sem á sviði stjórnunar, leiðtogafærni og mannlegra samskipta, sem opin séu áhugasömum án tillits til menntunar og reynslu. Vísaði ríkisskattstjóri í því efni til upplýsinga á heimasíðu kæranda. Af hálfu kæranda hafa engar athugasemdir verið gerðar við þá lýsingu á starfsemi félagsins. Verður því ekki séð að kærandi hafi með höndum framhaldsfræðslu í áðurnefndum skilningi, enda hefur ekkert komið fram um að félagið hafi hlotið viðurkenningu ráðherra á grundvelli laga nr. 27/2010. Verður því ekki talið að bráðabirgðaákvæði reglugerðar nr. 191/2021, sbr. 1. gr. reglugerðar nr. 322/2021, geti tekið til kæranda þannig að félaginu hafi verið skylt að láta af starfseminni sinni á þeim grundvelli á því tímabili sem málið lýtur að.

Með vísan til framanritaðs verður ekki talið að skilyrði 1. tölul. 4. gr. laga nr. 38/2020 séu uppfyllt í tilviki kæranda. Verður því að hafna kröfu kæranda.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað.