Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2022, miðvikudaginn 9. mars, er tekið fyrir mál nr. 186/2021; kæra A ehf., dags. 29. október 2021, vegna ákvörðunar aðflutningsgjalda. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæra í máli þessu, dags. 29. október 2021, varðar kæruúrskurð tollgæslustjóra, dags. 29. júlí 2021, þar sem staðfestar voru ákvarðanir tollyfirvalda frá 6. maí 2021 og 8. júní sama ár um að synja kæranda um leiðréttingu á aðflutningsskýrslum vegna innflutnings tveggja bifreiða til landsins í júní og ágúst 2020. Af hálfu kæranda er krafist niðurfellingar á úrskurði tollgæslustjóra og að aðflutningsgjöld kæranda verði leiðrétt til samræmis við bráðabirgðaákvæði XIX í lögum nr. 29/1993, um vörugjald af ökutækjum, eldsneyti o.fl. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að í júní og ágúst 2020 flutti kærandi til landsins fólksbifreiðar með tveimur sendingum sem tollafgreiddar voru 1. september 2020 og 16. nóvember sama ár. Var lagt vörugjald á bifreiðarnar í samræmi við meginreglu 3. gr. laga nr. 29/1993, um vörugjald af ökutækjum, eldsneyti o.fl. Dagana 5. maí og 8. júní 2021 bárust tollgæslustjóra leiðréttar aðflutningsskýrslur vegna innflutnings bifreiðanna sem fól í sér beiðni um lækkun vörugjalds á grundvelli bráðabirgðaákvæðis XIX laga nr.  29/1993 þar sem um væri að ræða bifreiðar sem ætlaðar væru til útleigu hjá ökutækjaleigu. Mun tollgæslustjóri hafa hafnað því erindi samdægurs.

Með kærum, dags. 25. júní 2021, mótmælti kærandi synjun tollgæslustjóra um leiðréttingu á aðflutningsskýrslum vegna innflutningsins, sbr. 117. gr. tollalaga nr. 88/2005. Í kærunum kom fram að um vorið 2021 hefði notkunarflokkur hinna innfluttu bifreiða fyrst verið skilgreindur og þá verið gerð krafa um lækkun vörugjalds, sbr. lög nr. 140/2020, um breytingu á ýmsum lögum um skatta og gjöld. Tollgæslustjóri hefði þó ekki fallist á niðurfellingu vegna ökutækjanna þrátt fyrir að sambærileg ökutæki sem tollafgreidd hefðu verið á sama tíma hefðu fengið niðurfellingu. Var í kærunni vísað til þriggja tiltekinna sendingarnúmera þessu til stuðnings. Kom fram að lög nr. 140/2020 ættu við um ökutæki sem væru tollafgreidd að fullu, þ.e. skráð með notkunarflokk og hefðu fengið númer, eftir gildistöku laganna. Forskráning fyrir gildistöku laganna hefði ekki áhrif, enda hefði þá ekki verið skilgreindur notkunarflokkur ökutækis eða hvaða toll ætti að greiða af innflutningi þess. Tollafgreiðsla hefði farið fram á árinu 2021 eða eftir gildistöku laga nr. 140/2020. Bæri með hliðsjón af jafnræðisjónarmiðum að fella vörugjald niður af bifreiðunum með sama hætti og af 38 sambærilegum ökutækjum sem einnig hefðu verið flutt inn til landsins af kæranda.

Með kæruúrskurði, dags. 29. júlí 2021, hafnaði tollgæslustjóri kröfum kæranda. Var rakið í úrskurðinum að ágreiningur málsins lyti að leiðréttingu tveggja aðflutningsskýrslna og um leið lækkun vörugjalds á tvö ökutæki sem ætluð væru til útleigu hjá ökutækjaleigum. Samkvæmt 116. gr. tollalaga nr. 88/2005 gætu innflytjendur lagt fram leiðréttingar á aðflutningsskýrslum yrðu þeir þess varir að atriði sem lágu til grundvallar tollafgreiðslu hefðu verið röng eða ófullnægjandi. Bæri innflytjandi sönnunarbyrði fyrir því að rangar og ófullnægjandi upplýsingar hefðu verið lagðar til grundvallar tollafgreiðslu vöru ef breyttar forsendur gætu leitt til lækkunar álagðra aðflutningsgjalda, sbr. 2. mgr. 116. gr. laganna, og tækju gjalddagar og tollafgreiðslugengi leiðréttra aðflutningsskýrslna mið af upphaflegum tollafgreiðsludegi. Meginreglan samkvæmt lögum nr. 29/1993 væri sú að vörugjald skyldi ákvarðað á grundvelli skráðrar losunar koltvísýrings viðkomandi ökutækis, sbr. 1. mgr. 3. gr. þeirra laga. Frá þeirri meginreglu væri undanþága þegar um væri að ræða ökutæki ætluð til útleigu hjá ökutækjaleigum, sbr. bráðabirgðaákvæði XIX í lögunum þar sem fram kæmi að lækka bæri skráða losun koltvísýrings slíkra ökutækja um 30% að ákveðnum skilyrðum uppfylltum. Undanþága þessi hefði verið tekin upp með lögum nr. 140/2020 sem öðlast hefðu gildi 1. janúar 2021. Um væri að ræða undanþágu frá meginreglu laganna sem túlka bæri þröngt.

Tollgæslustjóri tók fram að óumdeilt væri að bæði ökutækin væru ætluð til útleigu hjá ökutækjaleigum og hefði kærandi selt þau á árinu 2021. Samkvæmt 18. tölul. 1. mgr. 1. gr. tollalaga teldist vara tollafgreidd þegar tollyfirvöld hefðu heimilað afhendingu vöru til nota innan lands eða til útflutnings. Sendingar kæranda hefðu verið tollafgreiddar dagana 1. september og 16. nóvember 2020. Frá þeim tíma hefði afgreiðsla þeirra og tollmeðferð verið úr höndum tollyfirvalda. Hefði kærandi fengið vörslur bifreiðanna og aðflutningsgjöld verið lögð á þær. Þess misskilnings gætti hjá kæranda að sendingarnar hefðu ekki verið tollafgreiddar að fullu fyrr en á árinu 2021 og að endanleg ákvörðun um tollflokk hefði ekki legið fyrir fyrr en þá. Rétt væri að ökutækin hefðu ekki verið nýskráð hjá Samgöngustofu fyrr en á árinu 2021. Ákvarðarnir um tollflokkun þeirra hefðu verið teknar við tollafgreiðslu og ekki hefði verið óskað eftir leiðréttingu á þeirri tollflokkun síðar. Þegar ökutækin hefðu verið tollafgreidd, þ.e. á árinu 2020, hefði ekki verið til staðar nein undanþága frá vörugjaldi í tilviki ökutækja sem ætluð væru til útleigu hjá ökutækjaleigum. Gæti kærandi ekki leiðrétt tollafgreiðslu með vísan til atriða sem ekki hefðu verið til staðar eða verið í gildi á tollafgreiðsludegi. Vegna athugasemda í kæru um jafnræði tók tollgæslustjóri fram að þær sendingar sem vísað væri til í kæru hefðu verið tollafgreiddar á árinu 2021. Væri því ekki um sambærileg tilvik að ræða að því leyti.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 29. október 2021, er gerð sú krafa að úrskurður tollgæslustjóra verði felldur úr gildi og að vörugjald af hinum innfluttu bifreiðum verði leiðrétt í samræmi við bráðabirgðaákvæði XIX í lögum nr. 29/1993. Fram kemur að krafa kæranda sé byggð á því að með ákvörðun tollyfirvalda í málinu hafi rannsóknarregla verið brotin, andmælaréttur ekki verið virtur auk þess sem jafnræðisregla og meðalhófsregla hafi verið brotin. Séu afgreiðslur tollyfirvalda og hinn kærði úrskurður þannig ógildar og ógildanlegar. Ákvörðun tollyfirvalda um notkunarflokk sé stjórnvaldsákvörðun og eigi stjórnsýslulög við um hana. Forskráning fyrir gildistöku laganna hafi ekki áhrif, enda hafi þá ekki verið skilgreindur notkunarflokkur og tollur ekki ákvarðaður. Hafi ákvörðun um tollflokkun og endanleg afgreiðsla sendinganna farið fram á árinu 2021, þ.e. eftir gildistöku laga nr. 140/2020. Stjórnvaldsákvörðun um tollflokkun skuli taka mið af þeim lögum sem í gildi séu þegar ákvörðun sé tekin og skuli jafnræðis gætt. Hafi því borið að afgreiða báðar sendingarnar með sama hætti og önnur ökutæki sem kærandi hafi flutt inn. Ekki liggi fyrir að óheimilt hafi verið að leiðrétta afgreiðslu sendinganna með hliðsjón af gildandi lögum, sbr. rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og meginreglur um lögmæti og málefnaleg sjónarmið að baki ákvörðunum stjórnvalda. Ekki komi fram hvenær tollyfirvöld telji stjórnvaldsákvörðun um tollflokkun hafa verið tekna og hvaða gögn hafi legið þeirri ákvörðun til grundvallar. Hafi kæranda ekki verið kynnt nein gögn sem bendi til þess að ákvörðun hafi verið tekin fyrir gildistöku laga nr. 140/2020 og hafi andmælaréttur kæranda þannig ekki verið virtur. Með hliðsjón af meðalhófsreglu 12. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 hafi tollyfirvöldum borið að velja þá aðferð við tollafgreiðslu sem væri minnst íþyngjandi fyrir kæranda teldu þau vafa leika á túlkun laganna.

IV.

Með bréfi, dags. 8. desember 2021, hefur tollgæslustjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur. Fram kemur að ágreiningur málsins hverfist aðallega um hvort atvik heimili leiðréttingu á aðflutningsskýrslum og um tímamark tollafgreiðslu sem ráði úrslitum um hvort lækkun vörugjalds samkvæmt bráðabirgðaákvæði XIX í lögum nr. 29/1993 geti átt við. Eru áréttuð þau sjónarmið um túlkun ákvæðisins sem fram koma í úrskurði tollgæslustjóra. Er bent á að kærandi haldi því fram að bifreiðarnar hafi ekki verið tollafgreiddar „að fullu“ fyrr en á árinu 2021 og þar með eftir gildistöku laga nr. 140/2020, þ.e. þegar þeim hafi verið úthlutaður notkunarflokkur af Samgöngustofu og þær fengið skráningarmerki. Eigi sú niðurstaða ekki við rök að styðjast og sé henni hafnað af tollyfirvöldum.  Samkvæmt 18. tölul. 1. mgr. 1. gr. tollalaga teljist vara tollafgreidd þegar tollyfirvöld hafi heimilað afhendingu hennar til nota innan lands. Umræddar sendingar hafi verið tollafgreiddar á árinu 2020 fyrir gildistöku laga nr. 140/2020. Rúmlega sex mánuðum eftir lok tollafgreiðslu eða í maí og júní 2021 hafi kærandi óskað eftir leiðréttingu þar sem ökutækjaleigur hefðu þá fest kaup á bifreiðunum. Hafi kærandi ekki áður gert athugasemdir við tollafgreiðslu bifreiðanna.

Tekið er fram að í kæru sé ekki gerður greinarmunur á tollafgreiðslu og tollflokkun annars vegar og nýskráningu bifreiðar og færslu hennar til notkunarflokks hins vegar. Ákvarðanir um tollflokkun bifreiðanna hafi verið teknar samhliða tollafgreiðslu og í kjölfar framlagningar tollskjala af hálfu innflytjanda á árinu 2020. Þótt bifreiðarnar hafi ekki verið nýskráðar fyrr en á árinu 2021 og þá farið fram breyting á notkunarflokki hafi tollafgreiðsla þeirra verið um garð gengin. Því sé ekki heimild til lækkunar vörugjalds. Þegar ökutækin hafi verið tollafgreidd, þ.e. á árinu 2020, hafi ökutæki ætluð til útleigu hjá ökutækjaleigum ekki verið undanþegin vörugjaldi, enda hafi undanþágan ekki tekið gildi fyrr en 1. janúar 2021 með lögum nr. 140/2020. Geti kærandi því ekki leiðrétt tollafgreiðslu með vísan til atriða sem ekki voru til staðar eða í gildi á tollafgreiðsludegi. Þessu til stuðnings sé vísað til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 49/2019. Með vísan til framangreinds séu ekki fyrir hendi skilyrði til að leiðrétta aðflutningsskýrslur kæranda á grundvelli 116. gr. tollalaga.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 10. desember 2021, var kæranda sent ljósrit af umsögn tollgæslustjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Kæra í máli þessu varðar ákvörðun aðflutningsgjalda vegna innflutnings kæranda á tveimur fólksbifreiðum á árinu 2020, sbr. kæruúrskurð tollgæslustjóra, dags. 29. júlí 2021. Flutti kærandi bifreiðarnar til landsins með tveimur sendingum í júní og ágúst 2020 sem tollafgreiddar voru dagana 1. september og 16. nóvember sama ár. Um vorið 2021 bárust tollgæslustjóra leiðréttar aðflutningsskýrslur vegna innflutnings bifreiðanna þar sem byggt var á því að lækka bæri áður ákvarðað vörugjald vegna innflutningsins á þeim grundvelli að bifreiðarnar væru ætlaðar til útleigu hjá ökutækjaleigu, sbr. bráðabirgðaákvæði XIX í lögum nr. 29/1993, um vörugjald af ökutækjum, eldsneyti o.fl. Tók tollgæslustjóri erindi kæranda til meðferðar sem beiðni um leiðréttingu á aðflutningsskýrslu, sbr. 116. gr. tollalaga nr. 88/2005. Er höfnun tollgæslustjóra á erindi þessu kæruefni málsins. Er byggt á því í kæru kæranda til yfirskattanefndar að málsmeðferð tollgæslustjóra hafi verið áfátt, svo sem nánar greinir. Þá er bent á að hinar innfluttu bifreiðar kæranda hafi verið nýskráðar hjá Samgöngustofu í maí og júní 2021 og notkunarflokkur þeirra þá verið skráður. Endanleg afgreiðsla vörusendinganna hafi því farið fram á árinu 2021, þ.e. eftir gildistöku ákvæðis til bráðabirgða XIX í lögum nr. 29/1993.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 29/1993 skal greiða í ríkissjóð vörugjald af ökutækjum sem skráningarskyld eru samkvæmt umferðarlögum, svo sem nánar greinir í lögunum. Samkvæmt 2. gr. laga nr. 29/1993 nær gjaldskyldan til allra vara, sbr. 1. gr., nýrra sem notaðra, sem fluttar eru til landsins eða eru framleiddar, unnið er að eða settar eru saman hér á landi. Í 1. tölul. 1. mgr. 18. gr. laganna segir að gjaldskyldir samkvæmt lögum þessum séu allir þeir sem flytji til landsins vörur sem séu gjaldskyldar samkvæmt lögum þessum hvort sem er til endursölu eða eigin nota. Um gjaldflokka ökutækja er fjallað í 3. gr. laganna. Í lagagrein þessari er mælt fyrir um álagningu vörugjalds á fólksbifreiðar og önnur vélknúin ökutæki, sem ekki eru sérstaklega tilgreind í 4. og 5. gr. laganna, miðað við skráða losun koltvísýrings viðkomandi ökutækis. Samkvæmt 6. gr. laganna skal innflytjandi ökutækis afhenda tollyfirvöldum með aðflutningsskýrslu staðfestingu um forskráningu ökutækis þar sem m.a. skal gerð grein fyrir skráðri koltvísýringslosun þess.

Með lögum nr. 140/2020, um breytingu á ýmsum lögum um skatta og gjöld, var nýju ákvæði til bráðabirgða, sem varð ákvæði til bráðbirgða XIX, bætt við lög nr. 29/1993, sbr. 15. gr. laga nr. 140/2020. Í ákvæði þessu kemur fram að þrátt fyrir ákvæði 1. mgr. 3. gr. laga nr. 29/1993 skuli á árunum 2021 og 2022 lækka skráða losun koltvísýrings ökutækja sem undir ákvæðið falla um 30% áður en til álagningar vörugjalds kemur vegna ökutækja sem ætluð eru til útleigu hjá ökutækjaleigum. Lækkunin geti þó aldrei numið hærri fjárhæð en 400.000 kr. á hvert ökutæki og sé háð nánar tilgreindum skilyrðum. Samkvæmt 21. gr. laga nr. 140/2020 öðluðust lögin gildi 1. janúar 2021 og kom bráðabirgðaákvæði XIX, sbr. 15. gr. laga nr. 140/2020, til framkvæmda 1. febrúar 2021, sbr. 8. mgr. þess.

Fyrir liggur að þær bifreiðar sem málið varðar voru fluttar til landsins í júní og ágúst 2020 og hlutu tollafgreiðslu dagana 1. september og 16. nóvember sama ár. Eins og mælt er fyrir um í ákvæðum XIV. kafla tollalaga nr. 88/2005 eru aðflutningsgjöld ákvörðuð við tollafgreiðslu hverju sinni, sbr. m.a. 109. og 110. gr. laganna þar sem fram kemur að tollyfirvöld annist álagningu aðflutningsgjalda á grundvelli aðflutningsskýrslu. Var þannig vörugjald vegna innflutnings bifreiðanna lagt á kæranda við tollafgreiðslu þeirra, sbr. og 6. gr. laga nr. 29/1993. Í samræmi við framanritað verður að ganga út frá því að um álagningu gjalda fari eftir þeim lögum sem gilda á tollafgreiðsludegi, sbr. og úrskurð yfirskattanefndar nr. 49/2019. Þar sem lækkunarheimild vörugjalds vegna ökutækja sem ætluð eru til útleigu hjá ökutækjaleigum, sbr. bráðabirgðaákvæði XIX í lögum nr. 29/1993, hafði ekki tekið gildi að lögum við innflutning og tollafgreiðslu bifreiða kæranda á árinu 2020 er ekki fallist á með kæranda að lækkunarheimildin geti tekið til þeirra. Hafi vilji löggjafans staðið til þess að umrædd lækkun vörugjalds hefði afturvirk áhrif verður að telja að ákvæði þess efnis hefðu þurft að koma fram í lögum nr. 140/2020. Þar sem því er ekki fyrir að fara verður ekki talið að fyrir hendi sé heimild til lækkunar vörugjalds í tilviki kæranda. Fram komnar upplýsingar um notkun bifreiðanna og skráningarferli þeirra hjá Samgöngustofu geta ekki skipt neinu máli í þessu sambandi. Þá verður í ljósi þess sem fyrir liggur um tollafgreiðslu bifreiðanna á árinu 2020 ekki tekið undir með kæranda að rannsókn málsins hafi verið áfátt af hendi tollgæslustjóra, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Sama er að segja um þá viðbáru kæranda að brotið hafi verið gegn meðalhófsreglu við meðferð málsins, sbr. 12. gr. fyrrnefndra laga, enda er einungis um að ræða úrlausn á grundvelli gildandi réttarreglna. Samkvæmt framansögðu og þar sem aðrar aðfinnslur kæranda við meðferð málsins þykja haldlausar verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna kröfu kæranda um að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

 Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.