Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2022, fimmtudaginn 7. júlí, er tekið fyrir mál nr. 174/2021; kæra A, dags. 28. september 2021, vegna ákvörðunar um sekt vegna brota á skattalögum. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 28. september 2021, sbr. rökstuðning í bréfi, mótt. 18. október 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun skattrannsóknarstjóra, dags. 29. júní 2021, um að gera kæranda sekt að fjárhæð 11.800.000 kr. fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, og lögum nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna tekjuáranna 2016 til og með 2019. Af hálfu kæranda er þess krafist að sektarákvörðun skattrannsóknarstjóra verði felld úr gildi eða að sektarfjárhæð verði lækkuð verulega.

II.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins hóf hinn 13. október 2020 rannsókn á tekjum og skattskilum kæranda vegna sjálfstæðrar starfsemi hans tekjuárin 2016 til og með 2019. Vegna rannsóknarinnar kom kærandi til skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 23. október 2020. Með bréfi, dags. 3. desember 2020, sendi skattrannsóknarstjóri ríkisins kæranda og tilnefndum verjanda hans skýrslu um rannsóknina, dags. sama dag, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Engar athugasemdir voru gerðar af hálfu kæranda. Í framhaldi af þessu tók skattrannsóknarstjóri ríkisins saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 29. desember 2020, sem var efnislega samhljóða hinni fyrri að öðru leyti en því að tilvísun til 1. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 í ítarskjali A1-A5 með skýrslunni var breytt í tilvísun til 2. tölul. sama stafliðar. Þá bætti skattrannsóknarstjóri ríkisins við kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu sinni, dags. 29. desember 2020, gerði skattrannsóknarstjóri ríkisins grein fyrir niðurstöðum rannsóknar embættisins á tekjum og skattskilum kæranda tekjuárin 2016 til og með 2019. Kom þar fram að kærandi hefði staðið skil á skattframtölum vegna allra áranna en vantalið að telja fram tekjur sem skattskyldar væru samkvæmt 2. tölul. og 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Næmu vanframtaldar húsaleigutekjur kæranda 840.000 kr. árið 2016, 960.000 kr. árið 2017 og 1.260.000 kr. árið 2018, eða samtals 3.060.000 kr. Vanframtaldar aðrar tekjur kæranda næmu 5.025.000 kr. árið 2017, 4.942.050 kr. árið 2018 og 7.709.000 kr. árið 2019, eða samtals 17.676.050 kr. Í skýrslunni var nánari grein gerð fyrir rannsókn sem var til grundvallar þessum niðurstöðum. Lutu rannsóknartilefnin að greiðslum inn á bankareikning kæranda.

Í fyrsta lagi hefði kærandi fengið greiðslur frá B að fjárhæð samtals 6.542.987 kr. á rannsóknartímabilinu, þ.e. 12 greiðslur á árinu 2016, 14 greiðslur á árinu 2017, 15 greiðslur á árinu 2018 og 14 greiðslur á árinu 2019, en kærandi hefði millifært samtals 1.280.000 kr. á B í þremur greiðslum á sama tímabili. Kærandi hefði í skattskilum sínum gert grein fyrir leigutekjum að fjárhæð 960.000 kr. tekjuárið 2019. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins skýrði kærandi greiðslurnar frá B þannig að um endurgreiðslur lána hefði verið að ræða. Neitaði kærandi því aðspurður að B væri að leigja hjá honum en sagði að hann greiddi fyrir netsamband og rafmagn. Þá sagði kærandi að B hefði eyðilagt herbergi hjá honum og greitt fyrir skemmdirnar. Með bréfi til B, dags. 25. nóvember 2020, óskaði skattrannsóknarstjóri ríkisins eftir gögnum og upplýsingum vegna greiðslnanna. Í svari B kom fram að hann hefði greitt leigu til kæranda að fjárhæð 70.000 kr. á árinu 2016, 860.000 kr. á árinu 2017, 960.000 kr. á árinu 2018 og 960.000 kr. á árinu 2019. Mismunurinn væri vegna endurgreiðslu lána sem hann hefði fengið hjá kæranda. Samkvæmt greiðslumiðum fyrir leigu og afnot með skattframtali B námu leigugreiðslur hans 840.000 kr. á árinu 2016, 960.000 kr. á árinu 2017 og 960.000 kr. á árinu 2019. Var það niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins að greiðslur frá Stasys B að fjárhæð 840.000 kr. árið 2016, 960.000 kr. árið 2017 og 960.000 kr. tekjuárið 2018 eða samtals 2.760.000 kr. væru tekjur sem kæranda hefði borið að gera grein fyrir í skattframtölum sínum og sem skattskyldar væru samkvæmt 2. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Í annan stað hefði kærandi fengið greiðslur frá C að fjárhæð samtals 311.500 kr. á árinu 2018. Í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins skýrði kærandi greiðslurnar þannig að C hefði keypt af sér síma og sitthvað fleira. Samkvæmt greiðslumiða fyrir leigu og afnot með skattframtali C námu leigugreiðslur til kæranda 300.000 kr. á árinu 2018. Niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins var að greiðslur frá C að fjárhæð 300.000 kr. væru leigutekjur sem kæranda hefði borið að gera grein fyrir í skattframtali sínu árið 2019, sbr. 2. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Í þriðja lagi hefði rannsóknin leitt í ljós að lagðar hefðu verið inn á bankareikning kæranda samtals 17.676.050 kr. með innborgunum í hraðbanka á rannsóknartímabilinu. Um væri að ræða 12 greiðslur á árinu 2017 að fjárhæð samtals 5.025.000 kr., 21 greiðsla á árinu 2018 að fjárhæð samtals 4.942.050 kr. og 20 greiðslur á árinu 2019 að fjárhæð samtals 7.709.000 kr. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins kvaðst kærandi ekki geta útskýrt allar innborganirnar. Sagðist kærandi hafa fengið þjórfé er hann starfaði sem bílstjóri á árinu 2019 en hann myndi ekki hvað það væri mikið sem hann hefði fengið. Þá gæti eitthvað verið vegna sölu á farsímum en áhugamál kæranda væri að kaupa bilaða hluti og gera við þá og selja. Ennfremur hefði kærandi komið með evrur frá Litháen. Kvaðst kærandi aðspurður ekki geta sýnt fram á að hann hefði skipt evrum í banka. Þá sagði kærandi að hann hefði farið tvisvar til sjö sinnum á ári til Litháen og komið með evrur til baka. Skattrannsóknarstjóri ríkisins tók fram í skýrslu sinni að samkvæmt skattframtölum kæranda hefðu tekjur kæranda að frádreginni staðgreiðslu numið 4.424.828 kr. árið 2016, 4.947.815 kr. árið 2017, 6.438.998 kr. árið 2018 og 4.022.679 kr. árið 2019. Væri ekki ástæða til að ætla að kærandi hefði slík fjárráð að skýrðu þessar háu innborganir á bankareikning hans. Þá hefði kærandi ekki sýnt fram á uppruna þeirra fjármuna sem hann segðist hafa komið með frá Litháen og væri ljóst að skipting gjaldeyris hefði ekki farið fram með innborgun í hraðbanka. Var það niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins að umræddar innborganir í reiðufé á bankareikning kæranda að fjárhæð samtals 17.676.050 kr. væru tekjur hans sem skattskyldar væru samkvæmt 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

III.

Með bréfi, dags. 23. mars 2021, krafðist skattrannsóknarstjóri ríkisins þess að yfirskattanefnd tæki til meðferðar kröfu embættisins um að gera kæranda sekt vegna meintra brota kæranda á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, og lögum nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, beggja með áorðnum breytingum, vegna tekjuáranna 2016 til og með 2019. Væri kæranda gefið að sök að hafa staðið skil á efnislega röngum skattframtölum árin 2017 til og með 2020 með því að vanframtelja tekjur sínar sem til væru komnar vegna innborgana á bankareikning hans að fjárhæð samtals 17.676.050 kr., sem skattskyldar væru samkvæmt 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, og vanframtelja leigutekjur að fjárhæð samtals 3.060.000 kr., sem skattskyldar væru samkvæmt 2. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 102/2021, sem kveðinn var upp 16. júní 2021, var krafa skattrannsóknarstjóra ríkisins tekin til úrlausnar. Í úrskurðinum var rakið að með lögum nr. 29/2021, um breytingu á lögum er varða rannsókn og saksókn skattalagabrota (tvöföld refsing, málsmeðferð), sem öðlast hefðu gildi 1. maí 2021, hefðu m.a. verið gerðar þær breytingar á tilhögun skattamála í landinu að embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins hefði verið lagt niður sem sjálfstætt embætti frá og með 1. maí 2021 og frá þeim degi hefði sérstök eining innan Skattsins með heitinu skattrannsóknarstjóri tekið við verkefnum hins fyrrnefnda embættis. Þá kom fram að með breytingum sem gerðar hefðu verið með 23. gr. laga nr. 29/2021 á lögum nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, tæki yfirskattanefnd ekki lengur frumákvarðanir um sekt vegna brota á skattalögum, heldur væri hlutverk nefndarinnar nú að úrskurða um kærur vegna ákvarðana skattrannsóknarstjóra um sekt. Samhliða þessu hefðu verið gerðar breytingar á sektarákvæðum skattalaga sem endurspegluðu þessar breytingar á hlutverki yfirskattanefndar vegna meðferðar sektarmála, sbr. 10. gr. laganna, um breyting á ákvæðum 110. gr. laga nr. 90/2003, sem ætti við í málinu, þar sem kveðið væri á um að það væri hlutverk skattrannsóknarstjóra að leggja á sektir samkvæmt 109. gr. laga nr. 90/2003 nema máli væri vísað til meðferðar hjá lögreglu, en skjóta mætti ákvörðunum skattrannsóknarstjóra til yfirskattanefndar og kæmi skattrannsóknarstjóri þá fram af hálfu hins opinbera fyrir nefndinni við meðferð málsins. Var það niðurstaða yfirskattanefndar að vísa kröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins um ákvörðun sektar á hendur kæranda frá nefndinni og senda málið skattrannsóknarstjóra til meðferðar.

IV.

Með bréfi, dags. 21. júní 2021, tilkynnti skattrannsóknarstjóri kæranda um fyrirhugaða ákvörðun um álagningu sektar á hendur honum vegna ætlaðra brota hans á skattalögum. Var kæranda gefinn frestur til og með 28. júní 2021 til að koma að athugasemdum vegna þessa en engin viðbrögð urðu af hálfu kæranda við bréfi skattrannsóknarstjóra.

Með bréfi, dags. 29. júní 2021, ákvarðaði skattrannsóknarstjóri kæranda sekt að fjárhæð 11.800.000 kr. með vísan til 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Í bréfi skattrannsóknarstjóra voru málavextir raktir og gerð grein fyrir niðurstöðum rannsóknarskýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Í því sambandi var tiltekið að rannsókn þess embættis hefði leitt í ljós að kærandi hefði fengið greiðslur inn á bankareikning sinn að fjárhæð samtals 17.676.050 kr. á árunum 2017, 2018 og 2019, og greiðslur að fjárhæð samtals 3.060.000 kr. á árunum 2016, 2017 og 2018 vegna húsaleigu, sem kærandi hefði ekki gert grein fyrir í skattframtölum sínum. Hefði kærandi því staðið skil á efnislega röngum skattframtölum árin 2017, 2018, 2019 og 2020 með því að vanrækja að gera grein fyrir tekjum að fjárhæð samtals 17.676.050 kr. gjaldárin 2018, 2019 og 2020, sem skattskyldar væru samkvæmt 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, og leigutekjum að fjárhæð samtals 3.060.000 kr. gjaldárin 2017, 2018 og 2019, sem skattskyldar væru samkvæmt 2. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Vangoldinn tekjuskattur samkvæmt þessu næmi alls 4.506.259 kr., vangoldið útsvar alls 2.566.563 kr. og vangoldinn fjármagnstekjuskattur alls 318.600 kr. Taldi skattrannsóknarstjóri háttsemi kæranda brjóta í bága við 1. mgr. 90. gr., sbr. 2. og 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, og varða kæranda sekt samkvæmt 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 22. gr. laga nr. 4/1995.

V.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 28. september 2021, sbr. rökstuðning í bréfi, mótt. 18. október 2021. Af hálfu kæranda er því mótmælt að honum verði ákvörðuð sekt vegna meintra vantalinna tekna að öðru leyti en vegna leigutekna af fasteign kæranda, en að færa beri þær tekjur niður vegna leigugjalda kæranda að fjárhæð samtals 2.650.000 kr., sbr. 1. mgr. 58. gr. a laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Ákvörðun skattrannsóknarstjóra sé einkum byggð á ályktunum sem leiði af því að kærandi hafi veitt takmarkaðar skýringar eða að nægjanleg gögn hafi ekki legið fyrir. Er tekið fram í kærunni að kærandi hafi að ósekju flækst í stórt sakamál og þurft að þola ýmsar rannsóknaraðgerðir af hálfu lögreglu. Það mál hafi síðar verið fellt niður hvað kæranda varði en hann hafi þurft að glíma við ýmsar afleiðingar málsins. Reynist kæranda t.a.m. erfitt að vera í aðstæðum er minni á þá atburði, svo sem í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins. Telji kærandi þetta skýra hvers vegna hann hafi ekki áttað sig á því við skýrslutökuna að hann ætti gögn til þess að styðja mál sitt. Jafnframt hafi kærandi lent í vanda með umboðsmenn sem hafi reynst erfitt að ná í og því hafi kærandi ekki fyrr en nú getað skýrt mál sitt.

Af hálfu kæranda er tekið fram að hann hafi alla tíð notast við reiðufé, bæði hérlendis og í fæðingarlandi sínu, Litháen. Þá hafi kærandi átt nokkrar eignir í Litháen áður en hann flutti til Íslands, m.a. afrakstur af sölu jarðar sem hann hafi erft eftir föður sinn. Hafi kærandi tekið reiðufé út af bankareikningi sínum í Litháen þegar hann ferðaðist þangað. Þá hafi kærandi oft lánað vinum og vandamönnum peninga sem hann hafi jöfnum höndum fengið endurgreidda með reiðufé eða með millifærslum. Einnig hafi kærandi móttekið gjafir frá móður sinni. Vegna mikils eftirlits í heimalandinu hafi kærandi ferðast með fjármunina í reiðufé milli landa. Hafi móðir kæranda skrifað undir yfirlýsingu um uppruna fjármunanna þegar kærandi hafi flogið milli landa. Ástæða þess að mikill hluti fjármunanna hafi verið í sterlingspundum sé sú að móðir kæranda hafi á tímabili starfað í Englandi. Þá hafi kærandi gert nokkuð af því að kaupa og selja bíla og m.a. flutt nokkurn fjölda þeirra til Litháen, selt þá þar og flogið til baka með reiðufé. Þegar gjaldeyrishöft hafi verið í gildi hafi kærandi safnað nokkuð af fjármunum í erlendri mynt, en á undanförnum árum hafi sá forði minnkað, oft með því að selja vinum kæranda hérlendis gjaldeyri í skiptum fyrir íslenskar krónur.

Telur kærandi með vísan til framangreinds og meðfylgjandi gagna að hann hafi veitt fullnægjandi skýringar á misræmi milli opinberra gagna um tekjur annars vegar og veltu á bankareikningum hins vegar. Skattrannsóknarstjóri hafi ekki fært sönnur á meint brot kæranda og virðist byggja niðurstöðu sína á öfugri sönnunarbyrði, þ.e. að kærandi hafi ekki á þeim tíma sem ákvörðunin var tekin lagt fram gögn vitnisburði sínum til stuðnings. Með vísan til þessa og framlagðra gagna beri að fella sektarákvörðun skattrannsóknarstjóra úr gildi eða lækka sektarfjárhæðina verulega.

Þess skal getið að gögn, sem vísað er til í greinargerð umboðsmanns kæranda, fylgdu henni ekki. Gögn þessi bárust yfirskattanefnd með tölvupósti nýs umboðsmanns kæranda 17. janúar 2022.

VI.

Með bréfi, dags. 15. desember 2021, hefur skattrannsóknarstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hin kærða sektarákvörðun verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun skattrannsóknarstjóra.

Vegna staðhæfinga í kæru um að skattrannsóknarstjóri byggi niðurstöðu sína á öfugri sönnunarbyrði er tekið fram að í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins sé ítarlega gerð grein fyrir þeim upplýsingum og gögnum sem skattrannsóknarstjóri byggi niðurstöðu sína á. Sé því ekki um öfuga sönnunarbyrði að ræða. Kærandi hafi veitt misvísandi og ófullnægjandi skýringar um uppruna þeirra fjármuna sem um ræði sem ekki hafi verið studdar gögnum þrátt fyrir ítrekuð tækifæri til að koma gögnum að við rannsókn málsins.

Í umsögninni er næst vikið að því að gögn sem tiltekið sé að fylgi kæru hafi ekki fylgt þegar hún hafi verið sent skattrannsóknarstjóra til umsagnar, en af fyrirliggjandi tölvupósti yfirskattanefndar til umboðsmanns kæranda megi ráða að gögnin hafi ekki verið lögð fram. Við svo búið verði ekki að neinu leyti á þeim byggt eða á kærunni að því leyti sem hún sé grundvölluð á efni þeirra. Þá skorti að leitt sé út í kærunni hvernig efni þeirra fylgiskjala leiði í ljós að innlagnir reiðufjár á bankareikning kæranda séu þess eðlis að ekki teljist vera um tekjur kæranda að ræða. Ekki sé nærtækt að fylgiskjöl, sem beri heiti sem vísi til gjafa frá móður kæranda, geti borið það með sér að ekki sé um tekjur kæranda að ræða. Hið sama eigi við um yfirlit frá Samgöngustofu sem vísað sé til í kæru. Miðað við það sem fram komi í heitum skjala er varði fengin, endurgreidd og veitt lán verði ekki séð að þau gögn sem þar geti verið um að ræða leiði í ljós að kærandi hafi haft tiltæka fjármuni erlendis sem skýri bolmagn hans til innlagna reiðufjár hér á landi og að þær beri ekki að meta kæranda til tekna. Samkvæmt þessu telji skattrannsóknarstjóri ekki að tilefni sé til að hagga við hinni kærðu ákvörðun.

Vegna athugasemdar í kæru, um að vantaldar fjármagnstekjur kæranda skuli færðar niður vegna leigugjalda kæranda að fjárhæð 2.650.000 kr., tekur skattrannsóknarstjóri fram að engin gögn hafi fylgt þessum athugasemdum eða skýringar á því hvernig fjárhæð leigugjalda sé fundin út. Samkvæmt yfirliti yfir bankareikning kæranda hafi hann greitt húsfélagi samtals 405.000 kr. á tímabilinu mars til og með desember 2018, en greiðslurnar séu merktar „leiga“. Samkvæmt fyrirliggjandi leigusamningi kæranda og húsfélagsins hafi kærandi haft herbergi á leigu frá 1. mars til 1. júní 2018, sbr. fskj. 10.1 með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Samkvæmt 1. mgr. 58. gr. a laga nr. 90/2003 megi draga leigugjald vegna íbúðarhúsnæðis til eigin nota frá tekjum manns af útleigu íbúðarhúsnæðis. Við sektarákvörðun skattrannsóknarstjóra hafi láðst að taka tillit til umræddra leigugjalda kæranda á árinu 2018. Nemi vantaldar fjármagnstekjur árið 2018 því 855.000 kr. í stað 1.260.000 kr. og vanframtalinn fjármagnstekjuskattur því 94.050 kr. í stað 138.600 kr. umrætt ár. Við ákvörðun sektar hafi verið vikið frá ákvæði 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 um að sekt skuli aldrei vera lægri en sem nemi tvöfaldri skattfjárhæð af þeim skattstofni sem undan hafi verið dreginn. Hafi hér verið litið til íþyngjandi áhrifa á meðferð málsins sem leiða megi af þeim breytingum sem gerðar hafi verið með lögum nr. 29/2021, þ.e. vísun málsins til yfirskattanefndar og frávísun þess þaðan. Hafi sekt kæranda því verið ákvörðuð 11.800.000 kr. í stað 14.800.000 kr. Þótt vanframtalinn fjármagnstekjuskattur lækki um 44.550 kr. samkvæmt framansögðu þyki skattrannsóknarstjóra ekki að umrædd lækkun eigi að hafa áhrif á ákvörðun sektarfjárhæðar.

Með bréfi til yfirskattanefndar, dags. 13. febrúar 2022, hefur nýr umboðsmaður kæranda lagt fram athugasemdir vegna umsagnar skattrannsóknarstjóra. Er tekið fram að kærandi hafi notið liðsinnis nokkurra lögmanna við meðferð málsins án þess að andmælum hafi réttilega verið komið á framfæri fyrir hans hönd, en vegna veikinda fyrri umboðsmanns hafi gögn t.a.m. ekki verið send yfirskattanefnd. Kærandi sé frá Litháen og tali ekki íslensku og tali takmarkaða ensku. Hann hafi búið hér á landi um langt árabil og safnað fjármunum. Þá hafi hann átt íbúð í fjölbýlishúsi og jafnframt leigt herbergi af húsfélaginu. Hann hafi sjálfur búið þar þegar hann hafi leigt út íbúð sína eða eftir atvikum leyft mönnum að búa í herberginu. Einn leigjanda herbergisins hafi stundað þar brotastarfsemi og hafi kærandi dregist inn í rannsókn málsins. Telji kærandi þetta hafa haft áhrif á getu sína til að svara fyrir sig, en gerð hafi verið húsleit hjá kæranda og hann sætt gæsluvarðhaldi. Hafi kærandi ekki notið sannmælis og beri fullyrðingar skattrannsóknarstjóra um misvísandi og ótrúverðugan framburð þess vott.

Hvað varði ákvörðun skattrannsóknarstjóra um sekt vegna vantalinna leigutekna vilji kærandi koma því á framfæri að hann hafi greitt fyrir leigu á herbergi húsfélagsins og fengið samsvarandi greiðslu frá leigutökum. Hann hafi því ekki hagnast á leigunni og ekki litið svo á að um skattskyldar tekjur væri að ræða. Sé þess því krafist að kæranda verði ekki gerð frekari sekt en sem nemi álagi samkvæmt 108. gr. laga nr. 90/2003 vegna þessa hluta málsins.

Að því er varði innborganir í reiðufé á bankareikning kæranda ítrekar umboðsmaður kæranda röksemdir fyrri umboðsmanns kæranda um að sönnunarbyrði hafi verið snúið við í málinu. Kærandi sé ekki bókhaldsskyldur og eðli málsins samkvæmt sé ekki eins auðvelt að rekja reiðufé og millifærslur. Sé kæranda gert að sanna sakleysi sitt á grundvelli þokukenndra ásakana. Kærandi hafi átt lausafé í formi reiðufjár í gegnum tíðina en notkun reiðufjár feli ekki í sér löglíkur á skattalagabroti. Þá sanni innlögn reiðufjár í banka ekki að tekjur hafi verið vanframtaldar. Það sé viðurkennd aðferð að nota reiðufé til að flytja verðmæti á milli staða. Í Litháen noti fólk reiðufé mikið í viðskiptum sín á milli, sbr. meðfylgjandi frétt af vef seðlabanka Litháen og skýrslu frá bankanum um þetta efni. Eigi kærandi ekki að gjalda fyrir það hvaða háttsemi teljist eðlileg miðað við íslenskar venjur.

Kærandi hafi um árabil stundað lánaviðskipti með reiðufé. Af fyrirliggjandi gögnum, þar á meðal lánssamningi milli kæranda og B annars vegar og kæranda og C hins vegar, sem séu meðal gagna málsins, megi ljóst vera að kærandi hafi í gegnum tíðina safnað reiðufé og stutt aðra fjárhagslega með lánum. Umrædd lánaskjöl hafi fundist á heimili kæranda og sé því ekki hægt að líta svo á skýringar hans séu ótrúverðugar. Kærandi hafi stutt fjölskyldu og æskuvini sína fjárhagslega og þeir hann að sama skapi með lánum. Helst hafi kærandi og frændi hans, D, stutt hvorn annan. Í gögnum málsins séu dæmi um greiðslur á milli þeirra.

 E sé æskuvinur kæranda frá Litháen og hafi lánað kæranda fjármuni. Meðfylgjandi séu tveir lánasamningar frá árinu 2015 þar sem kærandi lái lánaðar annars vegar 26.000 evrur og hins vegar 38.000 evrur. Einnig hafi kærandi lánað æskuvini sínum, F, en hann sé búsettur í Litháen. Hér vísist til meðfylgjandi greiðslukvittana. Á yfirliti um bankareikning kæranda megi m.a. sjá þrjár færslur í október 2019 að fjárhæð samtals 24.000 evrur frá kæranda til F sem merktar séu „skolinimas“ (lánveiting).

Þessi samtímagögn beri með sér hvernig kærandi hafi hagað fjármálum sínum. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hafi staðhæfing kæranda um að hann hafi haft með sér reiðufé frá Litháen verið dregin í efa og óskað eftir flugmiðum. Af yfirliti yfir tékkareikning kæranda megi sjá það mynstur sem kærandi greini frá. Kærandi fari oft til útlanda og nokkrum dögum síðar fari hann með reiðufé í hraðbanka. Þá leggi kærandi inn reiðufé áður en hann fari úr landi og taki einnig út reiðufé þegar hann sé erlendis. Gögn séu um úttekt reiðufjár kæranda að fjárhæð samtals 1.114.409 kr. á umræddum árum og séu þær úttektir sérmerktar í meðfylgjandi skjölum. Ekki sé tekið tillit til þeirra úttekta við rannsókn málsins.

Þá er í bréfinu vikið að tekjum kæranda af landareign í Litháen. Komið hafi fram að kærandi hafi erft landspildu eftir foreldra sína í Litháen en missagt sé í kæru að kærandi hafi selt landið. Foreldrar kæranda hafi sinnt landinu en kærandi sé skráður fyrir því og fái hann greidda landbúnaðarstyrki frá litháíska ríkinu. Kærandi fái einhvern hluta af þeim greiðslum í reiðufé frá foreldrum sínum verði hagnaður af rekstrinum. Skattur sé dreginn af greiðslunum í Litháen.

Loks víkur umboðsmaður kæranda að því áhugamáli kæranda að gera við biluð raftæki og selja. Fjármunir vegna sölu á notuðum símum hafi að stórum hluta farið í varahluti og sendingarkostnað. Því hafi kærandi ekki haft miklar tekjur af þessari iðju en ekki sé hægt að álykta að allar innborganir frá einstaklingum viðvíkjandi þessu áhugamáli kæranda hafi verið hreinar tekjur. Ef gera ætti kæranda sekt vegna vanframtalinna tekna af þessari iðju yrði að rannsaka málið betur, þ.e. meta tekjur og kostnað og áætla skattstofn. Þá þyrfti að ná utan um hvort um væri að ræða atvinnurekstur eða skattfrjálsa sölu á lausafé.

Í niðurlagi bréfsins víkur umboðsmaður kæranda að dómi Hæstaréttar Íslands í máli nr. 28/2021 sem hafi þýðingu við túlkun sönnunarreglna sakamálaréttarfars. Ráða megi af dómi þessum að nauðsynlegt sé að leggja mat á það hvort framtaldar tekjur geti útskýrt eignamyndun. Það hafi ekki verið gert í máli kæranda og ekki tekið tillit til þess að kærandi hafi eignast fjármuni vegna vinnu sinnar á árum áður, en kærandi hafi samkvæmt skattframtali árið 2019 haft tæplega níu milljónir í tekjur á árinu 2018. Í skattframkvæmd sé þekkt aðferð við mat á því hvort skattframtal sé tortryggilegt að skoða framfærslueyri, en unnt sé að gera mönnum viðbótartekjur sé framfærslueyrir manna neikvæður að teknu tilliti til neyslu, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 189/2012. Telja verði eðlilega kröfu að skattrannsóknarstjóri geri líklegt að tekjur myndist í skattskyldum viðskiptum. Í tilviki kæranda sé það lágmarkskrafa að fjallað sé um þá starfsemi eða viðskipti sem fjármunir eigi að stafa frá. Vísist um þetta til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 8/2020. Ekki séu gerðar athugasemdir við þá niðurstöðu að tilteknar greiðslur til kæranda séu leigugreiðslur. Hins vegar hafni kærandi því alfarið að innlögn reiðufjár séu skattskyldar tekjur hans. Sé skattrannsóknarstjóra í lófa lagið að sýna fram á með óyggjandi hætti að útilokað sé að innlagt reiðufé sé komið til nema vegna skattskyldra viðskipta.

Bréfi umboðsmanns kæranda fylgja ýmis gögn, þar á meðal frétt af vef litháíska seðlabankans og skýrsla á vegum bankans, en einnig gögn sem vísað er til sem lánasamninga við F og skjáskots af innri vef greiðslustofnunar vegna landbúnaðarstyrkja í Lítáen.

Í framhaldsumsögn skattrannsóknarstjóra, dags. 4. maí 2022, er m.a. vikið að þeirri athugasemd umboðsmanns kæranda að kærandi hafi greitt fyrir leigu á herbergi og fengið samsvarandi greiðslu frá leigutökum. Skattrannsóknarstjóri bendi á að fram komi í umsögn embættisins að láðst hafi að taka tillit til leigugjalda að fjárhæð 405.000 kr. á árinu 2018 en að sekt hafi verið færð niður fyrir lögbundið lágmark. Telji skattrannsóknarstjóri því ekki tilefni til að lækka sektina frekar. Þá sýni gögn málsins ekki fram á frekari leigugreiðslur kæranda. Vegna umfjöllunar um lán kæranda til B, C og D er tekið fram að skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi tekið tillit til lána þessara og séu millifærslur vegna þeirra ekki hluti af niðurstöðum skattrannsóknar í málinu. Þá varpi lánin ekki frekara ljósi á uppruna þeirra háu reiðufjárinnlagna inn á bankareikning kæranda sem um ræði í málinu. Í bréfi umboðsmanns kæranda sé haldið fram að kærandi hafi stundað lánaviðskipti með reiðufé. Skattrannsóknarstjóri telji að gögn sem vísað sé til af hálfu kæranda og fundist hafi við húsleit lögreglu renni ekki stoðum undir skýringar kæranda um að hann hafi veitt önnur lán, heldur beri þau frekar með sér að kærandi hafi viljað gera skriflega lánasamninga og fá greiðslur vegna þeirra millifærðar á bankareikning sinn. Beri fyrirliggjandi lánasamningar og greiðslur vegna þeirra í málinu ekki með sér að kærandi hafi hagnast af veitingu lána og skýri því ekki uppruna þeirra fjármuna sem um ræði í málinu. Þá séu engin gögn sem styðji veitingu láns til E. Ekkert hafi komið fram um þetta meinta lán í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra. Verði að telja þessar viðbárur kæranda um lán frá æskuvini hans ótrúverðugar í ljósi þess hve seint þær komi fram og náinna tengsla þeirra. Vegna framlagðra greiðslukvittana sem eigi að sýna fram á endurgreiðslur láns til F er tekið fram af hálfu skattrannsóknarstjóra að kærandi hafi ekki minnst á lán til hans við skýrslutökur og hafi ekki komið fram skýringar um hvaðan fjármunir til veitingu lánsins væru komnir eða samtímagögn um flutning kæranda á fjármunum til Íslands á árinu 2019. Þá séu skýringar um landbúnaðarstyrki í Litháen ekki studdar gögnum. Hið sama sé uppi á teningnum varðandi viðbárur um hagnað af sölu raftækja. Bréfi umboðsmannsins hafi fylgt yfirlit yfir greiðslur á greiðslukorti, m.a. í gegnum Paypal, en ekki komi fram hvað kærandi hafi verið að kaupa. Við rannsókn málsins hafi komið fram af hálfu kæranda að hann hefði eytt rafrænum samskiptum sínum vegna viðskipta á netinu og ætti ekki nein gögn um kostnað.

Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hafi kærandi sagt aðspurður um reiðufjárinnborganir að hann myndi ekki eftir öllu og gæti ekki útskýrt þetta allt. Hann væri að vinna og fengi þjórfé í reiðufé. Telji skattrannsóknarstjóri að framlögð gögn varpi ekki frekara ljósi á uppruna þeirra fjármuna sem kærandi hafi lagt inn á bankareikning sinn í formi reiðufjár.

Með bréfi, dags. 24. maí 2022, hefur kærandi ítrekað kröfur sínar. Í bréfinu er vísað til álits umboðsmanns Alþingis í máli nr. 11360/2021 um mikilvægi þess að mál séu rannsökuð með viðhlítandi hætti. Er áréttuð sú skoðun kæranda að rannsókn málsins standist ekki lágmarkskröfur stjórnsýsluréttar, hvað þá sakamálaréttarfars, en skattrannsóknarstjóra ríkisins hafi borið að rannsaka hvort kærandi væri með neikvæða framfærslu áður en sönnunarfærslu um uppruna fjármuna væri snúið við. Staðhæfing um að innlagt reiðufé sé allt vanframtaldar tekjur þurfi að vera yfir skynsamlegan vafa hafin. Með bréfinu fylgja gögn til stuðnings kröfu kæranda um málskostnað til greiðslu úr ríkissjóði.

VII.

Kæruefni málsins er sú ákvörðun skattrannsóknarstjóra, dags. 29. júní 2021, að gera kæranda sekt að fjárhæð 11.800.000 kr. fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, og lögum nr. 47/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, beggja með áorðnum breytingum, framin vegna tekjuáranna 2016 til og með 2019. Byggði ákvörðun skattrannsóknarstjóra á því að kærandi hefði staðið skil á efnislega röngum skattframtölum árin 2017, 2018, 2019 og 2020 með því að vanrækja að gera grein fyrir tekjum samkvæmt greiðslum inn á bankareikning kæranda að fjárhæð samtals 17.676.050 kr. árin 2017, 2018 og 2019, og húsaleigutekjum að fjárhæð samtals 3.060.000 kr. árin 2016, 2017 og 2018, en um væri að ræða tekjur sem skattskyldar væru samkvæmt 2. og 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Hefði vangoldinn tekjuskattur samkvæmt þessu numið samtals 4.506.259 kr., vangoldið útsvar numið 2.566.563 kr. og vangoldinn fjármagnstekjuskattur numið 318.600 kr. Taldi skattrannsóknarstjóri háttsemi kæranda brjóta í bága við 1. mgr. 90. gr., sbr. 2. og 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, og ákvarðaði kæranda sekt samkvæmt 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003 og 22. gr. laga nr. 4/1995. Af hálfu kæranda er þess krafist að sektarákvörðun skattrannsóknarstjóra verði felld úr gildi eða að sektarfjárhæð verði lækkuð verulega. Í köflum V og VI hér að framan er gerð grein fyrir þeim málsástæðum sem kærandi byggir á til stuðnings kröfum sínum. Er einkum vísað til þess að kærandi hafi flutt með sér fé frá Litháen sem m.a. hafi komið til vegna endurgreiðslna á lánum sem kærandi hefði veitt ýmsum aðilum.

Eins og fram er komið er mál þetta tvíþætt. Í fyrsta lagi varðar málið greiðslur til kæranda frá B og C sem skattrannsóknarstjóri telur vera leigutekjur kæranda. Í kæru er því ekki mótmælt að kærandi hafi haft tekjur af útleigu fasteignar og að hann hafi ekki gert grein fyrir tekjum þessum í skattskilum sínum. Þá er út af fyrir sig ekki gerð athugasemd við sektarákvörðun skattrannsóknarstjóra vegna þessa þáttar en þess á hinn bóginn krafist að sektarfjárhæð verði lækkuð verulega m.a. með vísan til þess að ekki hafi verið tekið tillit til leigugjalda kæranda við ákvörðun sektar.

Í öðru lagi snýr málið að samtals 17.676.050 kr. sem voru lagðar inn á bankareikning kæranda í reiðufé á árunum 2017, 2018 og 2019. Með einni undantekningu fóru innlagnir þessar fram í hraðbanka. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 23. október 2020 var kærandi spurður um uppruna þessara fjármuna. Svör kæranda voru efnislega þau að hann gæti ekki útskýrt þetta allt. Hann hefði fengið þjórfé þegar hann hefði starfað sem launamaður við akstur ferðamanna á árinu 2019 en kvaðst ekki muna fjárhæðir í því sambandi. Einnig gæti eitthvað af fjármununum verið vegna sölu á farsímum og öðrum tækjum, en það væri áhugamál hans að kaupa bilaða hluti, gera við þá og selja aftur. Þá hefði kærandi komið með evrur frá Litháen. Aðspurður hvort hann gæti sýnt fram á það að hann hefði skipt evrum í banka, þar sem skipting gjaldeyrisins færi ekki fram með innlögn í hraðbanka, sagðist kærandi ekki eiga þessar kvittanir til, hann hefði hent þeim jafnóðum. Aðspurður hversu oft hann hefði farið til Litháen og komið með peninga þaðan á rannsóknartímabilinu sagði kærandi það hafa verið misjafnt. Stundum hefði hann farið tvisvar á ári en það hefði líka komið fyrir að hann hefði farið sjö sinnum. Með tölvupósti til kæranda 3. nóvember 2020, sem einnig var sendur tilnefndum verjanda hans, óskaði skattrannsóknarstjóri ríkisins eftir gögnum frá kæranda, þar á meðal varðandi innborganir í hraðbanka. Kom fram að m.a. væri óskað „eftir gögnum er sýna fram á ferðir frá Litháen sbr. framburð um að hafa komið með Evrur þaðan s.s. flugmiða“. Í svarpósti frá kæranda kom fram að það væri hægt að sjá á bankayfirliti hans hvenær og hversu oft hann hefði verið staddur í Litháen. Kærandi tók fram að allra hans fjármuna hefði verið aflað með lögmætum hætti og hann hefði greitt alla sína skatta. Við meðferð málsins fyrir yfirskattanefnd hefur kærandi lagt áherslu á að hann hafi flutt reiðufé frá Litháen í farangri sínum til Íslands. Kveðst kærandi mikið notast við reiðufé og að um sé að ræða sparnað hans frá liðnum árum en einnig hafi hann fengið endurgreiðslur lána í hendur. Þá hefur kærandi jafnframt fært fram þær skýringar að hann hafi fengið fjármuni frá móður sinni svo og að um afrakstur af sölu bifreiða sé að ræða sem kærandi hafi flutt til Litháen og selt þar.

Vegna athugasemda í kæru þess efnis að kæranda sé ranglega gert að sanna að umræddar greiðslur á bankareikning hans á árunum 2017, 2018 og 2019 feli ekki í sér skattskyldar tekjur skal tekið fram að samkvæmt upphafsákvæði 7. gr. laga nr. 90/2003 teljast til skattskyldra tekna, með þeim undantekningum og takmörkunum er greinir í lögunum, hvers konar gæði, arður, laun og hagnaður sem skattaðila hlotnast og metin verða til peningaverðs og skiptir ekki máli hvaðan tekjurnar stafa eða í hvaða formi þær eru. Síðan eru í dæmaskyni tilgreindar í 7. gr. skattskyldar tekjur í þremur stafliðum. Fyrir liggur að kærandi lagði á árunum 2017, 2018 og 2019 umtalsverðar fjárhæðir inn á bankareikning sinn í reiðufé. Ljóst má vera að greiðslur þessar voru ekki í tengslum við framtaldar tekjur í skattframtölum kæranda árin 2018, 2019 og 2020. Við þessar aðstæður verður uppruni fjármunanna ekki rakinn til rótar án atbeina kæranda. Það leiðir af þessu að það ber undir kæranda að sýna fram á að umræddir fjármunir hafi ekki tilheyrt honum sem tekjur ef hann telur að svo sé háttað. Með öðrum orðum verður að telja réttmætt að skattyfirvöld gangi út frá því að um sé að ræða skattskyldar tekjur kæranda samkvæmt fyrrnefndu lagaákvæði, sem hann hafi ekki gert grein fyrir í skattskilum sínum, nema fram komi af hans hálfu skýringar, sem á verði byggt, á greiðslunum. Skýringar kæranda um að hann hafi aflað fjármuna erlendis og flutt þá með sér í erlendum gjaldeyri frá Litháen til innlagnar í banka hér á landi eru þess eðlis að gera verður þá kröfu að þær séu studdar gögnum.

Í kæru er fundið að því að framfærslueyrir kæranda hafi ekki verið leiddur fram með tölulegum hætti. Ekki verður talið að hér sé um neitt úrslitaatriði að ræða, þótt slíkur útreikningur sé almennt til skýringarauka sé grunur um vantaldar tekjur, enda eru atvik málsins ekki með þeim hætti að ákvörðun skattrannsóknarstjóra um sekt á hendur kæranda standi eða falli með því hvort kærandi teljist hafa haft nægar tekjur sér til framfærslu án tillits til greiðslna sem málið varðar. Er því ekki fallist á nefnda athugasemd kæranda. Ekki verður séð að í kæru komi að öðru leyti fram ábendingar um önnur sérstök rannsóknartilefni sem kærandi telji að gætu hafa haft þýðingu og ekki hafi verið sinnt af hálfu rannsóknaraðila. Gera verður athugasemd við það að skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi ekki leitað eftir yfirliti frá kæranda um hreyfingar á bankareikningi hans í Litháen vegna alls rannsóknartímabilsins, en meðal fylgiskjala með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins er yfirlit vegna áranna 2018, 2019 og 2020 sem lögreglustjórinn á höfuðborgarsvæðinu mun hafa aflað. Meðal gagna sem umboðsmaður kæranda hefur lagt fyrir yfirskattanefnd er yfirlit um hreyfingar á bankareikningi kæranda á árunum 2012 til 2019, þó ekki heildstætt, en gera verður ráð fyrir að þar komi fram allt það um bankaviðskipti kæranda sem hann telur hafa þýðingu í málinu. Að svo vöxnu verður ekki frekar um þetta fengist.

Með rannsókn sinni á skattskilum kæranda leitaðist skattrannsóknarstjóri ríkisins við að leiða fram uppruna greiðslna sem kærandi lagði inn á bankareikning sinn á árunum 2017, 2018 og 2019. Í þessu skyni tók skattrannsóknarstjóri ríkisins skýrslu af kæranda 23. október 2020 þar sem hann var m.a. inntur skýringa á umræddum fjármunum og hvaðan þeir stöfuðu. Svör kæranda eru rakin hér að framan svo og meginatriði skýringa hans sem fram hafa komið á síðari stigum. Engin gögn til stuðnings skýringum kæranda komu fram við meðferð máls hans hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins eða skattrannsóknarstjóra í tengslum við hina kærðu sektarákvörðun. Tekið skal fram að af hálfu kæranda voru hvorki gerðar athugasemdir við frumskýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins sem það embætti sendi honum 3. desember 2020 né við tilkynningu skattrannsóknarstjóra, dags. 21. júní 2021, um fyrirhugaða sektarákvörðun.

Með bréfum umboðsmanns kæranda, dags. 17. janúar 2022 og 13. febrúar 2022, fylgja gögn sem kærandi telur styðja skýringar sínar. Flest þessara gagna fylgdu einnig kæru umboðsmanns kæranda, dags. 9. mars 2022, vegna endurákvörðunar skattrannsóknarstjóra á opinberum gjöldum kæranda gjaldárin 2017, 2018, 2019 og 2020 sökum tekjufærslu umræddra fjármuna svo og húsaleigutekna í skattframtölum kæranda. Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 99/2022, sem var kveðinn upp fyrr í dag, hefur verið tekin afstaða til þessara gagna og komist að þeirri niðurstöðu að þau skýri ekki uppruna þeirra fjármuna sem kærandi lagði inn á bankareikning sinn hér á landi á árunum 2017, 2018 og 2019. Þykir mega vísa til umfjöllunar í nefndum úrskurði um þessi gögn. Eina skjalið sem lagt hefur verið fram í þessu máli, þ.e. vegna sektarákvörðunar skattrannsóknarstjóra, án þess að hafa jafnframt verið borið fram í skattamálinu, er yfirlit Samgöngustofu um bifreiðaeign kæranda á árunum 2005 til 2021 þar sem merkt hefur verið við bifreiðar sem kærandi kveðst hafa flutt til Litháen og selt þar fyrir reiðufé. Afskráning af bifreiðaskrá eða innlögn númera, sem telja verður að beri með sér útflutning bifreiða, er samkvæmt skjali þessu tilgreind á árunum 2007 til 2010. Samkvæmt þessu verður að ætla að hagnaður kæranda af þessum bifreiðaviðskiptum, sem hann hefur raunar ekki upplýst hverju hafi numið, hafi fallið honum í skaut allnokkrum árum áður en kom til hinna umdeildu innlagna fjármuna á íslenskan bankareikning kæranda. Því gildir hið sama um þessar tekjur kæranda og segir í úrskurði yfirskattanefndar nr. 99/2022 um fjármuni sem kærandi kveðst hafa fengið lánaða frá F á árinu 2015 og fengið að gjöf eða láni frá móður sinni á árunum 2006 til 2015. Með sömu rökum og greinir í nefndum úrskurði verður ekki talið að kærandi hafi fært neitt það fram sem rennir stoðum undir það að hann hafi haft fjármuni þessa í sínum fórum í reiðufé allt fram á árin 2017, 2018 og 2019.

Fram er komið að kærandi hafi verið búsettur á Íslandi frá árinu ... Frá þeim tíma hefur kærandi ekki gert grein fyrir neinum erlendum eignum eða tekjum í skattframtölum sínum svo sem kærandi ber nú við að skýri að miklu leyti tilurð þeirra fjármuna sem um teflir í þessum þætti málsins. Þá liggur ekkert fyrir um það í málinu, þrátt fyrir skýringar kæranda um flutning á eigin fjármunum í reiðufé frá Litháen, að hann hafi skipt erlendum gjaldeyri fyrir íslenskar krónur í banka hér á landi. Skýringar kæranda um að hann hafi selt vinum og kunningjum erlendan gjaldeyri í skiptum fyrir íslenskar krónur eru ekki studdar neinum gögnum. Í þessu sambandi skal tekið fram að jafnvel þótt gögnum væri til að dreifa um sölu kæranda á erlendum gjaldeyri er ekki þar með sagt að kærandi gæti talist hafa varpað ljósi á uppruna fjármunanna. Eins og greinir hér að framan, sbr. og niðurstöðu í úrskurði yfirskattanefndar nr. 99/2022, verður ekki talið að kærandi hafi gert neina viðhlítandi grein fyrir þeim fjármunum sem hann kveður sig hafa komið með frá Litháen.

Samkvæmt framansögðu verður ekki ályktað annað en að margnefndar innborganir á bankareikning kæranda beri með sér tekjur sem hann hafi ekki gert grein fyrir í skattframtölum sínum árin 2018, 2019 og 2020. Þegar þess er gætt að engar viðhlítandi skýringar hafa komið fram um eðli umræddra greiðslna verður jafnframt að fallast á með skattrannsóknarstjóra að um ræði tekjur samkvæmt upphafsákvæði 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 9. tölul. C-liðar sömu lagagreinar.

Eins og fram er komið byggja tölulegar niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins á vanframtöldum tekjum kæranda árin 2016, 2017, 2018 og 2019 á upplýsingum um innborganir inn á bankareikning gjaldanda, sbr. fskj. 4.1-4.40, 5.1-5.7, 8.1-8.2, 8.10 og 9.1-9.2 með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Á þessum grundvelli er í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins annars vegar gerð grein fyrir vantöldum tekjum að fjárhæð 5.052.000 kr. árið 2017, 4.942.050 kr. árið 2018 og 7.709.000 kr. árið 2019 og hins vegar vantöldum húsaleigutekjum að fjárhæð 840.000 kr. árið 2016, 960.000 kr. árið 2017 og 1.260.000 kr. árið 2018. Af hálfu kæranda eru ekki gerðar sérstakar athugasemdir við fjárhæðir vantalinna húsaleigutekna að öðru leyti en því að kærandi hefur vísað til þess að ekki hafi verið tekið tillit til leigugreiðslna hans á móti leigutekjum og heldur kærandi því fram að leigugjöld hans hafi numið 2.650.000 kr. Við meðferð málsins fyrir yfirskattanefnd hefur skattrannsóknarstjóri viðurkennt að láðst hafi að taka tillit til greiddrar leigu á árinu 2018 þannig að vantaldar fjármagnstekjur árið 2018 hafi numið 855.000 kr. í stað 1.260.000 kr. og vanframtalinn fjármagnstekjuskattur því verið 94.050 kr. í stað 138.600 kr. umrætt ár., eða 44.550 kr. lægri en skattrannsóknarstjóri byggði á við ákvörðun sektar samkvæmt hinum kærða úrskurði. Hvað þessa fjárhæð varðar byggði skattrannsóknarstjóri á yfirliti yfir bankareikning kæranda, þar sem finna má greiðslur til húsfélags sem merktar eru „leiga“, og leigusamningi milli kæranda og húsfélagsins. Af hálfu kæranda hefur ekkert komið fram sem gefur tilefni til að ætla að leigugjöld kæranda hafi numið hærri fjárhæð. Samkvæmt þessu og að virtum gögnum málsins þykir mega fallast á með skattrannsóknarstjóra að miða beri vantaldar fjármagnstekjur kæranda vegna leigutekna árið 2018 við 855.000 kr. Að öðru leyti en þessu þykir ekkert komið fram sem gefur tilefni til annars en að miða við fjárhæðir tekna samkvæmt skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins.

Samkvæmt því sem hér hefur verið rakið og að öðru leyti með stoð í gögnum málsins þykir bera að fallast á ályktun skattrannsóknarstjóra um að kærandi hafi með saknæmum hætti staðið skil á efnislega röngum skattframtölum árin 2017, 2018, 2019 og 2020 með því að vanrækja að telja fram tekjur af útleigu húsnæðis, sbr. 2. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, og vanrækja að gera grein fyrir öðrum tekjum sem skattskyldar voru samkvæmt 9. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Telst vanálagður tekjuskattur nema 1.263.060 kr. gjaldárið 2018, 1.364.324 kr. gjaldárið 2019 og 1.878.875 kr. gjaldárið 2020. Vanálagt útsvar nam 729.630 kr. fyrsta árið, 717.586 kr. annað árið og 1.119.347 kr. þriðja árið. Þá telst vanálagður fjármagnstekjuskattur nema 84.000 kr. gjaldárið 2017, 96.000 kr. gjaldárið 2018 og 94.050 kr. gjaldárið 2019. Hinar röngu upplýsingar í skattframtölum kæranda árin 2017, 2018, 2019 og 2020 leiddu til lægri álagningar opinberra gjalda hans en vera bar umrædd gjaldár, svo sem greinir í úrskurði skattrannsóknarstjóra, þannig að brot kæranda varða við 1. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. og 2. mgr. 22. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Var skattrannsóknarstjóra því rétt að ákvarða kæranda sekt vegna brota á greindum lögum.

Samkvæmt breytingum á refsiákvæðum skattalaga, sem gerðar voru með lögum nr. 42/1995 og tóku gildi 9. mars 1995, skal sekt aldrei vera lægri en sem nemur tvöfaldri þeirri skattfjárhæð sem undan var dregin, þó að teknu tilliti til álags. Við ákvörðun sektarfjárhæðar þótti skattrannsóknarstjóra ástæða til að líta til þeirra íþyngjandi áhrifa á gang málsins sem urðu vegna breytinga á lögum nr. 29/2021, þ.e. vísunar málsins til sektarmeðferðar hjá yfirskattanefnd og frávísunar málsins þaðan, og ákvarða kæranda sekt nokkuð undir lögbundnu lágmarki sektarrefsingar. Við meðferð málsins fyrir yfirskattanefnd hefur skattrannsóknarstjóri sem fyrr segir viðurkennt að láðst hafi að taka tillit til greiddrar leigu á árinu 2018 þannig að fjármagnstekjuskattur hafi numið 44.550 kr. lægri fjárhæð umrætt ár en skattrannsóknarstjóri byggði á við sektarákvörðun sína. Þegar litið er til ákvarðaðrar sektarfjárhæðar, sem er eins og fram er komið undir lögbundnu lágmarki fésektarrefsingar samkvæmt lögum nr. 90/2003 og nokkuð lægri en hún væri samkvæmt lögbundnu lágmarki sektar að teknu tilliti til lækkunar á fjármagnstekjuskatti gjaldárið 2019, þykir hvorki nefnd lækkun né annað það sem fram hefur komið í málinu gefa tilefni til að hreyfa við ákvörðun skattrannsóknarstjóra um fjárhæð sektar.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.