Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2022, miðvikudaginn 9. mars, er tekið fyrir mál nr. 198/2021; kæra A og B, dags. 18. nóvember 2021, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2021. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 18. nóvember 2021, hafa kærendur skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 1. september 2021, vegna álagningar opinberra gjalda kærenda gjaldárið 2021. Með úrskurðinum hafnaði ríkisskattstjóri m.a. kröfu kærenda um niðurfellingu 2,5% álags sem kærendum var ákvarðað við álagningu umrætt ár, sbr. 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.  Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að álagið verði fellt niður. Þá eru gerðar athugasemdir við framsetningu álagningarseðils þar sem seðillinn beri ekki með sér allar upplýsingar um álagningu skatts á erlendar tekjur kærenda, svo sem nánar greinir.

II.

Málavextir eru þeir að samkvæmt skattframtali kærenda árið 2021 nam tekjuskatts-og útsvarsstofn kæranda, A, 5.623.483 kr. og kæranda, B, 9.668.633 kr. Í lið 2.8 í skattframtalinu tilfærðu kærendur lífeyristekjur frá Svíþjóð á árinu 2020 og námu lífeyristekjur A 23.844 sænskum krónum, eða 351.794 kr., og lífeyristekjur B 110.787 sænskum krónum, eða 1.634.552 kr. Í tilviki B var tiltekið að hann hefði greitt samtals 17.797 sænskar krónur í skatt erlendis af tekjunum. Skattframtal kærenda var lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2021. Fór álagning á kærendur þannig fram að tekjuskatts- og útsvarsstofn kærenda ákvarðaðist sem tekjur hér á landi að viðbættum tekjum frá Svíþjóð eða samtals 5.975.277 kr. í tilviki A og 11.303.185 kr. í tilviki B. Álagður tekjuskattur og útsvar ákvarðaðist síðan þannig að opinber gjöld voru reiknuð á skattstofna kærenda, en þau síðan lækkuð um hlutfall erlendra tekna í skattstofni eða sem nam 14,46% hjá B og sem nam 5,89% hjá A. Þá reiknaðist 2,5% álag samkvæmt 122. gr. laga nr. 90/2003 á mismun staðgreiðslu og álagningar og nam fjárhæð álagsins 1.323 kr. í tilviki A og 4.344 kr. í tilviki B.

Með kæru til ríkisskattstjóra, dags. 1. júní 2021, mótmæltu kærendur álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2021. Í kærunni var rakið að á álagningarseðli kærenda kæmi fram að vegna aðstæðna þeirra hefði álagningin hlotið sérstaka meðferð og því ekki mögulegt að sýna allar upplýsingar. Fóru kærendur fram á að útskýrt yrði hvernig hagað væri skattalegri meðferð lífeyristekna þeirra frá Svíþjóð auk þess sem álag yrði fellt niður. Tóku þau fram að staðgreiðsluskattur hefði verið greiddur í Svíþjóð. Viðbótarskattur hefði verið lagður á hér á landi að vori árið eftir, að loknum framtalsskilum.

Með kæruúrskurði, dags. 1. september 2021, hafnaði ríkisskattstjóri kröfu kærenda. Tiltók ríkisskattstjóri að kærendur hefðu farið þess á leit að álagning opinberra gjalda þeirra yrði endurákvörðuð og að álag vegna skatts af erlendri lífeyrisgreiðslu yrði fellt niður. Fór ríkisskattstjóri yfir forsendur álagningarinnar og helstu liði hennar með vísan til laga nr. 90/2003 og samnings Norðurlandanna til að komast hjá tvísköttun að því er varðar skatta á tekjur og eignir, sbr. auglýsingu nr. 11/1997 í C-deild Stjórnartíðinda. Í 25. gr. samningsins væri mælt fyrir um aðferð til að komast hjá tvísköttun hjá hverju samningslandanna fyrir sig og tæki 4.  málsgrein ákvæðisins til Íslands. Var aðferðinni síðan lýst og a-liður 4. mgr. 25. gr. samningsins tekinn upp orðrétt. Kom fram að skattaleg meðferð tekna kærenda frá Svíþjóð væri í fullu samræmi við íslenska löggjöf og ákvæði fyrrnefnds samnings milli Norðurlanda, svo sem ríkisskattstjóri skýrði nánar með því að leiða út einstaka liði álagningar.

III.

Í kæru kærenda til yfirskattanefndar eru í fyrsta lagi gerðar athugasemdir við að álagningarseðill hafi ekki haft að geyma upplýsingar um forsendur álagningar á tekjur þeirra, m.a. erlendar lífeyristekjur. Á álagningarseðli sé tiltekið að vegna aðstæðna þeirra sé ekki hægt að sýna allar upplýsingar. Hafi kærendur fyrst fengið greinargóðar skýringar á útreikningi opinberra gjalda í kjölfar kæru á álagningunni. Geri kærendur kröfu um að útreikningur á skatti vegna erlendra lífeyristekna verði birtur þeim án eftirgangsmuna og helst á sérstökum álagningarseðli, þar sem venjulegur álagningarseðill virðist ekki bjóða upp á þann möguleika.

Í öðru lagi er gerð krafa um niðurfellingu 2,5% álags sem lagt hafi verið á mismun staðgreiðslu og álagningar við álagningu opinberra gjalda árið 2021. Haldið hafi verið eftir staðgreiðslu opinberra gjalda af lífeyrisgreiðslum í Svíþjóð. Álagning opinberra gjalda hér á landi hafi farið fram að vori ári eftir greiðslu lífeyrisins. Hafi kærendum verið ákvarðaður viðbótarskattur vegna erlendu teknanna og litið svo á við álagningu að staðgreiðslu hafi verið skilað of seint af viðbótarskatti og kærendum því ákvarðað álag. Í úrskurðinum hafi þetta atriði kæru ekki fengið neina úrlausn. Geti opinber gjöld sem ákvörðuð séu með reikningsaðferðum ríkisskattstjóra við álagningu ekki verið grundvöllur álags sem ákvarðað sé vegna síðbúinnar staðgreiðslu.

IV.

Með bréfi, dags. 14. desember 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Tekið er fram að á mismun staðgreiðslu og álagningar sé reiknað 2,5% álag, sbr. 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003.

Með bréfi, dags. 30. desember 2021, hafa kærendur gert grein fyrir athugasemdum sínum í tilefni af umsögn ríkisskattsstjóra. Í bréfinu eru ítrekuð áður fram komin rök og athugasemdir m.a. um að gera þurfi viðbótarskattseðil með forsendum útreikninga skatts á tekjur erlendis.  Þá segir í bréfinu að álag á mismun staðgreiðslu og álagningar hljóti að eiga við staðgreiðsluskyldan hluta, annað gangi á svig við skilning kærenda á réttlæti. Stöðva þurfi 2,5% sjálfvirka hækkun þar sem engin vanskil eigi sér stað.

V.

Kæra í máli þessu varðar kæruúrskurð ríkisskattstjóra, dags. 1. september 2021, vegna álagningar opinberra gjalda kærenda gjaldárið 2021. Í úrskurðinum var gerð grein fyrir álagningu opinberra gjalda kærenda að teknu tilliti til erlendra lífeyrisgreiðslna á árinu 2020. Miðað við kæru kærenda til yfirskattanefndar una kærendur álagningunni að öðru leyti en því að gerð er krafa um niðurfellingu 2,5% álags samkvæmt 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Þá eru í kæru kærenda gerðar athugasemdir við framsetningu álagningarseðils gjaldárið 2021, svo sem nánar greinir.

Taka verður undir það með kærendum að upplýsingar á álagningarseðli voru engan veginn fullnægjandi miðað við atvik í tilviki þeirra. Að öðru leyti verður ekki séð að frekari umfjöllun um þetta atriði eigi undir valdsvið yfirskattanefndar, eins og það er markað í 1. og 2. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Víkur þá að kröfu kærenda um niðurfellingu 2,5% álags, sbr. 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt ákvæði þessu skal bæta 2,5% álagi við mismun, sem í ljós kemur á álögðum tekjuskatti manna og staðgreiðslu samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 34. gr. þeirra laga, eða lögum um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur. Við mismun, sem rætur á að rekja til of hárrar staðgreiðslu, skal með sama hætti bæta 2,5% álagi. Sama á við um mismun sem í ljós kemur á álögðu útsvari manna og staðgreiðslu samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 2. málsl. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 4/1995. Fram kemur í 1. og 2. mgr. 34. gr. laga nr. 45/1987 að þegar ríkisskattstjóri hafi lokið ákvörðun og álagningu tekjuskatts og útsvars skuli hann útbúa skrá um þessa álögðu skatta og gjöld, svonefnda álagningarskrá, svo og ákveða greiðslustöðu hvers gjaldanda með samanburði á álagningarskrá og skrá um staðgreiðslu á staðgreiðsluárinu, að teknu tilliti til álags samkvæmt 122. gr. laga nr. 90/2003.

Þess skal getið að upphaflega við upptöku staðgreiðslu opinberra gjalda var mælt svo fyrir að mismunur, sem í ljós kæmi á álögðum tekjuskatti manna og staðgreiðslu samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda, sbr. 34. gr. þeirra laga, og stafaði af of lágri staðgreiðslu, skyldi taka hlutfallslegri breytingu sem næmi mismun á lánskjaravísitölu, sem í gildi væri 1. júlí á tekjuári, og lánskjaravísitölu, sem í gildi væri 1. júlí á álagningarári, og sama gilti um mismun sem rætur átti að rekja til of hárrar staðgreiðslu, sbr. 3. mgr. 121. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, (nú 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003) eins og greininni var breytt með 19. gr. laga nr. 49/1987. Í athugasemdum með 18. gr. frumvarps þess, er varð að lögum nr. 49/1987, en grein þessi varð 19. gr. laganna, kom fram að markmiðið með ákvæðinu væri að raungreiðsla tekjuskatts manna yrði hin sama hvort sem skatturinn væri inntur af hendi með staðgreiðslu eða með eftirágreiðslu. Með 20. gr. laga nr. 145/1995 var 3. mgr. 121. gr. laga nr. 75/1981 breytt þannig að í stað þess að reikna fyrrgreindan mismun miðað við breytingar á lánskjaravísitölu var tekin upp sú regla að bæta 2,5% álagi við mismun er fram kæmi á álögðum tekjuskatti manna og staðgreiðslu samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda er stafaði af of lágri eða hárri staðgreiðslu. Í athugasemdum við b-lið 15. gr. frumvarps þess, er varð að lögum nr. 145/1995, en stafliður, sem varð b-liður 20. gr. laganna, breytti 3. mgr. 121. gr. laga nr. 75/1981 í framangreinda veru, komu ekki fram sérstakar skýringar á þessari breytingu. Þrátt fyrir form þessa „álags“ verður að telja, miðað við þessa forsögu, að tilgangur löggjafans með þessari breytingu hafi eftir sem áður verið sá að taka tillit til verðlagsbreytinga. Í þessu sambandi ber og að hafa í huga að álagi skal beitt hvort sem mismunur stafar af of lágri eða of hárri staðgreiðslu og getur þannig ýmist verið gjaldendum til hags eða óhags.

Samkvæmt framansögðu er álag samkvæmt 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003 og 2. málsl. 2. mgr. 28. gr. laga nr. 4/1995 lögbundið og leiðir sjálfkrafa af þeim aðstæðum sem lýst er í ákvæði 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003. Engin heimild er í lögum til að lækka álagið eða fella það niður. Tekið skal fram að enginn greinarmunur er gerður á því í ákvæðinu hvort álögð gjöld eru ákvörðuð við álagningu opinberra gjalda að liðnum framtalsfresti, sbr. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, eða við leiðréttingu síðar, sbr. 4. og 5. mgr. 96. gr. sömu laga. Samkvæmt framansögðu og að öðru leyti með vísan til dóms Hæstaréttar Íslands frá 6. nóvember 2008 í málinu nr. 54/2008 er kröfu kærenda um niðurfellingu 2,5% álags hafnað.

Í hinum kærða úrskurði ríkisskattstjóra er greint frá fjárhæð umrædds álags en ekki er að öðru leyti að finna umfjöllun um ákvörðun þess og lagagrundvöll. Verður að gera athugasemd við úrskurð ríkisskattstjóra að þessu leyti.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kærenda um niðurfellingu 2,5% álags samkvæmt 1. mgr. 122. gr. laga nr. 90/2003 er hafnað.