Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, fimmtudaginn 8. júní, er tekið fyrir mál nr. 40/2023; kæra A, Belgíu, dags. 16. febrúar 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2021 og 2022. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 16. febrúar 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 7. desember 2022, vegna erindis kæranda til embættisins frá 19. nóvember 2022. Laut erindið að því að fallist yrði á frádrátt kostnaðar á móti fengnum námsstyrkjum (Erasmus styrkjum) sem kæranda hefði hlotnast á árunum 2020 og 2021. Með úrskurðinum féllst ríkisskattstjóri á frádrátt kostnaðar vegna ferða og efnis, en hafnaði beiðninni að öðru leyti.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi færði til tekna í reit 131 í skattframtölum sínum árin 2021 og 2022 styrk til náms, rannsóknar- og vísindastarfa að fjárhæð 2.050.771 kr. fyrra árið og 2.013.215 kr. seinna árið. Með erindi til ríkisskattstjóra, dags. 19. nóvember 2022, upplýsti kærandi að um hefði verið að ræða Erasmus styrk sem hún hefði hlotið til að stunda nám erlendis í ellefu mánuði. Hefði styrkurinn verið greiddur henni í tveimur hlutum, annars vegar á árinu 2020 og hins vegar á árinu 2021. Óskaði kærandi eftir því að skattframtöl hennar árin 2021 og 2022 yrðu leiðrétt þannig að færður yrði til frádráttar styrknum kostnaður vegna húsnæðis, ferðalaga og tilfallandi efniskostnaðar umrædd ár. Meðfylgjandi beiðni kæranda voru m.a. kvittanir vegna húsaleigu og flugferða.

Með hinum kærða úrskurði, dags. 7. desember 2022, tók ríkisskattstjóri erindi kæranda til meðferðar sem beiðni um breytingu á ákvörðun um skattstofn eða álagningu, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Tók ríkisskattstjóri fram að styrkir til náms, rannsókna og vísindastarfa væru skattskyldar tekjur, sbr. 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, en um frádrátt beins kostnaðar á móti þeim tekjum færi eftir 2. mgr. 30. gr. sömu laga. Samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laganna skyldu ákvæði 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. þeirra, sem efni sínu samkvæmt ættu einungis við um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri, samt sem áður gilda um beinan kostnað við öflun annarra tekna en tekna samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna eftir því sem við ætti, þó ekki ákvæðin um vexti af skuldum, afföll, gengistöp og fyrningu eigna. Kæmi fram að kostnaður þessi leyfðist eingöngu til frádráttar sams konar tekjum og hann gengi til öflunar á og mætti frádráttur hvers árs ekki nema hærri fjárhæð en sem næmi þeim tekjum sem hann leyfðist til frádráttar. Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 væri heimilt að draga rekstrarkostnað frá tekjum manna af atvinnurekstri, þ.e. þann kostnað sem á árinu gengi til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við. Benti ríkisskattstjóri á að það leiddi af tilvísun 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003 til 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. sömu laga að við skilgreiningu á beinum kostnaði bæri að fara eftir almennum reglum um rekstrarkostnað, eftir því sem við ætti, með þeim takmörkunum sem ákvæðið sjálft mælti fyrir um. Persónulegur kostnaður rekstraraðila, svo sem almennur kostnaður við rekstur heimilis, væri ekki frádráttarbær, sbr. m.a. dóm Hæstaréttar Íslands 20. febrúar 1997 í máli nr. 163/1996. Þrátt fyrir þetta hefði í skatt- og úrskurðaframkvæmd verið litið svo á að húsnæðiskostnaður og eftir atvikum kostnaður við annað uppihald, sem til félli vegna stuttra námsferða, gæti komið til frádráttar fengnum styrk vegna slíkra ferða, enda mætti þá telja að kostnaður á námsstað væri umfram almennan kostnað við rekstur heimilis. Vísaði ríkisskattstjóri í þessu sambandi til úrskurða yfirskattanefndar nr. 42/1996 og 34/2017.

Rakti ríkisskattstjóri að í tilviki kæranda væri um að ræða styrk vegna ellefu mánaða námsdvalar við erlendan háskóla sem staðið hefði frá haustönn 2020 til og með vorönn 2021. Ekki yrði séð að kærandi hefði þurft að halda heimili á Íslandi jafnframt því að leigja húsnæði á námsstað. Væri þar litið til þess að samkvæmt innsendum skattframtölum vegna tekjuáranna 2020 og 2021 hefði kærandi ekki verið skráð eigandi fasteignar og ekki lagt fram greiðslumiða (RSK 2.02) vegna greiddrar húsaleigu. Væri þá einnig litið til þess að sambúðaraðili kæranda á árinu 2020, sbr. sameiginlegt skattframtal árið 2021, hefði verið skráður eigandi fasteignar að M og fasteignin verið í útleigu tímabilið frá 1. júlí 2020 til 31. desember 2020 eða á sama tíma og nám kæranda hófst. Yrði ekki séð að húsnæðiskostnaður kæranda erlendis árin 2020 og 2021 hefði verið umfram almennan kostnað við rekstur heimilis auk þess sem ekki yrði séð að kærandi hefði rekið heimili hér á landi á meðan á námi hennar stóð. Að framangreindu virtu og með vísan til úrskurða yfirskattanefndar, m.a. úrskurðar nr. 72/2021, þætti ekki koma til álita að ákvarða kæranda frádrátt vegna húsnæðiskostnaðar og væri kröfu þess efnis hafnað vegna beggja tekjuára. Hins vegar væri fallist á beiðni kæranda um frádrátt vegna ferðakostnaðar og tilfallandi efniskostnaðar tekjuárið 2020, sbr. innsent yfirlit, og 116.223 kr. því færðar til frádráttar í reit 149 í skattframtali kæranda árið 2021.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 16. febrúar 2023, kemur fram að kærandi hafi hlotið Erasmus styrk til að stunda nám í ellefu mánuði erlendis. Kæranda hafi margsinnis verið tjáð af starfsmönnum ríkisskattstjóra að ekki væri unnt að færa til frádráttar neinn kostnað á móti styrknum eða að kostnaður þyrfti að vera í beinum tengslum við námið. Af þeim sökum hafi kærandi ekki við gerð skattframtala sinna árin 2020 og 2021 tilgreint neinn kostnað í reit 149. Kærandi hafi hins vegar komist að því síðar hjá öðrum styrkþega að heimilt væri að færa til frádráttar á móti styrknum kostnað vegna húsnæðis og náms. Hins vegar hafi kærandi verið upplýst um að óheimilt væri að færa til frádráttar persónulegan kostnað. Kærunni fylgja m.a. kvittanir vegna húsaleigu og flugferða.

IV.

Með bréfi, dags. 21. mars 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 22. mars 2023, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og henni gefinn kostur á að tjá sig um umsögnina. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Fram er komið í málinu að kærandi fékk árin 2020 og 2021 greiddan svonefndan Erasmus styrk vegna námsdvalar erlendis. Færði kærandi styrkina til tekna í lið 2.3 í skattframtölum sínum árið 2021 og 2022 án frádráttar, þ.e. með 2.050.771 kr. fyrra árið og 2.013.215 kr. það síðara. Með erindi til ríkisskattstjóra, dags. 19. nóvember 2022, fór kærandi fram á að heimilaður yrði frádráttur frá tekjum þessum vegna húsnæðiskostnaðar erlendis (húsaleigu), kostnaðar vegna flugferða og tilfallandi efniskostnaðar. Fylgdu erindinu gögn um þann kostnað. Með úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 7. desember 2022, var erindi kæranda að mestu leyti synjað. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að samkvæmt 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, væri heimilt að færa til frádráttar beinan kostnað við öflun teknanna en ekki persónulegan kostnað. Taldi ríkisskattstjóri ekki koma til álita að ákvarða kæranda frádrátt vegna húsnæðiskostnaðar og var kröfu þess efnis því hafnað. Hins vegar féllst ríkisskattstjóri á frádrátt vegna ferðakostnaðar og tilfallandi efniskostnaðar sem fallið hefði til á árinu 2020 og færði til frádráttar með 116.222 kr. í skattframtali kæranda árið 2021. Í kæru til yfirskattanefndar er gerð krafa um að fallist verði á frádrátt vegna húsnæðiskostnaðar á móti styrkjum og er í því sambandi í kærunni vísað til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 34/2017.

Ekki er deilt um skattskyldu umræddra Erasmus styrkja kæranda, sbr. 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Um frádrátt frá slíkum tekjum sem hér um ræðir fer eftir 2. mgr. 30. gr. nefndra laga. Samkvæmt því ákvæði skulu ákvæði 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laganna, sem efni sínu samkvæmt eiga einungis við um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri, samt sem áður gilda um beinan kostnað við öflun annarra tekna en tekna samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna eftir því sem við á, þó ekki ákvæðin um vexti af skuldum, afföll, gengistöp og fyrningu eigna. Kemur fram að kostnaður þessi leyfist eingöngu til frádráttar sams konar tekjum og hann gekk til öflunar á, og má frádráttur hvers árs ekki nema hærri fjárhæð en sem nemur þeim tekjum sem hann leyfist til frádráttar. Samkvæmt fyrrgreindu ákvæði í 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 er heimilt að draga rekstrarkostnað frá tekjum af atvinnurekstri, þ.e. þann kostnað sem á árinu gengur til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við.

Það leiðir af tilvísun 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003 til 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laganna að við skilgreiningu á beinum kostnaði ber að fara eftir almennum reglum um rekstrarkostnað, eftir því sem við á, með þeim takmörkunum sem ákvæðið sjálft mælir fyrir um. Persónulegur kostnaður rekstraraðila, þar með talinn almennur kostnaður við rekstur heimilis, er ekki frádráttarbær, sbr. m.a. dóm Hæstaréttar Íslands frá 20. febrúar 1997 í málinu nr. 163/1996. Þrátt fyrir þetta hefur í skatt- og úrskurðaframkvæmd verið litið svo á að húsnæðiskostnaður og eftir atvikum kostnaður við annað uppihald, sem til fellur vegna stuttra námsferða, geti komið til frádráttar fengnum styrk vegna slíkra ferða, enda megi þá telja að kostnaður á námsstað sé umfram almennan kostnað við rekstur heimilis. Þessarar framkvæmdar sér m.a. stað í úrskurðum yfirskattanefndar nr. 442/1996, 34/2017 og 72/2021. Í tilviki kæranda er um að ræða styrk vegna ellefu mánaða námsdvalar erlendis á árunum 2020 og 2021, en samkvæmt gögnum málsins hófst námið haustið 2020. Ekkert hefur komið fram í málinu um að kærandi hafi þurft að halda heimili á Íslandi jafnframt því að leigja húsnæði á námsstað, en eins og bent er á í hinum kærða úrskurði var kærandi ekki skráð eigandi húsnæðis hér á landi og ekkert komið fram um leigu á húsnæði hér á sama tíma. Verður ekki séð að húsnæðiskostnaður kæranda erlendis á árunum 2020 og 2021 sé umfram almennan kostnað við rekstur heimilis. Að framangreindu virtu og með vísan til fyrrgreindrar úrskurðaframkvæmdar þykir ekki koma til álita að ákvarða kæranda frádrátt vegna húsnæðiskostnaðar. Er kröfum kæranda þar að lútandi því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.