Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, fimmtudaginn 4. maí, er tekið fyrir mál nr. 27/2023; kæra A, dags. 8. febrúar 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2022. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 8. febrúar 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 8. nóvember 2021, vegna álagningar opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022. Í kærunni kemur fram að kæruefni málsins sé lækkun gjaldfærðs bifreiðakostnaðar í skattskilum kæranda umrætt ár. Er þess krafist í kærunni að skattframtal kæranda árið 2022 verði lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda hans umrætt gjaldár.

II.

Málavextir eru þeir að af hálfu kæranda var ekki talið fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 2022 og sætti kærandi af þeim sökum áætlun skattstofna við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2022, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Skattframtal kæranda árið 2022 barst ríkisskattstjóra 4. maí 2022 og var tekið til meðferðar sem kæra á álagningu gjalda samkvæmt ákvæði 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003. Í landbúnaðarskýrslu (RSK 4.08) með skattframtalinu vegna sauðfjár- og geitaræktar var færður til gjalda bifreiðakostnaður að fjárhæð 4.445.750 kr.

Áður en ríkisskattstjóri tók kæruna til afgreiðslu ritaði hann kæranda bréf, dags. 17. ágúst 2022, þar sem ríkisskattstjóri skoraði á kæranda að gera ítarlega grein fyrir akstri í þágu atvinnurekstrar á árinu 2021 þar sem tíunduð væru aksturstilefni, tíðni akstursferða, vegalengdir á helstu akstursleiðum og tölulegur útreikningur á kílómetrafjölda sem talinn væri í þágu rekstrarins. Þá skyldi rökstutt á hvaða grundvelli skipting aksturs milli rekstrar og eigin nota væri gerð. Var í þessu efni vísað til ákvæðis um frádrátt rekstrarkostnaðar í 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003. Þá var þess getið í bréfinu að bifreiðakostnaður væri vegna sex bifreiða, svo sem nánar var sundurliðað með tilliti til aksturs hverrar bifreiðar og gjaldfærðs kostnaðar.

Í svarbréfi kæranda, dags. 5. september 2022, kom fram að mestur hluti gjaldfærðs bifreiðakostnaðar væri vegna útseldrar viðgerðarvinnu kæranda frá búi sínu, en kærandi væri vélvirki að mennt. Kærandi hefði farið alls 206 ferðir milli M og K á árinu 2021 vegna vinnu fyrir X ehf. og Y ehf., þ.e. viðgerða og viðhalds á vélum, svo sem nánar var rakið. Auk þess væri um að ræða 37 ferðir í P-kaupstað og 28 ferðir í T-fjörð. Akstur vegna sauðfjárbúsins væri að mestu ferðir á E og þar sem þær ferðir nýttust einnig í eigin þágu hefði aðeins verið færður til gjalda helmingur kostnaðar vegna þeirra. Þá var getið ferða vegna smalamennsku, slátrunar búfjár og vegna búvéla sem kærandi hefði gert upp. Vinnu við viðhald girðinga hefði fylgt akstur, svo sem nánar greindi. Loks væri nokkur akstur vegna ýmiss konar snúninga, svo sem vegna skipulags smalamennsku og funda hjá búnaðarfélagi. Var vísað til meðfylgjandi sundurliðunar á akstri sex bifreiða á árinu 2021 þar sem tilgreind voru ýmis aksturserindi og gerð töluleg grein fyrir akstri. Kom þar fram að af heildarakstri bifreiðanna 72.000 km næmi akstur í þágu rekstrar 46.000 km og akstur í eigin þágu 26.000 km.

Með kæruúrskurði, dags. 8. nóvember 2022, féllst ríkisskattstjóri á að leggja síðbúið skattframtal kæranda árið 2022 til grundvallar álagningu opinberra gjalda umrætt gjaldár í stað áætlunar, en að gerðri þeirri breytingu að lækka gjaldfærðan bifreiðakostnað að álitum um 1.500.000 kr. eða úr 4.445.750 kr. í 2.945.750 kr. Í úrskurðinum tók ríkisskattstjóri fram að ákvæði 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 um frádrátt rekstrarkostnaðar frá tekjum væri heimildarákvæði og bæri undir skattaðila að sýna fram á að skilyrðum frádráttar væri fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands 30. janúar 1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 (H 1997:759). Benti ríkisskattstjóri á að tilfærður akstur í þágu atvinnurekstrar næmi 46.000 km í skattskilum kæranda vegna ársins 2021, en hefði numið 22.000 km vegna ársins 2020 og 32.000 km vegna ársins 2019. Tekjur af atvinnurekstri væru svipaðar milli ára eða 18.657.809 kr. í landbúnaðarskýrslu árið 2019, 21.845.282 kr. í landbúnaðarskýrslu árið 2020 og 18.566.946 kr. í landbúnaðarskýrslu árið 2021. Að virtu umfangi starfseminnar virtist kostnaður vegna bifreiða færður úr hófi fram eða um 126 km á dag alla daga ársins. Fram komnar skýringar þættu ekki styðja þennan mikla aksturskostnað. Væri gjaldfærður kostnaður því lækkaður um 1.500.000 kr. Með þeirri breytingu væri innsent skattframtal lagt til grundvallar álagningu. Leiddi breytingin til þess að rekstrarhagnaður ársins yrði 487.455 kr. í stað rekstrartaps að fjárhæð 1.012.545 kr. og færðist hagnaðurinn til lækkunar eldra rekstrartapi.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi og að álagning opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022 verði byggð á innsendu skattframtali óbreyttu. Kemur fram að kærandi hafi látið í té ítarlegar skýringar á akstri í þágu atvinnurekstrar á árinu 2021 við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra, sbr. bréf kæranda, dags. 5. september 2022. Þrátt fyrir þetta sé staðhæft í úrskurði ríkisskattstjóra að skýringar styðji ekki gjaldfærðan aksturskostnað, án nokkurs frekari rökstuðnings og án þess að beðið hafi verið um nánari upplýsingar, t.d. um ferðadaga eða gögn frá verkkaupum. Þá séu engin rök færð fyrir því hvernig fjárhæðin 1.500.000 kr. sé fengin. Verði því ekki annað ráðið en að um geðþóttaákvörðun sé að ræða. Vegna skorts á rökstuðningi í úrskurði ríkisskattstjóra sé vandkvæðum bundið að taka til varna að öðru leyti en að mótmæla mati ríkisskattstjóra.

IV.

Með bréfi, dags. 28. febrúar 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 20. mars 2023, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum vegna umsagnar ríkisskattstjóra og áréttað áður fram komin sjónarmið. Þá er þess krafist í bréfinu að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Bréfinu fylgja gögn til stuðnings þeirri kröfu, þ.e. afrit af reikningi og kvittun fyrir millifærslu.

V.

Ágreiningur í máli þessu lýtur að þeirri breytingu ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda árið 2022 með kæruúrskurði, dags. 8. nóvember 2022, sbr. og bréf ríkisskattstjóra, dags. 17. ágúst 2022, að lækka gjaldfærðan bifreiðakostnað í landbúnaðarskýrslu (RSK 4.08) um 1.500.000 kr. eða úr 4.445.750 kr. í 2.945.750 kr. Eins og fram er komið taldi kærandi ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 2022 og sætti því áætlun ríkisskattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2022. Skattframtal kæranda árið 2022 barst ríkisskattstjóra hinn 4. maí 2022. Með bréfi, dags. 17. ágúst 2022, krafði ríkisskattstjóri kæranda um skýringar á gjaldfærðum bifreiðakostnaði og bárust þær með bréfi kæranda, dags. 5. september 2022, sbr. kafla II hér að framan. Ríkiskattstjóri tók hið innsenda skattframtal sem kæru, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og kvað upp kæruúrskurð hinn 8. nóvember 2022 þar sem hann féllst á að leggja skattframtalið til grundvallar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022 í stað áætlunar, en að gerðri fyrrgreindri breytingu á gjaldfærðum bifreiðakostnaði. Eins og skattframtalið bar að samkvæmt þessu var ríkisskattstjóri ekki bundinn af fyrirspurnar- og tilkynningarákvæðum 96. gr. laga nr. 90/2003 hygðist hann breyta skattframtalinu eða vefengja það í heild sinni eða hluta. Ríkisskattstjóra bar hins vegar að rökstyðja úrskurðinn, þ.m.t. þær breytingar sem hann gerði á framtalinu, sbr. 5. málsl. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003 og 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 um efni rökstuðnings, og sjá til þess samkvæmt rannsóknarreglu 10. gr. síðastnefndra laga að málið væri nægjanlega upplýst væru ákvarðanir teknar sem krefðust slíks.

Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er heimilt að draga rekstrarkostnað frá tekjum lögaðila og þeim tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, „það er þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við ... og það sem varið er til tryggingar og viðhalds á eignum þeim er arð bera í rekstrinum“. Það ber undir skattaðila að sýna fram á að skilyrðum frádráttar samkvæmt ákvæðinu sé fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. janúar 1997 í málinu nr. 3/1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 í málinu nr. 163/1997 (H 1997:759). Almennur kostnaður vegna heimilis og fjölskyldu og annarra persónulegra þarfa er ekki frádráttarbær. Kostnaður vegna aksturs bifreiðar í eigin þágu, þ.m.t. akstur til og frá vinnu, telst ekki frádráttarbær rekstrarkostnaður samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, sbr. t.d. úrskurð yfirskattanefndar nr. 334/2009.

Gjaldfærður bifreiðakostnaður í landbúnaðarskýrslu með skattframtali kæranda árið 2022 nam 4.445.750 kr. samkvæmt því sem fram kemur í gögnum málsins. Með bréfi sínu til kæranda, dags. 17. ágúst 2022, lagði ríkisskattstjóri fyrir kæranda með vísan til 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 að gera ítarlega grein fyrir akstri í þágu atvinnurekstrar á árinu 2021 þar sem tíunduð væru aksturstilefni, tíðni akstursferða, vegalengdir á helstu akstursleiðum og tölulegur útreikningur á kílómetrafjölda sem talinn væri í þágu rekstrarins. Ennfremur skyldi rökstutt á hvaða grundvelli skipting aksturs milli rekstrar og eigin nota væri gerð. Var þess getið í bréfi ríkisskattstjóra að gjaldfærður kostnaður væri vegna alls sex bifreiða. Í svarbréfi kæranda, dags. 5. september 2022, kom fram að mestur hluti aksturs í þágu rekstrar væri vegna starfa kæranda við viðgerðir og viðhald á vélum og tækjum. Fylgdi bréfinu yfirlit yfir akstur bifreiðanna þar sem fram kom að af heildarakstri 72.000 km næmi akstur í þágu rekstrar 46.000 km og akstur í eigin þágu 26.000 km, svo sem sundurliðað var á einstakar bifreiðar. Var gerð grein fyrir aksturserindum og 384 ferðum á árinu 2021, en þar af voru flestar ferðir vegna viðgerðarvinnu fyrir X ehf. og Y ehf. Var tilgreint að 206 ferðir hefðu verið farnar milli M í S-hreppi og K af þessu tilefni auk 37 ferða í P-kaupstað og 28 ferða í T-fjörð. Þá voru tilgreindar 100 ferðir milli M og K vegna búrekstrar. Um annan akstur í þágu rekstrar kom m.a. fram að ferðir hefðu verið farnar á V vegna smalamennsku, tvær ferðir á S vegna slátrunar, ein ferð til Reykjavíkur vegna kaupa á keðjudreifara og ferðir vegna girðingarvinnu og annars konar snúninga, t.d. vegna stjórnarfunda í búnaðarfélagi þar sem kærandi sæti í stjórn.

Með hinum kærða úrskurði lækkaði ríkisskattstjóri gjaldfærðan bifreiðakostnað kæranda að álitum um 1.500.000 kr., eins og áður greinir. Fyrir þeirri lækkun gjaldfærslu færði ríkisskattstjóri ekki önnur rök en þau að tilfærður akstur í þágu atvinnurekstrar hefði aukist milli ára í skattskilum kæranda á meðan rekstrartekjur væru svipaðar og að kostnaður virtist úr hófi fram miðað við umfang starfseminnar. Vék ríkisskattstjóri í engu að fram komnum skýringum kæranda á akstrinum í bréfi hans, dags. 5. september 2022, sem hér að framan eru raktar. Kom m.a. ekkert fram um það af hálfu ríkisskattstjóra á hverju mat hans á akstri bifreiðanna í þágu atvinnurekstrar kæranda væri byggt. Þótt taka megi undir með ríkisskattstjóra að gjaldfærður bifreiðakostnaður í skattskilum kæranda hafi gefið tilefni til athugunar, m.a. með tilliti til þess hvort um væri að ræða akstur milli heimilis og vinnustaðar að einhverju leyti, sbr. til hliðsjónar úrskurð yfirskattanefndar nr. 33/2002, verður ekki talið að hin kærða lækkun gjaldaliðarins hafi verið rökstudd með fullnægjandi hætti af hendi ríkisskattstjóra, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003 og ákvæði um efni rökstuðnings í 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, enda þykir verulega skorta á að ríkisskattstjóri hafi tekið fram komnar skýringar kæranda á akstri bifreiðanna til viðhlítandi úrlausnar. Eins og málið liggur fyrir verður að telja að um verulega annmarka á málsmeðferð ríkisskattstjóra sé að tefla. Af þeim sökum verður að ómerkja hina umdeildu lækkun gjaldfærðs bifreiðakostnaðar í skattskilum kæranda gjaldárið 2022. Með úrskurði þessum er þá ekki tekin nein efnisleg afstaða til ágreiningsefnis málsins.

Af hálfu kæranda er gerð krafa um að honum verði úrskurðaður málskostnaður úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998 og 6. gr. laga nr. 69/2021, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins ber að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli fyrrgreinds lagaákvæðis. Samkvæmt framlögðum gögnum sem fylgdu bréfi kæranda til yfirskattanefndar, dags. 20. mars 2023, nemur kostnaður kæranda af meðferð málsins 60.000 kr. að meðtöldum virðisaukaskatti vegna tveggja klukkustunda vinnu umboðsmanns kæranda við málið. Til þess er að líta að samhliða máli kæranda rekur umboðsmaður kæranda tvö önnur mál fyrir yfirskattanefnd þar sem sakarefni er samkynja, þ.e. lækkun gjaldfærðs bifreiðakostnaðar. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 40.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð:

Hin kærða lækkun gjaldfærðs bifreiðakostnaðar í skattskilum kæranda gjaldárið 2022 er felld úr gildi. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 40.000 kr.