Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2022, fimmtudaginn 30. júní, er tekið fyrir mál nr. 19/2022; kæra A, dags. 31. janúar 2022, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2016, 2017, 2018 og 2019. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 31. janúar 2022, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 4. nóvember 2021, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2016, 2017, 2018 og 2019. Umrædd endurákvörðun fór fram í kjölfar rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins á skattskilum kæranda vegna tekjuáranna 2015, 2016, 2017 2018 sem lauk með skýrslu embættisins, dags. 30. desember 2020. Með úrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 11.698.112 kr. gjaldárið 2016, 27.300.899 kr. gjaldárið 2017, 18.606.302 kr. gjaldárið 2018 og 10.747.000 kr. gjaldárið 2019 vegna meintra óheimilla úthlutana fjármuna úr tveimur einkahlutafélögum, X ehf. og Y ehf., á árunum 2015, 2016, 2017 og 2018, sbr. 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga.

Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi. Til vara er þess krafist að tekjuviðbætur ríkisskattstjóra verði lækkaðar. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Tekið skal fram að með hinum kærða úrskurði tilkynnti ríkisskattstjóri jafnframt maka kæranda, B, um breytingar á áður álögðum opinberum gjöldum hennar gjaldárin 2017, 2018 og 2019 sem leiddu af framangreindum breytingum á skattframtölum kæranda, en þar var um að ræða lækkun barnabóta og vaxtabóta. Kæra í málinu er sett fram í nafni beggja hjóna. Að því er snertir B er þess aðallega krafist að málinu verði vísað frá yfirskattanefnd hvað hana varðar, en til vara að breytingum á áður ákvörðuðum barnabótum og vaxtabótum hennar verði hnekkt. Ljóst er að kæruefnið varðar ekki B með öðrum hætti en sem leiðir af lagareglum um skattlagningu hjóna og sambýlisfólks. Tekur framsetning í úrskurði þessum mið af því.

II.

Málavextir eru þeir að skattrannsóknarstjóri ríkisins tók skattskil kæranda vegna tekjuáranna 2015, 2016, 2017 og 2018 til rannsóknar. Hófst rannsóknin formlega 3. apríl 2020 og tengdist hún rannsókn skattrannsóknarstjóra á bókhaldi og skattskilum tveggja einkahlutafélaga, X ehf. og Y ehf., en kærandi var framkvæmdastjóri, stjórnarmaður og prókúruhafi beggja félaga hluta þess tímabils sem um ræðir. Vegna rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins kom kærandi til skýrslutöku hjá embættinu þann 12. maí 2020. Með bréfi, dags. 23. nóvember 2020, sendi skattrannsóknarstjóri kæranda skýrslu, dags. sama dag, um rannsóknina og gaf kæranda kost á að tjá sig um skýrsluna. Af hálfu kæranda urðu engin viðbrögð við því bréfi og tók skattrannsóknarstjóri í framhaldi af því saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 30. desember 2020, sem var samhljóða fyrri skýrslu að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins kom fram að rannsókn á skattskilum kæranda hefði lotið að meintum vanframtöldum greiðslum X ehf. og Y ehf. til kæranda á árunum 2015, 2016 og 2017. Um væri að ræða greiðslur á bankareikninga kæranda sem væru umfram framtalin laun kæranda frá félögunum vegna starfa fyrir þau. Innborganir frá X ehf. á bankareikning kæranda hefðu numið 18.815.000 kr. á árinu 2015, 28.175.200 kr. á árinu 2016 og 2.959.302 kr. á árinu 2017 en framtalin laun og dagpeningar frá félaginu hefðu numið 7.116.888 kr. fyrsta árið, 184.701 kr. annað árið og 0 kr. þriðja árið að frádreginni staðgreiðslu og lífeyrissjóðsiðgjöldum. Innborganir frá Y ehf. á bankareikning kæranda hefðu numið 1.000.000 kr. á árinu 2016, 16.655.000 kr. á árinu 2017 og 12.475.000 kr. á árinu 2018 en framtalin laun frá félaginu að frádreginni staðgreiðslu og lífeyrissjóðsiðgjöldum hefðu numið 1.689.600 kr. fyrsta árið, 1.008.000 kr. annað árið og 1.728.000 kr. þriðja árið. Fram kom í skýrslu skattrannsóknarstjóra að við skýrslutöku hefði kærandi borið því við að greiðslur frá Y ehf. á greindum árum væru að einhverju leyti lánveiting til hans. Enginn lánasamningur hefði þó verið lagður fram því til stuðnings og ekki hefði kærandi tilgreint neinar skuldir við félagið í skattframtölum sínum umrædd ár. Var það niðurstaða skattrannsóknarstjóra að greiðslur X ehf. og Y ehf. til kæranda sem væru umfram framtaldar launatekjur kæranda frá félögum þessum í skattframtölum árin 2016, 2017, 2018 og 2019 bæri að skattleggja hjá kæranda sem launatekjur hans samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga. Samkvæmt tölulegum niðurstöðum skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem gerð var grein fyrir í töflu 1.3 í rannsóknarskýrslunni, voru vanframtaldar tekjur kæranda vegna umræddra greiðslna inn á bankareikning hans taldar nema samtals 11.698.112 kr. tekjuárið 2015, 27.300.899 kr. tekjuárið 2016, 18.606.302 kr. tekjuárið 2017 og 10.747.000 kr. tekjuárið 2018.

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál kæranda sent ríkisskattstjóra til meðferðar með bréfi, dags. 26. janúar 2021, sbr. ákvæði 6. mgr. 103. gr., sbr. 96. gr. laga nr. 90/2003.

III.

Með bréfi, dags. 11. júní 2021, boðaði ríkisskattstjóra kæranda að á grundvelli skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. desember 2020, og með vísan til 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 96. gr. sömu laga, væri fyrirhugað að endurákvarða áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárin 2016, 2017, 2018 og 2019. Tók ríkisskattstjóri fram að líta bæri á skýrslu skattrannsóknarstjóra sem hluta bréfsins. Rakti ríkisskattstjóri helstu niðurstöður skattrannsóknarstjóra samkvæmt skýrslu embættisins. Kom fram að málið snerist um vanframtaldar greiðslur X ehf. og Y ehf. til kæranda á árunum 2015, 2016, 2017 og 2018. Þá vísaði ríkisskattstjóri til þess að ekki yrði séð að greiðslurnar gætu fallið undir neinar lögleyfðar úthlutanir til kæranda samkvæmt 73. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Telja bæri úthlutun verðmæta slíks félags til hluthafa, sem jafnframt væri starfsmaður félagsins, til launa samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga. Kærandi hefði verið starfsmaður X ehf. árin 2015 og 2016 og skráður framkvæmdastjóri, meðeigandi og prókúruhafi félagsins og þá hefði hann verið starfsmaður Y ehf. árin 2016, 2017 og 2018. Bæri því að fara með greiðslur einkahlutafélaganna til kæranda sem launatekjur hans, sbr. fyrrgreind ákvæði. Væri því fyrirhugað að færa kæranda til skattskyldra launatekna í skattframtölum hans umrædd ár 11.698.112 kr. tekjuárið 2015, 27.300.899 kr. tekjuárið 2016, 18.606.302 kr. tekjuárið 2017 og 10.747.000 kr. tekjuárið 2018.

Af hálfu kæranda var hinum boðuðu breytingum ríkisskattstjóra mótmælt með bréfi, dags. 4. október 2021. Í bréfinu var vísað til sjónarmiða kæranda sem fram kæmu af hans hálfu í tölvupósti 22. september 2021. Samkvæmt því sem þar kæmi fram hefði eiginkona kæranda selt Y ehf. hesthús á árinu 2018 fyrir 11.000.000 kr., sbr. meðfylgjandi afsal og tilgreiningu í skattframtali hennar árið 2019. Þá væri vísað til dóms Héraðsdóms Reykjaness á árinu 2018 þar sem kærandi hefði verið dæmdur fyrir fjárdrátt samkvæmt 247. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940 fyrir að hafa dregið sér fjármuni í eigu annars félags og nýta í eigin þágu og í þágu X ehf., sbr. og dóm Landsréttar á árinu 2019 þar sem dómur héraðsdóms hefði verið staðfestur. Við þetta hefði myndast skuld hjá X ehf. við kæranda að fjárhæð 21.808.135 kr. sem ætti að koma til lækkunar á árunum 2015 og 2016.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 4. nóvember 2021, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum á skattframtölum kæranda árin 2016, 2017, 2018 og 2019 í framkvæmd, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Í úrskurðinum áréttaði ríkisskattstjóri þær röksemdir sem fram komu í boðunarbréfi embættisins, dags. 11. júní 2021, og reifaði viðeigandi réttarreglur með sama hætti og í boðunarbréfi. Tók ríkisskattstjóri að svo búnu afstöðu til andmæla kæranda í bréfi umboðsmanns hans, dags. 4. október 2021. Kvaðst ríkisskattstjóri telja óvarlegt að fallast á skýringar kæranda um sölu hesthúss á árinu 2018 þar sem ekki lægju fyrir skattframtöl eða ársreikningar Y ehf. til stuðnings þeim skýringum, en félagið hefði sætt áætlun skattstofna gjaldárið 2019. Yrði kærandi að bera hallann af því að engin gögn lægju fyrir til stuðnings skýringum hans. Þá væru þessar skýringar ekki í samræmi við framburð kæranda við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra þar sem það eitt hefði komið fram að um greiðslur Y ehf. að um væri að ræða bæði laun og lán. Tekið hefði verið tillit til skýringa sem fram komu við skýrslutökuna er lotið hefðu að sölu bifreiðar til félagsins. Vegna athugasemda kæranda um þýðingu dóms Héraðsdóms Reykjaness frá árinu 2018 tók ríkisskattstjóri fram að ekki væri um að ræða sambærileg tilvik, þ.e. annars vegar fjárdrátt þar sem ekki væri fyrir hendi heimild til úttektar og hins vegar heimilar úttektir þar sem úthlutun gæti leitt til skattlagningar. Þá virtist ekki vera um að ræða sömu ár, en í dóminum væru til umfjöllunar greiðslur á árunum 2013 og 2014. Með vísan til framanritaðs væri ekkert komið fram af hálfu kæranda sem gæfi tilefni til að falla frá hinum boðuðu breytingum og kæmu þær því til framkvæmda með úrskurði ríkisskattstjóra. Í niðurlagi úrskurðar gerði ríkisskattstjóri grein fyrir breytingum á skattstofnum kæranda gjaldárin 2016, 2017, 2018 og 2019 og afleiddum breytingum á áður ákvörðuðum barna- og vaxtabótum kæranda og maka hans.

IV.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 31. janúar 2022. Í kærunni kemur fram að kröfur kæranda séu byggðar á sjónarmiðum og röksemdum sem komið hafi fram af hans hálfu á fyrri stigum málsins, sbr. andmælabréf til ríkisskattstjóra, dags. 4. október 2021, og gögn er því fylgdu. Er afstaða ríkisskattstjóra til þeirra andmæla reifuð í kærunni og tekið fram að í því sambandi sé vísað til andmælanna. Að mati kæranda beri að taka tillit til þess í málinu að Y ehf. hafi verið úrskurðað gjaldþrota. Skiptum hafi lokið á árinu 2021 og félagið afskráð sama ár. Kærandi hafi ekki haft formlega aðkomu að félaginu. Ekki verði á það fallist eins og málið liggi fyrir að kærandi eigi að bera hallann af því að frekari skýringar hafi ekki verið lagðar fram, svo sem skattframtöl og ársreikningar félagsins. Að öðru leyti sé vísað til áður fram kominna andmæla kæranda.

V.

Með bréfi, dags. 18. febrúar 2022, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda þyki ekki hafa komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 18. febrúar 2022, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

VI.

Kæruefnið í máli þessu er sú ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurði um endurákvörðun, dags. 4. nóvember 2021, að færa kæranda til skattskyldra tekna 11.698.112 kr. í skattframtali hans árið 2016, 27.300.899 kr. í skattframtali árið 2017, 18.606.302 kr. í skattframtali árið 2018 og 10.747.000 kr. í skattframtali árið 2019 vegna meintra óheimilla úthlutana fjármuna úr tveimur einkahlutafélögum, X ehf. og Y ehf., til kæranda á árunum 2015, 2016, 2017 og 2018, sbr. 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga. Fór endurákvörðun þessi fram í framhaldi af rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins á tekjum og skattskilum kæranda tekjuárin 2015, 2016, 2017 og 2018, sbr. skýrslu skattrannsóknarstjóra um rannsóknina, dags. 30. nóvember 2020. Niðurstaða rannsóknarinnar var sú að kærandi hefði fengið greiðslur frá umræddum félögum inn á bankareikning sinn sem væru mun hærri en framtalin laun kæranda frá félögunum. Hafnaði skattrannsóknarstjóri þeim skýringum kæranda, sem fram komu við skýrslutöku af honum 12. maí 2020, um að hluti þeirra greiðslna sem um ræðir væri til kominn vegna lánveitinga félaganna til hans. Með úrskurði ríkisskattstjóra voru greiðslur þessar færðar til tekna í skattframtölum kæranda. Byggði ríkisskattstjóri á því að virða bæri greiðslurnar sem tekjur af hlutareign kæranda í félögunum (duldar arðgreiðslur), sbr. upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, og skattleggja eftir þeim reglum sem fram koma í 2. mgr. sömu lagagreinar. Kom fram í úrskurði ríkisskattstjóra að kærandi hefði verið framkvæmdastjóri, stjórnarmaður og prókúruhafi í báðum félögunum um hríð auk þess sem hann hefði verið eigandi X ehf. Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi, en til vara er þess krafist að tekjuviðbætur ríkisskattstjóra verði lækkaðar.

Samkvæmt 1. málsl. 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 telst til arðs af hlutum og hlutabréfum í félögum, sem um ræðir í 1. tölul. 1. mgr. 2. gr. laganna, auk venjulegrar arðgreiðslu, „sérhver afhending verðmæta til hlutareiganda með takmarkaða eða ótakmarkaða ábyrgð eða hluthafa er telja verður sem tekjur af hlutareign þeirra í félaginu“. Arður af hlutum og hlutabréfum telst til skattskyldra tekna, sbr. 4. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Í 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 er tekið fram að úthlutun verðmæta samkvæmt 1. mgr. sömu lagagreinar til hluthafa eða hlutareiganda sem jafnframt er starfsmaður félags, eða tengds félags, teljist vera laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. ef hún er óheimil samkvæmt lögum um hlutafélög eða lögum um einkahlutafélög. Ef úthlutun til annarra en starfsmanna sé óheimil samkvæmt lögum um hlutafélög eða einkahlutafélög skuli skattleggja úthlutunina sem tekjur samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. Ef slík úthlutun eigi sér stað til samlagsfélags eða sameignarfélags, þar sem einn sameigenda sé hluthafi, stjórnarmaður eða starfsmaður félagsins sem úthlutar verðmætum, skuli úthlutunin teljast til tekna hjá honum samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. Þá er þess að geta að í 3. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 er mælt svo fyrir að lán til starfsmanna sem óheimil eru samkvæmt lögum um hlutafélög og lögum um einkahlutafélög teljist til tekna sem laun. Ennfremur er í 2. mgr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 tekið fram að til skattskyldra gjafa teljist lán til hluthafa og stjórnarmanna sem óheimil séu samkvæmt lögum um hlutafélög og lögum um einkahlutafélög.

Samkvæmt 73. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, er óheimilt að úthluta af fjármunum einkahlutafélags til hluthafa nema það fari fram eftir reglum um úthlutun arðs, sem endurgreiðsla vegna lækkunar hlutafjár eða varasjóðs eða vegna félagsslita. Í lögunum eru sérstakar reglur um þessi efni, sbr. VII., XII. og XIII. kafla þeirra, sbr. sambærilega kafla í lögum nr. 2/1995, um hlutafélög. Samkvæmt 1. mgr. 79. gr. laga nr. 138/1994 er slíku félagi hvorki heimilt að veita hluthöfum, stjórnarmönnum eða framkvæmdastjórum félagsins eða móðurfélags þess lán né setja tryggingu fyrir þá. Félagi er einnig óheimilt að veita þeim lán eða setja fyrir þann tryggingu sem giftur er eða í óvígðri sambúð með aðila sem fyrr greinir eða er skyldur honum að feðgatali eða niðja ellegar stendur hlutaðeigandi að öðru leyti sérstaklega nærri. Undanskilin eru þó venjuleg viðskiptalán. Hliðstæðar reglur gilda varðandi hlutafélög, sbr. 1. mgr. 104. gr. laga nr. 2/1995, um hlutafélög. Í athugasemdum við 82. gr. í frumvarpi því, sem varð að lögum nr. 137/1994, um breytingu á lögum nr. 32/1978, um hlutafélög, með síðari breytingum, en lög þessi voru endurútgefin sem lög nr. 2/1995, var tekið fram að greint ákvæði um bann við lánveitingum tæki til láns á peningum eða ígildi þeirra, t.d. í formi ávísana, víxla, skuldabréfa og hlutabréfa. Takmörkunin næði ekki til venjulegra viðskiptalána, t.d. greiðslukortaviðskipta, eða til lána til fyrirtækja sem væru hluthafar ef þau væru liður í viðskiptum og venjubundin bæði í fyrirtækinu og almennt í slíkum fyrirtækjum (Alþt. 1994, A-deild, bls. 810). Tekið er fram í 4. mgr. 104. gr. laga nr. 2/1995 og 4. mgr. 79. gr. laga nr. 138/1994 að ef hlutafélag eða einkahlutafélag innir af hendi greiðslur í tengslum við ráðstafanir, sem andstæðar eru fyrrgreindum ákvæðum, skuli endurgreiða þær með dráttarvöxtum.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins í málinu kemur fram að kærandi hafi verið framkvæmdastjóri, stjórnarmaður og prókúruhafi X ehf. og Y ehf. á því tímabili sem málið varðar og fengið launagreiðslur frá báðum félögum, þ.e. X ehf. á árunum 2015 og 2016 og frá Y ehf. á árunum 2016, 2017 og 2018. Fram kemur að kærandi hafi verið eigandi X ehf. Ekki er getið um eignatengsl kæranda við Y ehf. í skýrslunni, en samkvæmt upplýsingum með ársreikningi félagsins fyrir árið 2016, sbr. fskj. nr. 13.1 með skýrslu skattrannsóknarstjóra, var kærandi eigandi alls hlutafjár í félaginu á því ári. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra og úrskurði ríkisskattstjóra er gengið út frá því að kærandi hafi verið eigandi og fyrirsvarsmaður beggja félaganna, X ehf. og Y ehf., og hafa ekki komið fram neinar athugasemdir þar að lútandi af hálfu kæranda. Gat því komið til þess að upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 tæki til greiðslna einkahlutafélaganna í þágu kæranda þannig að telja yrði þær sem tekjur af hlutareign hans í félögunum, sbr. dóm Hæstaréttar Íslands 13. febrúar 1997 í máli nr. 88/1996 (H 1997:602). Þá er ljóst að fyrrgreind lagaákvæði um bann við lánveitingum einkahlutafélaga til eigenda og fyrirsvarsmanna slíkra félaga taka til kæranda vegna meintra lánveitinga frá félögunum.

Í kæru til yfirskattanefndar er um rökstuðning fyrir kröfum kæranda vísað til þess sem fram kom í bréfi kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 4. október 2021, og meðfylgjandi tölvupósti frá 22. september 2021. Í bréfi þessu kom annars vegar fram að við tekjufærslu vegna ársins 2018 bæri að taka tillit til sölu maka kæranda, B, á hesthúsi til Y ehf. á því ári fyrir 11.000.000 kr., en í kæru til yfirskattanefndar er tekið fram að „fasteignin hafi verið greidd meðal annars með úttektum A hjá félaginu það árið“, eins og segir í kærunni. Þá er komið fram af hálfu kæranda að við tekjufærslu vegna áranna 2015 og 2016 beri að líta til dóms Héraðsdóms Reykjaness á árinu 2018 í sakamáli kæranda. Með dómi þessum var kærandi sakfelldur fyrir fjárdrátt samkvæmt 1. mgr. 247. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940 fyrir að hafa dregið sér og selt án heimildar krókaaflahlutdeild í þorski sem var í eigu annars aðila og ráðstafað kaupverði hennar í eigin þágu og í þágu eigin einkahlutafélags, þ.e. X ehf. Í framangreindum tölvupósti til ríkisskattstjóra kom fram að við þetta „hafi myndast skuld hjá félaginu við A að fjárhæð 21.808.135 kr.“ og að mismunur á árinu 2015 sé að fjárhæð 10.110.023 kr. „sem færast yfir á árið 2016“, eins og þar segir. Ekki er gerð frekari grein fyrir þessu í kæru til yfirskattanefndar. Verður að skilja kæruna svo að því sé haldið fram að virða beri hluta hinna umdeildu greiðslna X ehf. til kæranda á árunum 2015 og 2016 sem greiðslu á skuld félagsins við kæranda sem til sé komin vegna þeirra ráðstafana hans sem raktar eru í dómi héraðsdóms, þ.e. að ráðstafa söluandvirði aflahlutdeildar í þágu rekstrar X ehf.

Að því er snertir sölu hesthúss til Y ehf. á árinu 2018 skal tekið fram að um þá sölu liggja ekki fyrir önnur gögn í málinu en afsal, dags. 11. febrúar 2019, þar sem fram kemur að B hafi selt Y ehf. hesthúsið fyrir 11.000.000 kr. með kaupsamningi, dags. 1. desember 2018. Í afsalinu kemur fram að kaupverð hússins sé að fullu greitt og fyrir liggur að B gerði grein fyrir sölu þess í skattframtali sínu árið 2019. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins þann 12. maí 2020 kom ekkert fram um það af hálfu kæranda að hinar umdeildu greiðslur Y ehf. til hans á árinu 2018 skýrðust að einhverju leyti af sölu hesthúss til félagsins, en við skýrslutökuna gat kærandi um sölu hans á bifreið til félagsins sem tekið var tillit til í niðurstöðum skýrslunnar varðandi tekjuárið 2017, eins og þar greinir. Af hálfu kæranda hafa engin gögn verið lögð fram til stuðnings því að greiðslur Y ehf. til hans á árinu 2018 séu til komnar vegna sölu hesthússins. Samkvæmt gögnum málsins, sbr. fskj. nr. 8.48-8.52 með skýrslu skattrannsóknarstjóra, var um að ræða reglulegar greiðslur Y ehf. sem að öllu verulegu leyti fóru fram áður en til sölu hússins kom í desember 2018. Að framangreindu virtu verður ekki talið að neitt tilefni sé til að hrófla við tekjufærslu dulins arðs í skattframtali kæranda árið 2019.

Víkur þá að kröfu kæranda varðandi tekjuárin 2015 og 2016 sem byggir eins og fyrr greinir á því að líta beri á hluta greiðslna X ehf. til kæranda þau ár sem greiðslu á skuld félagsins við kæranda. Er litið svo á í kæru að skuldin sé til komin vegna ráðstafana kæranda með kvóta á árunum 2013 og 2014 sem til umfjöllunar voru í dómi Héraðsdóms Reykjaness á árinu 2018, sbr. dóm Landsréttar á árinu 2019 þar sem refsiákvörðun héraðsdóms í máli kæranda var staðfest. Eins og fram kemur í dómi meiri hluta Landsréttar var talið sannað í málinu að kærandi hefði í heimildarleysi tekið við greiðslum fyrir aflaheimildir sem voru í eigu annars aðila og nýtt þá fjármuni í eigin þágu og í þágu X ehf. Var kærandi með þeirri háttsemi talinn hafa gerst sekur um fjárdrátt samkvæmt 1. mgr. 147. gr. almennra hegningarlaga nr. 19/1940. Að þessu gættu verður ekki talið að neinni lögmætri kröfu kæranda á hendur X ehf. vegna þessara ráðstafana á árunum 2013 og 2014 geti hafa verið til að dreifa, enda hefur kærandi enga frekari grein gert fyrir því. Verður ekki annað séð, miðað við forsendur dómanna, en að mögulegar skuldbindingar X ehf. af þessu tilefni beindust að réttmætum eiganda fjármuna sem um ræðir en ekki kæranda. Þá liggur fyrir að kærandi tilgreindi engar kröfur á hendur X ehf. af fyrrgreindum sökum í skattframtölum sínum, hvorki vegna áranna 2013 og 2014 né vegna síðari ára, og ekkert hefur komið fram þess efnis að einkahlutafélagið hafi gert grein fyrir skuldum í ársreikningum sínum vegna áranna 2015 og 2016 af þessu tilefni. Verður því ekki talið að neinar forsendur séu til þess að taka kröfu kæranda að því er þennan þátt málsins snertir til greina að nokkru eða öllu leyti.

Samkvæmt framansögðu og eins og umræddum greiðslum frá X ehf. og Y ehf. var farið samkvæmt framangreindu þykir mega fallast á það með ríkisskattstjóra að upphafsákvæði 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003 taki til greiðslna þessara þannig að telja verði greiðslurnar sem tekjur kæranda af hlutareign í félögunum, en út af fyrir sig er því ekki mótmælt af hálfu kæranda að sú skattlagningarheimild eigi hér við. Ljóst er að greiðslurnar fóru ekki fram eftir reglum XII. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög, um úthlutun arðs, sbr. 73. gr., 74. gr. og 1. mgr. 76. gr. nefndra laga. Því geta greiðslur þessar ekki talist lögmæt úthlutun af fjármunum félagsins. Verður því að taka undir það með ríkisskattstjóra að um hafi verið að ræða slíka úthlutun sem um ræðir í 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003. Í ákvæði þessu er tekið fram að úthlutun verðmæta samkvæmt 1. mgr. sömu lagagreinar til hluthafa eða hlutareiganda sem jafnframt er starfsmaður félags, eða tengds félags, teljist vera laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna ef hún er óheimil samkvæmt lögum um hlutafélög eða lögum um einkahlutafélög. Kærandi var stjórnarmaður og framkvæmdastjóri beggja félaganna þau ár sem um ræðir auk þess að vera hluthafi í þeim. Verður því ekki haggað við þeirri ákvörðun ríkisskattstjóra að fara með umrædda úthlutun verðmæta sem skattskyld laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 2. mgr. 11. gr. sömu laga, gjaldárin 2016, 2017, 2018 og 2019.

Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu. Samkvæmt þeim málsúrslitum verður ennfremur að hafna málskostnaðarkröfu kæranda, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda er hafnað.