Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2022, miðvikudaginn 16. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 171/2021; kæra A, dags. 23. september 2021, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2017. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 23. september 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 24. júní 2021, um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2017. Kæruefnið er sú ákvörðun ríkisskattstjóra að skattleggja hjá kæranda sem launatekjur hans samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, greiðslur sem millifærðar voru af erlendum bankareikningi inn á bankareikning kæranda hér á landi á árinu 2016 að fjárhæð samtals 5.999.129 kr. Af þessum sökum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 5.999.129 kr. gjaldárið 2017.

Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi vegna annmarka á málsmeðferð. Til vara er þess krafist að úrskurðurinn verði felldur úr gildi þar sem um sé að ræða fjármuni sem kærandi hafi þegar greitt tekjuskatt af í samræmi við 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að með fyrirspurnarbréfi til kæranda, dags. 22. janúar 2021, óskaði ríkisskattstjóri á grundvelli 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, eftir gögnum og skýringum á greiðslum að utan að fjárhæð samtals 5.999.129 kr. á árinu 2016. Um væri að ræða millifærslu af erlendum reikningi kæranda inn  á bankareikning hans hér á landi. Kom fram að við skoðun á skattframtali kæranda árið 2017 væri ekki unnt að átta sig á tilefni og uppruna hinna erlendu greiðslna. Fór ríkisskattstjóri fram á að kærandi gerði grein fyrir tilefni og uppruna greiðslnanna. Þá hefði kærandi hvorki gert grein fyrir erlendum bankainnstæðum/bankareikningum í skattskilum sínum gjaldárið 2017 né önnur ár og var skýringa óskað á því. Loks óskaði ríkisskattstjóri eftir því að kærandi legði fram bankayfirlit yfir erlendan bankareikning sinn vegna áranna 2015 og 2016.

Kærandi brást við fyrirspurnarbréfi ríkisskattstjóra með tölvupósti 8. febrúar 2021. Gaf hann þá skýringu á umræddum greiðslum að hann hefði búið erlendis til margra ára með sambýliskonu sinni sem starfaði erlendis og væri erlendur ríkisborgari. Kærandi starfaði á Íslandi og borgaði skatta hér á landi. Kærandi og sambýliskona hans hefðu ætlað að kaupa saman fasteign erlendis og hefði hann því flutt reiðufé út til að fjármagna kaupin. Ekkert hefði orðið af kaupunum og hefði hann fjárfest hér á landi í staðinn og flutt því peningana hingað til þess.

Með tölvupósti 9. febrúar 2021 ítrekaði ríkisskattstjóri beiðni um yfirlit yfir erlendan bankareikning kæranda árin 2015 og 2016. Með tölvupósti 11. febrúar 2021 upplýsti kærandi að reikningi hans hefði verið lokað fyrir um tveimur árum og hefði hann því ekkert um hann lengur. Sama dag spurði ríkisskattstjóri kæranda með tölvupósti hvort hann gæti staðfest millifærslur á erlendan bankareikning sinn með yfirliti yfir innlendan bankareikning sinn. Svaraði kærandi því samdægurs með tölvupósti að hann hefði farið með reiðufé frá Íslandi og lagt inn á reikning sinn úti. Hefði hann nánast ekkert notað umræddan reikning þar sem hann hefði hætt við fyrirhuguð fasteignakaup. Í framhaldi af þessu óskaði ríkisskattstjóri sama dag eftir upplýsingum um uppruna fjármunanna, hvaða ár þeir hefðu verið fluttir út og til hvaða lands. Svaraði kærandi því sama dag að hann hefði flutt peninga sína til Z-lands á árunum 2010-2014. Á þeim árum hefði ekki verið auðvelt að fá gjaldeyri á Íslandi vegna gjaldeyrishafta.

Með tölvupósti 17. febrúar 2021 óskaði ríkisskattstjóri eftir frekari upplýsingum og gögnum. Fylgdu bréfinu gögn frá Landsbankanum sem sýndu að greiðslur inn á bankareikning kæranda hefðu borist frá Bank of America. Óskaði ríkisskattstjóri eftir því að lögð yrðu fram gögn er sýndu uppruna fjárins í umræddum banka og hvenær og með hvaða hætti það hefði orðið til. Í svari kæranda með tölvupósti sama dag ítrekaði kærandi að uppruni fjárins væri á Íslandi en hann hefði flutt féð út og komið aftur með það heim. Hefði hann alla tíð verið tekjuhár eins og kæmi fram í skattframtali hans. Hann hefði enga tengingu við Bank of America og hlyti að vera um einhverja millilendingu á færslu að ræða.

Með bréfi ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 1. mars 2021, sem ríkisskattstjóri sendi kæranda með tölvupósti 25. febrúar 2021, óskaði ríkisskattstjóri eftir frekari upplýsingum og gögnum. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að samkvæmt staðgreiðsluskilum kæranda vegna tekjuársins 2015 hefði kærandi byrjað að fá tekjur frá X ehf. í nóvember það ár. Af staðgreiðsluyfirliti vegna tekjuársins 2016 mætti sjá að kærandi hefði jafnframt fengið tekjur frá félaginu á því ári. Greindar tekjur kæmu fram í skattframtölum kæranda árin 2016 og 2017. Rakti ríkisskattstjóri að við skoðun á staðgreiðsluskilum fyrir árið 2015 mætti sjá að tekjur kæranda frá X ehf. fyrir nóvember 2015 hefðu verið töluvert hærri en tekjur hans fyrir desembermánuð 2015. Þá mætti sjá að tekjur hans á árinu 2016 hefðu að jafnaði verið háar að undanskildum tekjum kæranda í apríl, maí og ágúst það ár. Óskaði ríkisskattstjóri eftir skýringum á því af hverju tekjur kæranda í desember 2015 og í apríl, maí og ágúst á árinu 2016 hefðu verið töluvert lægri en tekjur hans mánuðina á undan, en um þetta leyti hefðu umspurðar greiðslur að utan borist kæranda. Í tölvubréfum kæranda 26. febrúar og 1. mars 2021 kom m.a. fram vegna fyrirspurnar ríkisskattstjóra að hann hefði alla tíð verið almennur launþegi á Íslandi og fengið borgað í íslenskum krónum. Kærandi hefði verið mikið úti í Z-landi og hefði þ.a.l. verið í löngum fríum og væru launagreiðslur hans því stopular sem gæti ekki verið refsivert, frekar en að eiga reiðufé sem borgaður hefði verið skattur af.

Með bréfi, dags. 2. júní 2021, boðaði ríkisskattstjóri kæranda endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárið 2017. Í bréfinu voru málavextir og bréfaskipti við kæranda rakin. Þá tók ríkisskattstjóri fram að kærandi hefði ekki talið fram eða gert á neinn hátt grein fyrir erlendum tekjum í skattframtali sínu árið 2017. Þrátt fyrir ítrekaðar fyrirspurnir embættisins hefði kærandi ekki sent inn nein gögn er staðfestu skýringar á uppruna fjármunanna. Kærandi hefði hvorki lagt fram yfirlit yfir bankareikninga hér á landi né erlendis til að staðfesta úttekt og uppruna reiðufjárins á sínum tíma. Gæti ríkisskattstjóri því ekki fallist á að uppruni fjárins væri áður skattlagðar tekjur hans hér á landi. Þá hefði kærandi hvorki gert grein fyrir erlendum bankareikningi í skattframtali sínu árið 2017 né önnur ár. Ennfremur tók ríkisskattstjóri fram að samkvæmt upplýsingum úr þjóðskrá hefði kærandi aldrei verið skráður með búsetu erlendis. Að öllu framangreindu virtu og í ljósi þess að engin gögn hefðu borist sem staðfest gætu uppruna greiðslnanna og frásögn kæranda hefði ríkisskattstjóri ekki önnur úrræði en að boða kæranda breytingar á opinberum gjöldum gjaldárið 2017 á grundvelli fyrirliggjandi gagna. Kvaðst ríkiskattstjóri ætla að um væri að ræða erlendar launatekjur, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna. Því væri fyrirhugað að hækka tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 5.999.129 kr. í skattframtali árið 2017, enda yrði ekki annað séð en að um vantaldar skattskyldar launatekjur væri að ræða. Jafnframt boðaði ríkisskattstjóri beitingu 25% álags, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, enda teldust vantaldar tekjur verulegur annmarki á skattframtali. 

Með tölvupósti 3. júní 2021 gerði kærandi athugasemdir við boðaðar breytingar. Kom m.a. fram í bréfinu að kærandi hefði einungis verið á launum þegar hann hefði verið við störf og því væru gloppur í launagreiðslum. Teldi kærandi sig hafa flutt umþrætt reiðufé út í kringum árin 2008 og 2010 þegar gjaldeyrishöft hefðu verið fyrir hendi og því ekki auðvelt að fá gjaldeyri í banka og millifæra. Á þeim tíma hefði hann verið launamaður hér á landi og greitt skatt af tekjum sínum hér. Fylgdi bréfinu ráðningarsamningur X ehf. við kæranda frá árinu 2015. Í kjölfar framangreinds áttu sér stað frekari tölvupóstsamskipti milli kæranda og ríkisskattstjóra þar sem ríkisskattstjóri skoraði m.a. enn á ný á kæranda að leggja fram gögn sem staðfestu uppruna fjárins, þar á meðal uppruna þess reiðufjár sem kærandi kvaðst hafa flutt út. Kom m.a. fram sú skýring af hálfu kæranda að um áður skattlagðar launatekjur hefði verið að ræða. Ríkisskattstjóri væri að spyrja um gjörðir fyrir 8-10 árum en kærandi hefði ekki aðgang að svo gömlum upplýsingum í heimabanka sínum. Þá hefði kærandi alltaf átt reiðufé á heimili sínu bæði í íslenskum krónum og gjaldeyri.

Með úrskurði, dags. 24. júní 2021, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld kæranda til samræmis að öðru leyti en því að 25% álagi var ekki beitt. Í úrskurðinum gerði ríkisskattstjóri grein fyrir andmælum og svörum kæranda, sbr. tölvupósta hans frá 3., 10. og 13. júní 2021. Að ofangreindu virtu og í ljósi þess að engin gögn hefðu borist sem staðfest gætu uppruna greiðslnanna og frásögn kæranda teldi ríkisskattstjóri ekki önnur úrræði fyrir hendi en að framkvæma breytingar á opinberum gjöldum kæranda gjaldárið 2017 á grundvelli fyrirliggjandi gagna eða réttara sagt vegna þess gagnaleysis sem fyrir hendi væri í málinu.

III.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar. Í kærunni eru málavextir raktir. Þá kemur fram að krafa kæranda um ómerkingu hins kærða úrskurðar sé studd bæði formlegum og efnislegum rökum. Hvað formhlið málsins varðar er byggt á því af hálfu kæranda að málsmeðferð ríkisskattstjóra hafi farið í bága við reglur stjórnsýsluréttar, þ.e. einkum rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, og að rökstuðningur úrskurðar embættisins sé ófullnægjandi, sbr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993.

Fram kemur í kærunni að kærandi hafi lagt sitt af mörkum til að upplýsa málið og gefið fullnægjandi skýringar á þeim atriðum sem óskað hafi verið upplýsinga um. Kærandi hafi ítrekað upplýst um að innborganir á bankareikning hans á árinu 2016 hafi verið fé sem uppruna sinn hafi átt til tekna sem hann hafi greitt fullan tekjuskatt af. Kærandi hafi ávallt verið launamaður á Íslandi eins og skattframtöl hans gefi til kynna og haft háar tekjur sem hann hafi ávallt greitt fullan skatt af. Þessum fullyrðingum kæranda hafi ekki verið andmælt af hálfu ríkisskattstjóra, enda séu þær studdar gögnum úr framtalsskilum kæranda. Kærandi hafi jafnframt gefið þær skýringar að hann eigi og hafi alltaf átt reiðufé og gjaldeyri heima fyrir. Reiðufjáreign sé ekki óheimil og það sé algjörlega fráleit niðurstaða að þeir sem eigi slíka eign geti átt það á hættu að slíkir fjármunir verði skattlagðir aftur þótt fullur skattur hafi þegar verið greiddur vegna þeirra. Þá hafi kærandi upplýst að á árunum 2008 til 2014 hafi hann flutt fjármunina út í þeim tilgangi að fjárfesta í fasteign með sambýliskonu sinni. Sambýliskona hans sé erlendur ríkisborgari og þau hafi dvalið langdvölum erlendis af þeim sökum. Þær fyrirætlanir hafi hins vegar breyst og hafi þau keypt fasteign hér á landi og hafi kærandi flutt fjármunina aftur heim til Íslands í þeim tilgangi. Hafi embætti ríkisskattstjóra ekki hrakið þessar skýringar kæranda með nokkrum hætti né gert nokkra tilraun til þess. Þá bendir kærandi á að ríkisskattstjóri hafi óskað meðal annars eftir staðfestingu á uppruna fjármunanna með því að kærandi legði fram yfirlit yfir bankareikninga sína en það hafi reynst ómögulegt. Ekki hafi verið unnt að fá afrit af bankareikningum svo langt aftur í tímann, enda sé um að ræða bankayfirlit yfir millifærslur frá því um tíu til fimmtán árum síðan.

Er bent á í kæru að kærandi hafi í engu vikist undan þeirri skyldu sem 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003 leggi honum á herðar. Ríkisskattstjóri hafi heimild til að kalla eftir þeim bankagögnum sem embættið telji sig þurfa til þess að fullnægja rannsóknarskyldu sinni. Það sé því beinlínis rangt sem fram komi í úrskurði að þar sem engin gögn hafi borist sem geti staðfest uppruna greiðslna og frásögn kæranda hafi ríkisskattstjóri ekki haft önnur úrræði en að breyta skattframtali kæranda vegna gagnaleysis. Hið rétta sé að ríkisskattstjóri hefði getað nýtt heimildir sínar samkvæmt lögum nr. 90/2003 til þess að afla greindra gagna og tryggja að málið væri fullrannsakað og upplýst. Ríkisskattstjóri hafi nýtt sér þessa heimild til þess að afla upplýsinga frá Landsbanka Íslands um þær erlendu millifærslur sem um ræði. Skjóti skökku við að ríkisskattstjóra hafi ekki þótt ástæða til að nýta sér þessa sömu heimild til þess að afla annarra upplýsinga sem geti staðfest frásögn kæranda. Eigi þetta sérstaklega við í ljósi þess að kærandi hafi ítrekað upplýst að honum sé ókleift að afla umbeðinna gagna. Rannsóknarreglan leggi þær skyldur á stjórnvöld að afla nægilegra gagna svo þeim sé kleift að taka efnislega rétta ákvörðun í máli. Þegar svo standi á að aðili hafi ekki tök á því að leggja fram umbeðin gögn, megi það ekki vera metið aðila í óhag, sér í lagi þegar ríkisskattstjóri hafi lagaheimild til að kalla eftir gögnum. Virðist ríkisskattstjóri þess í stað hafa ákveðið, án þess að kanna það nánar, að skýringar kæranda hafi verið rangar og sé það skýrt brot á rannsóknarreglu. Sé úrskurðurinn ógildanlegur af þeim sökum. Hafi ríkisskattstjóra borið að rannsaka og rökstyðja í samræmi við 22. gr. laga nr. 37/1993 þá afstöðu sína að ekki væri fallist á að uppruni fjármuna hafi verið áður skattlagðar tekjur kæranda hér á landi. Þá sé í engu gerð tilraun til þess að rökstyðja þá niðurstöðu að hinar umþrættu tekjur séu „erlendar launatekjur“ þrátt fyrir að ekkert hafi komið fram í málinu sem gefi tilefni til að ætla að kærandi hafi verið í ráðningarsambandi eða notið launatekna erlendis frá. Telji kærandi að verulega skorti á rökstuðning ríkisskattstjóra í úrskurði hans, enda hafi embættið ekki sinnt rannsóknarskyldu sinni sem skyldi.

Að því er efnishlið málsins varðar er þess krafist af hálfu kæranda að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi, enda feli hann í sér ranga og ósanngjarna niðurstöðu. Telji kærandi það afar ósanngjarnt að honum sé gert að greiða tekjuskatt af tekjum sem þegar hafi verið skattlagðar. Slíkt feli í sér tvískattlagningu sem ekki fái staðist. Kærandi hafi ítrekað upplýst ríkisskattstjóra um að uppruni hinna umþrættu fjármuna séu launatekjur hans sem hann hafi þegar greitt fullan tekjuskatt af. Kærandi hafi ávallt verið launamaður á Íslandi líkt og skattframtöl hans gefi til kynna. Þá eigi hann og hafi alltaf átt reiðufé og gjaldeyri heima fyrir. Hafi hann ekki getað aflað þeirra gagna er ríkisskattstjóri hafi óskað eftir til staðfestingar á úttektum svo langt aftur í tímann. Slíkur ómöguleiki geti ekki og megi ekki verða til þess að ríkisskattstjóri endurákvarði opinber gjöld kæranda með þeim hætti sem gert sé. Hafi ríkisskattstjóra verið í lófa lagið að afla frekari gagna til að sannreyna þær upplýsingar er kærandi gaf embættinu með því að nýta lagaheimild til að kalla eftir þeim bankagögnum sem talin hafi verið þörf á til þess að upplýsa málið.

Ríkisskattstjóri hafi ekki rennt stoðum undir þær órökstuddu ályktanir að kærandi hafi notið tekna að utan og að fjármunirnir eigi uppruna þar. Þvert á móti styðji þær upplýsingar sem kærandi hafi veitt ríkisskattstjóra gagnstæða niðurstöðu. Kærandi hafi á þeim tíma er fjármunirnir voru millifærðir inn á bankareikning hans árið 2016 verið í ráðningarsambandi við X ehf., sbr. ráðningarsamning. Ríkisskattstjóri hafi samt komist að þeirri niðurstöðu að kærandi hafi haft aðrar launatekjur án þess að rökstyðja það frekar.

IV.

Með bréfi, dags. 12. nóvember 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögn ríkisskattstjóra er m.a. rakið að yfirskattanefnd hafi slegið því föstu að 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 kveði á um rannsóknarskyldu skattyfirvalda þótt greinin mæli fyrir um upplýsingaskyldu framteljanda. Engu breyti í því efni þó ætla megi að ákvæðið sé fremur til komið í þágu skattheimtu hins opinbera, enda fari lítið fyrir því í lögskýringargögnum að málsmeðferðarreglur þessar séu hugsaðar til verndar skattþegnum. Þótt lagaákvæðið leggi vissulega ákveðnar skyldur á framteljendur um að sýna fram á réttmæti skýrslugerðar breyti það ekki því að samhliða sé þeim sköpuð sú réttarstaða, að þegar mál liggi ekki ljós fyrir til breytinga á framtalsgögnum, sé skattyfirvöldum skylt að veita þeim færi á að skýra og upplýsa sín mál áður en til breytinga geti komið. Um þennan skilning sé vísað til dóms í dómasafni Hæstaréttar frá árinu 1958, bls. 258. Inntak rannsóknarreglunnar sé að stjórnvöld skuli að eigin frumkvæði afla þeirra upplýsinga um málsatvik sem nægjanlegar séu til að taka rétta ákvörðun í máli. Skattþegnum sé samt sem áður skylt að veita upplýsingar og sé þeirri skyldu ekki sinnt þrátt fyrir löglega áskorun geti ríkisskattstjóri tekið ákvörðun í máli þó það sé ekki að öllu leyti upplýst, sbr. 1. mgr. 96 gr. laga nr. 90/2003, sbr. dóm Hæstaréttar í máli nr. 286/2006. Þá verði að skýra rannsóknarregluna með hliðsjón af þeirri skyldu framteljanda að upplýsa um málavexti og skýra einstaka liði framtalsgerðar sinnar, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Þetta komi skýrt fram í úrskurðum yfirskattanefndar, sbr. úrskurð nr. 390/2010. Svipaða afstöðu megi sjá í úrskurðum yfirskattanefndar nr. 434/2002, 124/2007 og 296/2011.

Kærandi geti ekki skorast undan þeirri skyldu sem á honum hvíli um að upplýsa málið í ljósi fjölda fyrirspurna frá ríkiskattstjóri undir rekstri málsins. Með fyrirspurnum sínum hafi ríkisskattstjóri leitast við að fá staðfestingu frá kæranda á uppruna hinna umdeildu erlendu greiðslna á árinu 2016. Kærandi hafi hins vegar fram til þessa ekki getað lagt fram nein gögn til staðfestingar skýringum sínum en eðli málsins samkvæmt verði að meta það svo að það hafi staðið kæranda næst að gera það. Ástæða þess að ríkisskattstjóri hafi ekki aflað gagna að utan á grundvelli 94. gr. laga nr. 90/2003 hafi verið þær að kærandi veitti embættinu mjög svo misvísandi upplýsingar um uppruna greiðslnanna undir rekstri málsins. Einu upplýsingarnar sem liggi fyrir í málinu og séu staðfestar með gögnum séu um að greiðslur hafi borist frá Bank of America inn á reikning kæranda hjá Landsbankanum. Þá hafi skýringar kæranda um hvaða ár fjármunir hafi verið fluttir úr landi verið á reiki.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 12. nóvember 2021, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisríkisskattstjóra í málinu og kæranda gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Kæruefnið í máli þessu er sú ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurði um endurákvörðun, dags. 24. júní 2021, að færa kæranda til skattskyldra launa í skattframtali árið 2017 greiðslu að fjárhæð 5.999.129 kr. sem millifærð var af erlendum bankareikningi inn á bankareikning kæranda hér á landi á árinu 2016, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Samkvæmt gögnum sem ríkisskattstjóri aflaði frá Landsbanka Íslands hf. á grundvelli 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003, sbr. bréf ríkisskattstjóra til bankans, dags. 16. febrúar 2021, var um að ræða þrjár millifærslur af bankareikningi á nafni kæranda við Bank of America dagana 12. janúar, 1. júní og 15. ágúst 2016 að fjárhæð samtals 48.915 bandaríkjadalir. Taldi ríkisskattstjóri ekki annað ráðið en að um skattskyldar tekjur kæranda væri að ræða þar sem kærandi hefði ekki lagt fram nein gögn til stuðnings þeim skýringum að um væri að ræða fjármuni sem kærandi hefði flutt til Z-lands á árunum 2010-2014 vegna fyrirhugaðra fasteignakaupa í útlöndum, sbr. m.a. tölvupóst kæranda 11. febrúar 2021. Af þessum sökum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 5.999.129 kr. gjaldárið 2017.

Krafa kæranda um ógildingu úrskurðar ríkisskattstjóra er bæði byggð á formlegum og efnislegum atriðum. Að því er snertir málsástæður í kæru sem falla undir hið fyrrnefnda byggir kærandi á því að málsmeðferð ríkisskattstjóra hafi farið í bága við rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Þá byggir kærandi á því að rökstuðningur úrskurðarins hafi verið ófullnægjandi, sbr. 1. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 37/1993.

Vegna málsástæðna kæranda um annmarka á málsmeðferð ríkisskattstjóra, bæði hvað snertir rannsókn málsins og rökstuðning, er rétt að rekja stuttlega gang málsins frá því það hófst með fyrirspurnarbréfi ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 22. janúar 2021. Með bréfinu beindi ríkisskattstjóri því til kæranda að gera grein fyrir tilefni og uppruna þeirra greiðslna sem millifærðar hefðu verið á bankareikning kæranda á árinu 2016 að fjárhæð alls 5.999.219 kr. Þá óskaði ríkisskattstjóri eftir því að kærandi legði fram yfirlit yfir erlendan bankareikning hans vegna áranna 2015 og 2016. Í tölvupósti kæranda 8. febrúar 2021 kom fram að hann hefði búið erlendis til margra ára með sambýliskonu sinni. Þau hefðu ætlað að kaupa fasteign erlendis og kærandi því flutt út reiðufé til að fjármagna kaupin. Ekkert hefði þó orðið af kaupunum og hefðu þau fjárfest hér á landi í staðinn og kærandi því flutt fjármunina heim. Í framhaldi af þessu, sbr. frekari tölvupóstsamskipti ríkisskattstjóra og kæranda í febrúarmánuði 2021, þar sem m.a. kom fram af hálfu kæranda í tölvupósti 11. febrúar 2021 að hann hefði flutt fjármunina út á árunum 2010-2014, þ.e. til banka í Z-landi, óskaði ríkisskattstjóri með tölvupósti 17. febrúar 2021 eftir frekari gögnum og upplýsingum frá kæranda, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Bréfinu fylgdu gögn frá Landsbanka Íslands hf. þar sem kom fram að umspurðar greiðslur hefðu verið millifærðar hingað til lands frá Bank of America. Fór ríkisskattstjóri fram á að kærandi legði fram gögn er sýndu uppruna fjárhæðanna í umræddum banka og hvenær og með hvaða hætti meint innstæða hefði orðið til. Í tölvupósti kæranda sama dag ítrekaði kærandi fyrri skýringar á uppruna fjármunanna. Kvaðst kærandi aldrei hafa haft neina tengingu við Bank of America „og hlýtur að vera einhver millilending á færslu“, eins og sagði í tölvupóstinum. Í kjölfar þessa ritaði ríkisskattstjóri kæranda bréf, dags. 1. mars 2021, þar sem kærandi var enn krafinn um skýringar og gögn vegna málsins. Að fengnum svörum kæranda í tölvupóstum dagana 26. febrúar og 1. mars 2021 boðaði ríkisskattstjóri hinar umdeildu breytingar á skattframtali kæranda árið 2017 með bréfi, dags. 2. júní 2021.

Ríkisskattstjóra bar að sjá til þess að málið væri nægjanlega upplýst áður en hann tók ákvörðun í því, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Á þessum ákvæðum byggðist krafa ríkisskattstjóra um framlagningu gagna og skýringa af hendi kæranda, sbr. m.a. bréf ríkisskattstjóra, dags. 22. janúar 2021. Á þessum grundvelli og að öðru leyti í samræmi við rannsóknarreglu bar kæranda að leggja sitt af mörkum til að upplýsa málið. Af hálfu kæranda er komið fram að honum séu ekki tiltæk gögn um bankareikninga svo langt aftur í tímann sem raun beri vitni eða frá því fyrir um 10-15 árum, sbr. kæru til yfirskattanefndar. Af þessu tilefni skal tekið fram að krafa ríkisskattstjóra laut m.a. að því að kærandi legði fram gögn um erlendan bankareikning vegna áranna 2015 og 2016, sbr. bréf ríkisskattstjóra, dags. 22. janúar 2021. Af hálfu kæranda hafa afar takmarkaðar upplýsingar komið fram um bankareikninga hans erlendis og vandséð að ríkisskattstjóra hafi verið unnt að afla frekari upplýsinga eða gagna þar um á grundvelli heimilda embættisins í 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003, svo sem haldið er fram í kæru til yfirskattanefndar. Að þessu athuguðu og að virtum undirbúningi málsins af hendi ríkisskattstjóra verður ekki annað talið en embættið hafi sinnt rannsóknarskyldu sinni á tilhlýðilegan hátt. Að því er snertir athugasemdir um skort á rökstuðningi er þess að geta að í úrskurði sínum gerði ríkisskattstjóri grein fyrir málsatvikum og lagagrundvelli málsins. Þá fjallaði ríkisskattstjóri um fram komnar athugasemdir kæranda og tók afstöðu til þeirra. Með vísan til þessa verður ekki talið að neinir slíkir annmarkar séu á rökstuðningi ríkisskattstjóra sem leitt geti til ógildingar á úrskurði embættisins í málinu, sbr. 4. og 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og ákvæði um efni rökstuðnings í 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Víkur þá að efnishlið málsins.

Samkvæmt upphafsákvæði 7. gr. laga nr. 90/2003 teljast til skattskyldra tekna, með þeim undantekningum og takmörkunum er greinir í lögunum, hvers konar gæði, arður, laun og hagnaður sem skattaðila hlotnast og metin verða til peningaverðs og skiptir ekki máli hvaðan tekjurnar stafa eða í hvaða formi þær eru. Síðan eru í dæmaskyni tilgreindar í 7. gr. skattskyldar tekjur í þremur stafliðum. Í 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 er mælt fyrir um skattskyldu endurgjalds fyrir hvers konar vinnu, starf eða þjónustu, sem innt er af hendi fyrir annan aðila. Eru í ákvæðinu nefnd í dæmaskyni ýmis konar laun svo og „fatnaður, fæði, húsnæði, risnufé, verkfærapeningar, ökutækjastyrkir, flutningspeningar og aðrar hliðstæðar greiðslur, fríðindi og hlunnindi, svo og framlög og gjafir sem sýnilega eru gefnar sem kaupauki“. Samkvæmt 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 teljast til skattskyldra tekna „sérhverjar aðrar tekjur eða ígildi tekna sem eigi eru sérstaklega undanskildar í lögum þessum eða sérlögum“, eins og þar segir.

Eins og fram er komið gerði kærandi ekki grein fyrir neinum innstæðum í erlendum bönkum í skattframtali sínu árið 2017. Hafa ekki komið fram sérstakar skýringar á því, en um er að ræða framtalsskyldar eignir samkvæmt 72. gr., sbr. 6. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003. Hér að framan eru rakin bréfaskipti ríkisskattstjóra og kæranda vegna málsins. Eins og þar kemur fram gaf kærandi þá skýringu á umræddum millifærslum á árinu 2016 að um væri að ræða fjármuni sem hann hefði flutt til Z-lands á nokkurra ára tímabili, þ.e. á árunum 2010-2014, vegna fasteignakaupa erlendis sem ekkert hafi þó orðið úr. Verður ekki önnur ályktun dregin af skýringum kæranda, m.a. í tölvupósti til ríkisskattstjóra 11. febrúar 2021, en að kærandi hafi flutt reiðufé með sér til útlanda í þessu skyni. Þessar skýringar eru þess eðlis að gera verður þá kröfu að þær séu studdar gögnum. Af hálfu kæranda hafa engin gögn verið lögð fram til stuðnings skýringum hans á uppruna fjármunanna. Þá hefur kærandi skirrst við að láta í té upplýsingar og/eða gögn um innstæðu á bankareikningi við Bank of America, sbr. bréf ríkisskattstjóra, dags. 17. febrúar 2021, að öðru leyti en því að í tölvupósti til ríkisskattstjóra sama dag kvaðst kærandi ekki kannast við reikninginn. Að framangreindu athuguðu og eins og skýringum kæranda er háttað þykja ekki efni til að hrófla við hinni kærðu tekjufærslu ríkisskattstjóra. Er kröfu kæranda um ógildingu á úrskurði ríkisskattstjóra því hafnað. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna kröfu kæranda um að honum verði ákvarðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.