Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, miðvikudaginn 24. maí, er tekið fyrir mál nr. 11/2023; kæra A, dags. 25. janúar 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2022. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 25. janúar 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 25. október 2022, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2022. Er kæruefnið sú ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurðinum að hafna kröfu kæranda um frádrátt frá tekjuskattsstofni vegna fjárfestingar í einkahlutafélagi, sbr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi og að kæranda verði ákvarðaður frádráttur frá tekjuskattsstofni gjaldárið 2022 vegna fjárfestingar hans í T ehf. á árinu 2021. Til vara er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði ómerktur vegna annmarka á málsmeðferð embættisins, sbr. ákvæði 7., 10. og 12. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. ákvæði 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að í athugasemdareit í skattframtali árið 2022 gerði kærandi grein fyrir því að við hlutafjáraukningu á árinu 2021 hefði kærandi keypt hlutabréf í T ehf. Kom fram að félaginu hefði þó láðst að afla staðfestingar ríkisskattstjóra á skattfrádrætti vegna einstaklinga sem tekið hefðu þátt í hlutafjáraukningunni og að óskað hefði verið eftir afturvirkri skráningu af því tilefni. Skattframtalinu fylgdi m.a. yfirlit um fjárfestingu í hlutafjáraukningu (RSK 3.29) þar sem fram kom að kærandi hefði keypt hlutabréf að nafnverði 24.000 kr. í S ehf. fyrir 300.000 kr. þann 1. júlí 2021 og að heimill frádráttur (75%) næmi 225.000 kr.

Með bréfi til kæranda, dags. 19. maí 2022, var kæranda tilkynnt um að beiðni hans um frádrátt frá tekjuskattsstofni vegna fjárfestingar í T ehf. á árinu 2021 væri hafnað þar sem engin umsókn hefði borist frá félaginu vegna fyrirhugaðrar aukningar á hlutafé, eins og lög gerðu ráð fyrir. Þá væri engin heimild fyrir því að veita staðfestingu með afturvirkum hætti.

Með kæru, dags. 23. ágúst 2022, mótmælti kærandi álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2022, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í kærunni kom fram að samkvæmt birtum upplýsingum á vefsvæði Skattsins hefði T ehf. hlotið staðfestingu á því að kaup á hlutabréfum við hlutafjáraukningu gætu veitt einstaklingum rétt til skattfrádráttar. Kærandi hefði fjárfest í hlutabréfum í félaginu að nafnverði 13.580 kr. á genginu 352. Við álagningu gjalda gjaldárið 2022 hefði þó ekki verið tekið tillit til þess að T ehf. hefði hlotið staðfestingu ríkisskattstjóra. Væri því farið fram á að álagningin yrði leiðrétt og heimilaður frádráttur vegna fjárfestingar í hlutafjáraukningu T ehf., sbr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003.

Með kæruúrskurði, dags. 25. október 2022, hafnaði ríkisskattstjóri kröfu kæranda. Í úrskurðinum gerði ríkisskattstjóri grein fyrir lagagrundvelli málsins og rakti ákvæði 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 4. gr. laga nr. 79/2016. Tók ríkisskattstjóri fram að kæranda hefði verið ákvarðaður skattfrádráttur vegna fjárfestinga í T ehf. á árinu 2020 í skattframtali hans árið 2021, sbr. umsókn félagsins um staðfestingu sem samþykkt hefði verið 16. apríl 2020, sbr. heimasíðu Skattsins. Samkvæmt upplýsingum frá kæranda hefði félagið ráðist í hlutafjáraukningu á árinu 2021, en láðst að senda umsókn til Skattsins vegna hennar. Þar sem engin umsókn hefði borist frá félaginu vegna hækkunar hlutafjár á árinu 2021 og engri heimild til að dreifa til að veita staðfestingu afturvirkt yrði að hafna kröfu kæranda.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar kemur fram að af hálfu T ehf. hafi ekki verið sótt um staðfestingu ríkisskattstjóra vegna hlutafjáraukningar á árinu 2021 þar sem félagið og fyrirsvarsmenn þess hafi ekki talið þörf á því þar sem fyrri umsókn væri enn í gildi. Við framtalsskil á árinu 2022 hafi komið í ljós að ríkisskattstjóri teldi þörf á nýrri umsókn og hafi hún í kjölfarið verið send embættinu. Sé því þannig ranglega haldið fram í úrskurði ríkisskattstjóra að engin umsókn hafi borist frá félaginu og því ljóst að ekki hafi verið gætt að rannsóknarskyldum við meðferð málsins, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá megi deila um það, í ljósi orðalags ákvæðis 12. tölul. 3. mgr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, hvort skilja beri ákvæðið svo að sækja þurfi um staðfestingu í hvert sinn sem ráðist sé í hlutafjárhækkun. Lagaákvæðið megi þannig skilja með tvennum hætti og við slíkar aðstæður hafi í réttarframkvæmd þótt varhugavert að túlka ákvæði þröngt eða ljá því íþyngjandi vægi, sérstaklega á sviði skattaréttar.

Í kærunni er vikið að eftirlits- og upplýsingahlutverki ríkisskattstjóra vegna þess skattfrádráttar sem um ræðir og upplýsingum og leiðbeiningum á vef embættisins um þau fyrirtæki sem hlotið hafi staðfestingu og reglur er gildi um frádráttinn. Er bent á að þær upplýsingar séu nú með allt öðru sniði en verið hafi á árinu 2021 þegar kærandi hafi fjárfest í T ehf. Þá hafi verið að finna lista á heimasíðu Skattsins yfir fyrirtæki með staðfestingu og enginn greinarmunur verið gerður eftir því á hvaða ári staðfesting hafi verið veitt eða að staðfesting gilti aðeins fyrir tiltekið tekjuár. Kærandi hafi því haft lögmætar og réttmætar væntingar til þess að fjárfesting hans veitti rétt til skattfrádráttar. Þá hafi T ehf. verið getið meðal félaga með staðfestingu í framtalsleiðbeiningum fyrir árið 2022. Ennfremur hafi orðalag leiðbeininga til félaga á heimasíðu Skattsins verið misvísandi þar sem sú krafa, að sprotafyrirtæki skyldu árlega sækja um staðfestingu á nýjan leik, hafi verið felld úr gildi á árinu 2019. Þar sem leiðbeiningar ríkisskattstjóra á greindum tíma hafi þannig bæði verið misvísandi og ruglingslegar hafi embættið vanrækt lögbundnar leiðbeiningar- og upplýsingaskyldur sínar, sbr. 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, og sé varhugavert að láta kæranda bera hallann af hinum röngu og ófullnægjandi leiðbeiningum. Sé því farið fram á að kæranda verði ákvarðaður skattfrádráttur við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2022.

IV.

Með bréfi, dags. 28. febrúar 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögninni er skírskotað til ákvæðis 12. tölul. 3. mgr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003 og ítrekað að þar sem engin umsókn hafi borist frá T ehf. vegna tekjuársins 2021 hafi umsókn kæranda um skattfrádrátt verið hafnað. Þá hafi félagið ekki staðið skil á upplýsingum um þátttakendur í hlutafjáraukningu á árinu 2021 sem borið hafi að skila í janúar 2022. Það sé álit ríkisskattstjóra að frádráttur einstaklinga vegna fjárfestinga eigi einungis við þegar búið sé að sækja um staðfestingu áður en farið sé í hlutafjáraukningu.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 1. mars 2023, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og kæranda gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Kæra í máli þessu varðar kæruúrskurð ríkisskattstjóra, dags. 25. október 2022, vegna álagningar opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022. Er kæruefnið sú ákvörðun ríkisskattstjóra að hafna kröfu kæranda um frádrátt frá tekjuskattsstofni vegna fjárfestingar í einkahlutafélagi á árinu 2021, sbr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Samkvæmt því sem fram er komið keypti kærandi hluti í T ehf. að nafnverði 13.580 kr. á genginu 352 eða fyrir 4.780.160 kr. við hlutafjáraukningu í félaginu á árinu 2021. Höfnun ríkisskattstjóra byggðist á því að umrætt félag hefði ekki hlotið staðfestingu embættisins á því að skilyrði 3. mgr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. væru uppfyllt vegna hlutafjáraukningar á árinu 2021, sbr. ákvæði 12. tölul. málsgreinarinnar, og gæti engu breytt um það þótt félagið hefði sótt um og hlotið staðfestingu ríkisskattstjóra vegna fyrri hlutafjáraukningar sem fram fór á árinu 2020.

Samkvæmt ákvæði 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, má við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2022 draga frá tekjum manna, sem ekki eru tengdar atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, allt að 50% frá tekjuskattsstofni einstaklings, sbr. 1. og 3. gr. laganna, að viðbættum fjármagnstekjum, af fjárhæð sem hann sýnir fram á að sé til komin vegna fjárfestinga í hlutafélagi eða einkahlutafélagi á árinu 2021 sem uppfyllir skilyrði 2. og 3. mgr. ákvæðisins. Kemur fram að fyrst skuli dregið frá stofni til tekjuskatts og síðan fjármagnstekjuskattsstofni, að teknu tilliti til frítekjumarks vegna vaxta- og leigutekna. Til þess að einstaklingur geti nýtt sér heimild til frádráttar samkvæmt 1. mgr. þurfi öll eftirfarandi skilyrði 2. mgr. ákvæðisins að vera uppfyllt sem talin eru í sex töluliðum í lagagreininni. Eru m.a. sett skilyrði um lágmark og hámark fjárfestingar einstaklings á almanaksári, sbr. 1. og 2. tölul. ákvæðisins, og að einstaklingur geti sýnt fram á að fjárfesting hafi verið að fullu greidd, sbr. 3. tölul. Þá er skilyrði að fjárfestingin sé til komin vegna hlutafjáraukningar í félagi, sbr. 4. tölul., og að félag skili lista til ríkisskattstjóra yfir þátttakendur hlutafjáraukningarinnar og aukningin sé skráð í hlutafélagaskrá, sbr. 5. tölul. Greind ákvæði um frádrátt vegna hlutabréfakaupa voru lögtekin með 4. gr. laga nr. 79/2016, um breytingu á ýmsum lögum til að styðja við fjármögnun og rekstur nýsköpunarfyrirtækja og smærri fyrirtækja í vexti.

Í 3. mgr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003 eru til viðbótar sett ýmis skilyrði sem félag samkvæmt 1. mgr. greinarinnar þarf að uppfylla. Lúta þau skilyrði m.a. að hlutafjáraukningu félags og ráðstöfun andvirðis hlutafjáraukningarinnar, sbr. 10. og 11. tölul. málsgreinarinnar. Samkvæmt 12. tölul. ákvæðisins skal félag áður en hlutafjáraukning fer fram fá staðfestingu ríkisskattstjóra á því að öll skilyrði málsgreinarinnar séu uppfyllt. Sækja skal um staðfestinguna á því formi sem ríkisskattstjóri ákveður og getur hann krafið félagið um öll nauðsynleg gögn vegna hennar. Ríkisskattstjóri skal halda sérstaka skrá yfir þau félög sem hljóta staðfestingu samkvæmt ákvæði þessu og skal hún birt á vefsvæði ríkisskattstjóra.

Samkvæmt framansögðu er skilyrði skattfrádráttar vegna fjárfestingar í hluta- eða einkahlutafélagi samkvæmt 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003 að fjárfestingin sé til komin vegna hlutafjáraukningar í félaginu og ýmis frekari skilyrði sett sem m.a. lúta að fjárfestingunni sem slíkri og hlutafjáraukningu hlutaðeigandi félags, sbr. hér að framan. Að þessu athuguðu fer ekki á milli mála að afla þurfi staðfestingar ríkisskattstjóra vegna fyrirhugaðrar hlutafjáraukningar hverju sinni til að fá viðurkenndan skattfrádrátt, svo sem gert er ráð fyrir í ákvæði 12. tölul. 3. mgr. 1. tölul. B-liðar 1. mgr. 30. gr. laganna. Verður ekki tekið undir með kæranda að áhöld séu um túlkun ákvæðisins að þessu leyti. Geta meintir hnökrar á leiðbeiningum á vef ríkisskattstjóra hvað þetta snertir, sem lýst er í kæru til yfirskattanefndar, ekki leitt til þess að kæranda verði ákvarðaður frádráttur af þeim sökum, enda eru lagaskilyrði frádráttarins ekki til staðar með því að staðfestingar var ekki aflað áður en hlutafjáraukning fór fram á árinu 2021. Þá verður ekki séð að rannsókn málsins hafi verið áfátt af hendi ríkisskattstjóra, sbr. rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, enda lá fyrir við álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022 að staðfestingar ríkisskattstjóra hefði ekki verið aflað vegna umræddrar hlutafjáraukningar í T ehf. á árinu 2021.

Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna kröfu kæranda um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði, sbr. ákvæði 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.