Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, þriðjudaginn 13. júní, er tekið fyrir mál nr. 23/2023; kæra A, dags. 5. febrúar 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2022. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru til yfirskattanefndar, dags. 5. febrúar 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 7. nóvember 2022, vegna álagningar opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2022. Kæruefni málsins snýr að breytingum sem ríkisskattstjóri gerði á skattframtali kæranda fyrir álagningu, en með bréfi, dags. 19. maí 2022, tilkynnti ríkisskattstjóri kæranda um að vaxtatekjur vegna innlausnar verðbréfa sem getið væri um í greinargerð um innlausn verðbréfa (RSK 3.15) sem fylgt hefði skattframtali kæranda, væru ekki í samræmi við gögn sem fjármálastofnanir hefðu afhent ríkisskattstjóra á grundvelli 92. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Nánar tiltekið hefði stofnverð verðbréfa til útreiknings innlausnarvaxta, vegna innlausnar hlutadeildarskírteina í verðbréfasjóðunum „Eignaval – Hlutabréf hs.“, Eignaval C hs.“ og „Stefnir – Ríkisverðbréfasjóður millilangur hs.“ hjá Stefni hf., verið oftalið í sex línum af ellefu í samanburði við gögn frá fjármálastofnunum. Tók ríkisskattstjóri fram að skýringar um kaupverð verðbréfa í greinargerð um eignabreytingar á forsíðu skattframtals skýrðu ekki frávik frá stofnverði innleystra verðbréfa. Taldi ríkisskattstjóri gögn frá fjármálastofnunum óyggjandi og að byggja yrði á þeim. Lækkaði ríkisskattstjóri því stofnverð til útreiknings innlausnarvaxta verðbréfa um 1.457.312 kr. og hækkaði vaxtatekjur kæranda til samræmis.

Með kæru, dags. 23. maí 2022, óskaði kærandi eftir því við ríkisskattstjóra að gerðar breytingar á skattframtali hans árið 2022 yrðu dregnar til baka. Tók kærandi fram að við gerð skattframtalsins hefði kærandi stuðst við meðalkaupverð en það virtist ekki hafa verið gert af hálfu Arion banka hf. þegar fjármagnstekjuskattur hefði verið reiknaður út. Væri sú aðferð hins vegar heimil samkvæmt leiðbeiningum Skattsins.

Með kæruúrskurði, dags. 7. nóvember 2022, hafnaði ríkisskattstjóri kröfu kæranda. Tók ríkisskattstjóri fram að í lokamálslið 2. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 væri tilgreint að reikna skyldi söluhagnað hlutabréfa sömu tegundar á hendi sama eiganda miðað við meðalkaupverð. Sambærilega reglu væri ekki að finna um útreikning á vaxtatekjum af verðbréfum. Krafa kæranda ætti sér ekki lagastoð og væri henni því synjað. Í niðurlagi úrskurðarins tók ríkisskattstjóri fram að munnleg leiðsögn um útfyllingu skattframtals leysti skattaðila ekki undan ábyrgð á eigin framtali, sbr. 90. gr. laga nr. 90/2003.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 5. febrúar 2023, er sett fram krafa í þremur liðum. Er þess í fyrsta lagi krafist að kæranda sé heimilt að nota yngstu verðbréfastök í sérhverjum verðbréfasjóði sem stofnverð við útreikning á söluhagnaði. Í öðru lagi að staðfest verði að kæranda sé heimilt að velja þau verðbréfastök í verðbréfasjóði sem myndi stofnverð seldra bréfa við útreikning á söluhagnaði og í þriðja lagi að kæranda sé heimilt að nota meðalverð keyptra verðbréfastaka í verðbréfasjóðum til að mynda stofnverð seldra bréfa við útreikning á söluhagnaði. Í kærunni er því haldið fram að ríkisskattstjóri hafi fært uppgjör vaxtatekna kæranda til samræmis við uppgjör viðskiptabanka kæranda. Ástæða þess að kærandi sætti sig ekki við þá uppgjörsaðferð sé að við gerð skattframtals hafi kæranda reynst ómögulegt að stemma hluta vaxtaútreiknings bankans við kaupnótur og sölunótur umræddra verðbréfa. Geti kærandi ekki borið ábyrgð á skattframtali sem ekki sé unnt að staðfesta. Samkvæmt upplýsingum frá viðskiptabanka kæranda sé uppgjör bankans miðað við FIFO-reglu, þ.e. „first in, first out“, en kærandi telji þetta ekki rétta aðferð. Samkvæmt tekjuskattslögum virðist bera að miða við stofnverð seldra bréfa en ekki elstu bréfanna, nema svo hátti til að kosið sé að selja þau bréf. Hið eina rétta sé að taka stofnverð þeirra bréfa sem viðskiptavinur selji og velji í skattframtal en ekki einhverra annarra bréfa. Skattþegninn velji bréfin. Er tekið fram í kærunni að á sölunótum komi ekki fram hvaða stök sé verið að selja hverju sinni. Væri svo ætti viðskiptavinurinn kröfu á að skýrt komi fram á hverri viðskiptakvittun hvaða stak væri verið að selja og velja hvaða stök væru færð á kvittunina. Horfi Skatturinn og viðskiptabankarnir fram hjá þessum réttindum skattþegna. Vísar kærandi til þess að sú regla að skattþegninn velji bréfin sé í samræmi við uppgjör prentaðra bréfa sem notuð hafi verið áður en verðbréfasöfn hafi verið tölvuvædd. Ekki sé að finna fyrirmæli í lögum nr. 90/2003 um að beita eigi þeirri uppgjörsaðferð sem ríkisskattstjóri noti. Val kæranda eigi að ráða en ekki sjálfkrafa forritun í uppgjöri bankans, enda sé það kærandi sem ráðstafi eignarréttindum sínum.

II.

Með bréfi, dags. 28. febrúar 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 15. mars 2023, hefur kærandi lagt fram athugasemdir í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra. Í bréfinu er ítrekað að kærandi hafi notið leiðsagnar starfsmanns Skattsins við gerð skattframtals síns. Sé nú ótækt að vísa til þess að munnlegar leiðbeiningar starfsmanna embættisins hafi ekkert gildi. Þá hafi kærandi óskað eftir skriflegum leiðbeiningum frá Skattinum. Meðfylgjandi bréfinu er afrit af tölvupóstsamskiptum kæranda og starfsmanns Skattsins vegna framtalsgerðar árið 2023 þar sem kæranda er leiðbeint um að miða við meðalkaupverð.

III.

Samkvæmt ákvæði 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, getur ríkisskattstjóri leiðrétt fjárhæðir einstakra liða í skattframtali ef þeir eru í ósamræmi við gildandi lög og fyrirmæli skattyfirvalda, svo og einstaka liði framtals ef telja má að óyggjandi upplýsingar séu fyrir hendi, en gera skal skattaðila viðvart um slíkar breytingar. Þessa heimild ríkisskattstjóra ber að skýra með hliðsjón af 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, um skyldu stjórnvalds til að sjá til þess að mál sé nægjanlega upplýst áður en ákvörðun er tekin í því, og 13. gr. sömu laga, um rétt aðila stjórnsýslumáls til að tjá sig um efni þess áður en stjórnvald tekur ákvörðun í því, enda liggi ekki fyrir í gögnum málsins afstaða hans og rök fyrir henni eða slíkt sé augljóslega óþarft.

Skattframtali kæranda árið 2022 fylgdi m.a. yfirlit yfir sölu/innlausn verðbréfa (RSK 3.15) þar sem gerð var grein fyrir sölu verðbréfa á árinu 2021. Samkvæmt yfirlitinu var um að ræða sölu verðbréfa (hlutdeildarskírteina) í samtals ellefu sjóðum hjá Stefni og var gerð grein fyrir vaxtatekjum að fjárhæð 12.712.170 kr. vegna sölu bréfanna sem færðar voru til tekna í lið 3.3 í skattframtalinu. Þá var tilgreind staðgreiðsla af vaxtatekjunum að fjárhæð 3.117.288 kr. Eins og fram er komið í málinu tilkynnti ríkisskattstjóri kæranda um þá breytingu á skattframtalinu með vísan til 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, að greindar vaxtatekjur hefðu verið hækkaðar úr 12.712.170 kr. í 14.169.482 kr. eða um 1.457.312 kr., sbr. bréf embættisins, dags. 19. maí 2022. Rökstuddi ríkisskattstjóri breytingu þessa með því að tilgreint stofnverð hinna seldu verðbréfa í skattframtalinu samrýmdist ekki í öllum tilvikum upplýsingum fjármálastofnana um stofnverð sem látnar hefðu verið í té á grundvelli 92. gr. laga nr. 90/2003, nánar tiltekið vegna sölu úr sex sjóðum af ellefu. Gat ríkisskattstjóri þess að upplýsingar sem kærandi hefði fært í athugasemdareit í skattframtali sínu umrætt ár um kaupverð verðbréfa skýrðu ekki þau frávik og yrði því ekki annað séð að svo stöddu en umrædd gögn frá fjármálastofnunum væru óyggjandi. Í bréfinu kom fram að frávik sem um ræðir væru vegna sölu skírteina úr þremur sjóðum í alls sex viðskiptum á árinu 2021, þ.e. í fyrsta lagi sjóðnum „Eignaval - hlutabréf hf.“ fyrir 341.091 kr. þann 15. febrúar, fyrir 683.375 kr. þann 23. febrúar, fyrir 2.599.881 kr. þann 9. apríl og fyrir 534.698 kr. þann 1. júní, í öðru lagi sjóðnum „Stefnir - Ríkisverðbréfasjóður millilangur hf.“ fyrir 5.755.572 kr. þann 17. febrúar og í þriðja lagi sjóðnum „Eignaval C hf.“ fyrir 1.110.397 kr. þann 18. maí. Nam tilgreint stofnverð verðbréfanna samkvæmt yfirliti með skattframtali kæranda 6.545.671 kr., en samkvæmt bréfi ríkisskattstjóra báru upplýsingar hlutaðeigandi fjármálastofnunar með sér lægra stofnverð eða að fjárhæð samtals 5.088.359 kr. Er ljóst að afdráttur staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts af vaxtatekjum tók mið af lægri fjárhæðinni, sbr. athugasemd þar að lútandi í bréfi ríkisskattstjóra. Samkvæmt gögnum málsins voru umrædd verðbréf keypt á árunum 2008, 2013, 2014 og 2015, svo sem sundurliðað var í tilkynningu ríkisskattstjóra.

Samkvæmt því sem hér hefur verið rakið var hin kærða breyting ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda árið 2022 byggð á því einu saman að tilfærð fjárhæð vaxtatekna vegna sölu hlutdeildarskírteina í framtalinu samrýmdist ekki upplýsingum hlutaðeigandi fjármálafyrirtækis, sbr. ákvæði 3. mgr. 92. gr. laga nr. 90/2003 þar sem mælt er fyrir um upplýsingar fjármálafyrirtækja og annarra aðila, sem taka við fjármunum til ávöxtunar, um greidda eða greiðslukræfa vexti samkvæmt 8. gr. laganna. Eins og skattframtalið lá fyrir ríkisskattstjóra samkvæmt framansögðu verður að telja að þrátt fyrir fyrirliggjandi upplýsingagjöf fjármálafyrirtækisins, þ.e. Arion banka hf. að því er ætla verður, hafi verið tilefni til þess að ríkisskattstjóri aflaði nánari upplýsinga og skýringa frá kæranda um greint misræmi áður en hann ákvað hinar kærðu breytingar, enda varð því ekki slegið föstu án frekari upplýsingaöflunar að tilfærð fjárhæð vaxtatekna í skattskilunum gæti ekki staðist. Er þá jafnframt litið til þess að í tilkynningu ríkisskattstjóra kom ekkert fram um það með hvaða hætti framtalsháttur kæranda færi að þessu leyti í bága við gildandi lög eða fyrirmæli skattyfirvalda, sbr. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, en ágreiningur þar að lútandi reis síðan við kærumeðferð málsins hjá ríkisskattstjóra. Samkvæmt þessu verður að telja að málið hafi ekki verið nægjanlega upplýst áður en ríkisskattstjóri ákvað hinar kærðu breytingar með tilkynningu sinni, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, auk þess sem gefa varð kæranda kost á að neyta andmælaréttar síns, sbr. 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Samkvæmt þessu voru ekki skilyrði til þess að ríkisskattstjóri færi með umræddar breytingar eftir 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, heldur bar honum að fylgja ákvæðum 1. og 3. mgr. 96. gr. sömu laga teldi hann ástæðu til að hagga við skattskilum kæranda að þessu leyti. Að þessu virtu þykir verða að fella úr gildi hinar kærðu breytingar ríkisskattstjóra og byggja að svo stöddu á skattframtali kæranda árið 2022 óbreyttu. Með úrskurði þessum er þá engin efnisafstaða tekin til ágreiningsefnis málsins.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hinar kærðu breytingar ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda árið 2022 eru felldar úr gildi.