Úrskurður ríkisskattanefndar

I.

Málavextir eru í stuttu máli þeir, að í framhaldi af athugun skattstjóra á tekjuskráningu og söluskattsskilum kæranda rekstrarárin 1983, 1984, 1985, 1986 og 1987 tók hann fyrir þann 21. júlí 1989 að endurákvarða kæranda, sem er rafverktaki, sölugjald vegna áðurgreindra tímabila. Í ljós hefðu komið vanskil „vegna tiltekinna tilboðsverka og vegna annarra verka í september 1986“ og hefðu þau verið fólgin í því í fyrsta lagi, að kærandi hefði ekki gert skil á sölugjaldi af tekjum vegna tilboðsverka fyrr en í desember á því ári, sem hann hafi talið verki lokið, og í öðru lagi, að engri söluskattsskýrslu hefði verið skilað fyrir september árið 1986, en veltuáætlun skattstjóra reynst 45.692 kr. lægri en tekjuskráningargögn kæranda hefðu sýnt. Varðandi tilboðsverkin tók skattstjóri fram að eðlilegt þætti að leiða þá reglu af 2. mgr. 2. gr. laga um söluskatt „að skil á söluskatti miðist við þau uppgjör í verkum eftir stöðu þeirra sem verða grundvöllur greiðslu verkkaupa til verktaka þó að verkinu í heild samkvæmt verksamningi sé eigi lokið.“ Þá vitnaði skattstjóri í bréf fjármálaráðuneytisins til Félags ráðgjafarverkfræðinga, dags. 7. október 1987, þar sem m.a. ofangreind sjónarmið kæmu fram um skil verkfræðinga á sölugjaldi af verktökum. Í öllum þeim tilboðsverkum, sem um ræddi í málinu, hafi greiðslur til kæranda „verið inntar af hendi í samræmi við svonefnd verkstöðuuppgjör“, þær inntar af hendi „samkvæmt nákvæmlega útlistaðri verkstöðu og þá um leið greiðsla á söluskatti“, sem kæranda hafi borið að skila til viðkomandi innheimtumanns ríkissjóðs á gjalddaga þess mánaðar sem greiðsla tilheyrði. Framangreind endurákvörðun var kærð til skattstjóra með kæru, dags. 31. júlí 1989, og boðað að rökstuðningur yrði sendur síðar. Sá rökstuðningur hafði ekki borist skattstjóra þann 15. september 1989 sem af þeim sökum kvað upp þann úrskurð að kærunni skyldi vísað frá.

II.

Af hálfu kæranda hefur kæruúrskurði skattstjóra verið skotið til ríkisskattanefndar með kæru, dags. 29. september 1989, og fylgdi henni kröfugerð í bréfi, dags. 3. janúar 1990.

Er þess krafist að umrædd ákvörðun skattstjóra verði felld niður. Rökstuðningur umboðsmanns kæranda fyrir þeirri kröfu er svohljóðandi:

„Málavextir eru þeir að rannsóknardeild Skattstofu Reykjanesumdæmis athugaði tekjuskráningu og söluskattsskil umbj. míns ofangreind ár og komst að þeirri niðurstöðu að vanskil væru á söluskatti téð ár vegna tiltekinna tilboðsverka og að söluskattsskýrslu fyrir september 1986 hafi aldrei verið skilað.

Þess er að geta að gerð var grein fyrir veltu september 1986 á samanburðarblaði söluskatts sem fylgdi ársreikningi 1986.

Í þessu máli er einungis ágreiningur um hvenær beri að telja fram til söluskatts tekjur af tilboðsverkum, en skv. 2. mgr. 2. gr. laga um söluskatt segir að hver sá, sem selur eða afhendir í [atvinnuskyni] vinnu og þjónustu, með þeim takmörkunum sem gerðar eru í lögum þessum skal innheimta söluskatt skv. 1. málsgr. og standa skil á honum í ríkissjóð. Umbj. minn telur að hann hafi í einu og öllu staðið við þau lagaákvæði.

Umbj. minn telur að honum sé heimilt að haga söluskattsuppgjöri sínu á þann hátt að ef þjónusta er innt af hendi á fleiri en einu uppgjörstímabili, sé heimilt að telja tekjur vegna hennar fram, á því tímabili sem henni lýkur. Þannig hefur umbj. minn hagað sínu uppgjöri bæði er varðar uppgjör til söluskatts svo og til tekjuskatts.

Skattstjóri Reykjanesumdæmis hefur komist að þeirri niðurstöðu að umbj. mínum beri að telja fram til söluskatts innborganir vegna ofangreindra verka þó svo að þeim hafi ekki verið lokið. Til grundvallar tekjufærslu styðst skattstjóri við yfirlit er sýnir greiðslustöðu verks milli verkkaupa og verksala og getur það yfirlit ekki talist grundvöllur söluskattsskila í bókhaldi umbj. míns, enda sýnir það yfirlit aðeins hvað framkvæmt hefur verið skv. samningi, útreikning verðbóta og geymslufé svo og hvað áður hefur verið greitt. Á þessum yfirlitum kemur ekki fram stofn sem hægt er að byggja söluskattsuppgjör fyrr en verki lýkur þannig að ljóst sé hvaða verkþættir voru lagðir í verkið.

Í úrskurði skattstjóra, dags. 21. júlí 1989, kemur eftirfarandi m.a. fram: „Í bréfi fjármálaráðuneytisins til Félags ráðgjafarverkfræðinga, dags. 7. október 1987, kemur fram eftirfarandi túlkun:

„Vegna liðar 3 er rétt að taka fram að almennt ber að skila söluskatti á því uppgjörstímabili sem þjónustan er innt endanlega af hendi (þ.e. afhent) eða reikningur er gerður hvort sem fyrra er. Sama á við um sérstakan söluskatt. Hvenær þjónusta telst endanlega innt af hendi fer hverju sinni eftir eðli þjónustunnar og þeim samningum sem um hana hafa verið gerðir eða venjur segja til um. Skv. framansögðu ber verkfræðingi að reikna og innheimta söluskatt í síðasta lagi í þeim mánuði sem hann telst endanlega hafa innt þjónustuna af hendi. Geri verkfræðingur hins vegar viðskiptamanni sínum reikning mánaðarlega ber honum að reikna og innheimta söluskatt af þeirri þjónustu sem reikningurinn lýtur að og skila honum í ríkissjóð á næsta gjalddaga, þó svo að verkefninu sé ekki lokið.“

III.

Með bréfi, dags. 20. febrúar 1991, gerir ríkisskattstjóri svofellda kröfu í máli þessu fyrir hönd gjaldkrefjanda:

„Eins og fram kemur í málinu snýst ágreiningur kæranda og skattstjóra um á hvaða tímamarki beri að tekjufæra greiðslur fyrir unnin verk og gera skil á innheimtum söluskatti þeirra vegna.

Ríkisskattstjóri telur að ekkert hafi komið fram í málinu sem hnekki úrskurði skattstjóra um umrætt tímamark. Með vísan til þessa og að öðru leyti til málsgagna er gerð krafa um að ákvörðun skattstjóra um sölugjald áranna 1983-1987 ásamt álagi standi óbreytt.“

IV.

Í máli þessu var eingöngu um það deilt, hvort skila beri söluskatti í takt við innborganir samkvæmt verksamningi eða í lok verksamninga. Engin sérstök ákvæði eru í söluskattslögum hvernig með innborganir á verksamninga skuli fara. Ber því í samræmi við 1. mgr. 28. gr. laganna að taka mið af tekjufærslu slíkra verksamninga samkvæmt ákvæðum laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Hefur sú aðferð verið viðurkennd af skattyfirvöldum að tekjufæra megi verksamninga til ákvörðunar tekjuskattsstofns við lok þeirra í stað verkáfanga. Kærandi hefur notfært sér þessa heimild. Með vísan til úrskurðar ríkisskattanefndar nr. 573/1991 varðandi tekjufærslu verksamninga kæranda, var söluskattsskyld velta vegna verksamnings um hús Y fjárhæð 1.261.718 kr. skattskyld í október 1984 í stað desember 1986, söluskattsskyld velta vegna A 940.125 kr. skattskyld í desember 1986 í stað mars 1987 og söluskattsskyld velta vegna verksamnings vegna B 25.746 kr. í ágúst 1986 í stað apríl 1987. Að öðru leyti ber að fallast á kröfu kæranda.