Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, mánudaginn 11. september, er tekið fyrir mál nr. 51/2023; kæra A, dags. 1. mars 2023, vegna ákvörðunar erfðafjárskatts. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 1. mars 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun sýslumanns 10. febrúar 2023 um höfnun á staðfestingu erfðafjárskýrslu og erfðafjárskatts. Fyrir sýslumann hafði verið lögð erfðafjárskýrsla (RSK 1.12), dags. 22. janúar 2023, móttekin 10. febrúar sama ár, vegna fyrirframgreidds arfs til kæranda frá B og C til heimilis í X-landi. Í skýringum í erfðafjárskýrslu kom fram að fyrirframgreiðsla arfs væri fólgin í afhendingu 53.239.229 hluta í Y ehf. Bókfært virði eigin fjár félagsins samkvæmt síðasta ársreikningi næmi 339.892.627 kr., sbr. 2. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Var fjárhæð arfshluta kæranda tilgreind 156.523.333 kr. í erfðafjárskýrslunni svo og erfðafjárskattur að fjárhæð 15.652.333 kr. Kæruefni málsins er því sú ákvörðun sýslumanns að hafna því að ganga frá hinum fyrirframgreidda arfi hérlendis, sbr. tilkynningu til kæranda, dags. 10. febrúar 2023, en með henni var því hafnað að staðfesta framlagða erfðafjárskýrslu og leggja á erfðafjárskatt vegna fyrirframgreidds arfs.

Í ákvörðun sinni vísaði sýslumaður til 1. mgr. 1. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl, þar sem fram kæmi að skipta bæri dánarbúum eftir lögunum eftir þá menn sem átt hefðu lögheimili eða fasta búsetu á Íslandi á dánardegi, og tók fram að í greindum lögum væri ekki að finna sérstakt ákvæði um lögsögu vegna fyrirframgreidds arfs. Að mati sýslumanns yrði að ætla að framangreind meginregla um lögsögu vegna skipta á dánarbúum gilti einnig um aðra erfðagerninga eins og um fyrirframgreiðslu arfs, nema lög mæltu fyrir á annan veg. Fyrir lægi að arflátar væru með lögheimili í X-landi og skipti eftir þá myndu því ekki fara fram hérlendis. Með vísan til þess þætti ljóst að íslensk stjórnvöld hefðu ekki lögsögu til að taka ákvörðun um fyrirframgreiddan arf frá arflátum.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er þess krafist að úrskurðað verði að kæranda beri að greiða erfðafjárskatt af hinum fyrirframgreidda arfi í samræmi við framlagða erfðafjárskýrslu. Um kæruheimild er vísað til 4. mgr. 7. gr. laga nr. 14/2004. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Í kærunni er rakið að kærandi líti svo á að honum beri að greiða erfðafjárskatt af hinum fyrirframgreidda arfi hér á landi, enda sé um að ræða innlenda eign, þ.e. hluti í Y ehf. sem sé íslenskt einkahlutafélag, og þörf á atbeina innlendra aðila við eigendaskiptin, sbr. 1. mgr. 1. gr. laga nr. 14/2004. Er tekið fram að ákvörðun sýslumanns í málinu sé í andstöðu við skýr fordæmi í úrskurðum yfirskattanefndar nr. 225/2011 og 170/2015. Tekið er fram í kærunni að litið sé svo á að ekki beri að greiða tekjuskatt af hinum fyrirframgreidda arfi, sbr. 1. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, enda sé enginn erfðafjárskattur í X-landi svo sem auðvelt sé að fá staðfest. Er vísað til úrskurða yfirskattanefndar nr. 842/1990 og 149/2016 í þessu sambandi. Verði ákvörðun sýslumanns staðfest hafi það þannig í för með sér að enginn skattur verði greiddur af arfinum.

II.

Með bréfi, dags. 19. apríl 2023, hefur sýslumaður lagt fram umsögn í málinu. Í umsögn sýslumanns er vísað til ákvæða 1. mgr. 1. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., og 2. mgr. 1. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, og tekið fram að af hinu síðarnefnda ákvæði leiði að greiða beri erfðafjárskatt af fasteignum hér á landi þótt skipti fari fram erlendis. Ráða megi af lögskýringargögnum og úrskurði yfirskattanefndar nr. 170/2015 að framangreint geti einnig átt við um aðrar eignir en fasteignir. Þetta þyki þó engu breyta um það að ráðstöfun arfs þurfi að fara fram í því landi þar sem búinu yrði skipt, sem óhjákvæmilega geti leitt til þess að greiða þurfi erfðafjárskatt á báðum stöðum, enda beri samkvæmt framangreindu ákvæði að greiða erfðafjárskatt af eigendaskiptunum hér á landi, án tillits til þess hvar skiptin fara fram. Fyrir liggi að arflátar séu með lögheimili í X-landi og því myndu skipti eftir þau ekki fara fram hérlendis. Ekki hafi verið lögð fram gögn til stuðnings því að umrædd eigendaskipti hafi farið fram á grundvelli lögerfða, bréferfða eða fyrirframgreidds arfs í X-landi og því hafi ekki verið forsendur fyrir sýslumann til að leggja á erfðafjárskatt í samræmi við þá erfðafjárskýrslu sem lögð hafi verið fyrir sýslumann.

Með bréfi, dags. 9. ágúst 2023, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum vegna umsagnar sýslumanns. Í bréfinu er tekið fram að umsögn sýslumanns fari ekki saman við hina kærðu ákvörðun, enda sé í umsögninni fallist á sjónarmið kæranda. Þá kemur fram að ráðstöfun arfs þurfi ekki að fara fram í því landi þar sem búi yrði skipt, enda fari það jafnan eftir búsetu á dánardegi. Í tilviki kæranda hafi arflátar hins vegar gert með sér erfðaskrá þar sem kveðið sé á um að búskipti skuli fara fram á Íslandi, en sú erfðaskrá sé í vörslu sýslumanns. Þá sé afar líklegt að arflátar muni flytja aftur til Íslands. Ekki verði því staðhæft að skipti eftir arfláta muni ekki fara fram hérlendis. Kærandi telji meðferð málsins af hendi sýslumanns brjóta gegn 10. og 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 auk þess sem efnisleg afstaða sýslumanns sé ólögmæt. Í bréfi kæranda er vísað til meðfylgjandi afrits af erfðagerningi (e. Testation), dags. 22. janúar 2023, vegna fyrirframgreidds arfs og afrits af lögfræðiáliti erlendrar lögmannsstofu, dags. 31. júlí 2023.

III.

Eins og fram er komið er ágreiningsefni máls þessa sú ákvörðun sýslumanns, sbr. tilkynningu, dags. 10. febrúar 2023, að hafna því að ákvarða kæranda erfðafjárskatt vegna fyrirframgreiðslu arfs frá B og C samkvæmt erfðafjárskýrslu, dags. 22. janúar 2023, sem barst sýslumanni 10. febrúar sama ár. Eftir því sem fram kemur í erfðafjárskýrslunni eru arflátar til heimilis í X-landi en kærandi, sem er viðtakandi hins fyrirframgreidda arfs, er til heimilis hérlendis. Var ákvörðun sýslumanns byggð á því að þar sem arflátar væru með lögheimili í X-landi myndu skipti á dánarbúi þeirra ekki fara fram hér á landi, sbr. 1. mgr. 1. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Hefðu íslensk stjórnvöld því ekki lögsögu til að „taka ákvörðun um fyrirframgreiddan arf frá arflátum“, eins og þar segir. Í ákvörðun sýslumanns er hvergi vísað til laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, sem hér eiga við. Ekki er þó unnt að skilja forsendur ákvörðunarinnar á annan veg en þann að sýslumaður hafi talið fullnægjandi lagaheimild skorta fyrir ákvörðun erfðafjárskatts hér á landi vegna fyrirframgreidds arfs í þeim tilvikum þegar greiðandi arfs er búsettur erlendis.

Taka verður undir með kæranda að í umsögn sýslumanns í málinu, dags. 19. apríl 2023, er dregið í land með afstöðu í þessum efnum og litið svo á að greiða geti þurft erfðafjárskatt hér á landi vegna fyrirframgreidds arfs frá aðilum án tillits til þess hvort aðilar að slíkri ráðstöfun séu búsettir hér á landi eða erlendis, sbr. ákvæði 2. mgr. 1. gr. laga nr. 14/2004 að því er varðar sérstaklega eigendaskipti að fasteignum hér á landi. Í umsögn sýslumanns er m.a. tekið fram að ráða megi af lögskýringargögnum með 2. mgr. 1. gr. laga nr. 14/2004 og úrskurði yfirskattanefndar nr. 170/2015 að framangreint geti einnig átt við um aðrar eignir en fasteignir. Ekki er þó tekin afdráttarlaus afstaða til þess í umsögn sýslumanns hvort lög nr. 14/2004 feli í sér nægjanlega heimild til skattlagningar við þessar aðstæður, þ.e. þegar um er að ræða aðrar eignir en fasteignir. Þá er litið svo á í umsögn sýslumanns að þörf sé frekari gagna í málinu um þá ráðstöfun sem um ræðir, þ.e. gagna til stuðnings því að eigendaskipti hafi farið fram á grundvelli lögerfða, bréferfða eða fyrirframgreidds arfs í X-landi. Af þessu tilefni hefur kærandi með bréfi, dags. 9. ágúst 2023, lagt fram gögn fyrir yfirskattanefnd, þ.e. annars vegar afrit yfirlýsingar arfláta (e. Testation), dags. 22. janúar 2023, vegna fyrirframgreidds arfs til kæranda og lögfræðiálits erlendrar lögmannsstofu, dags. 31. júlí 2023. Rétt er að taka fram að fyrrgreind yfirlýsing er ekki meðal þeirra gagna sem sýslumaður hefur lagt fyrir yfirskattanefnd vegna meðferðar málsins, sbr. 2. mgr. 6. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum, og verður að ganga út frá því að hún hafi ekki legið fyrir sýslumanni við meðferð málsins.

Samkvæmt framansögðu verður að telja að undirbúningi hinnar kærðu ákvörðunar sýslumanns hafi verið verulega áfátt, m.a. þar sem sýslumaður hafi ekki séð til þess að málið væri nægjanlega upplýst áður en hann tók ákvörðun í því, sbr. rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Bar sýslumanni að beina því til kæranda að leggja fram frekari skýringar og eftir atvikum gögn varðandi hinar umdeildu ráðstafanir sem sýslumaður taldi þörf á vegna afgreiðslu málsins. Að sama skapi var rökstuðningi sýslumanns ábótavant, sbr. hér að framan, en um efni rökstuðnings er fjallað í 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Að þessu athuguðu þykir bera að ómerkja hina kærðu ákvörðun sýslumanns. Af þeirri niðurstöðu leiðir að framsenda verður sýslumanni kæru kæranda til nýrrar meðferðar og afgreiðslu. Með úrskurði þessum er þá ekki tekin efnisleg afstaða til ágreiningsefnis málsins.

Af hálfu kæranda er gerð krafa um að honum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998 og 6. gr. laga nr. 69/2021, um breyting á þeim lögum. Í ákvæði þessu kemur fram að falli úrskurður yfirskattanefndar skattaðila í hag, að hluta eða öllu leyti, geti yfirskattanefnd úrskurðað greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði, að hluta eða öllu leyti, enda hafi skattaðili haft uppi slíka kröfu við meðferð málsins, um sé að ræða kostnað sem eðlilegt var að hann stofnaði til vegna meðferðar málsins og ósanngjarnt væri að hann bæri þann kostnað sjálfur. Af hálfu kæranda hafa engin gögn verið lögð fram um útlagðan kostnað hans vegna meðferðar málsins þrátt fyrir ábendingu þar að lútandi í bréfi yfirskattanefndar, dags. 8. mars 2023, þar sem móttaka kærunnar var staðfest. Með vísan til framanritaðs, sbr. og starfsreglur yfirskattanefndar um ákvörðun málskostnaðar frá 21. nóvember 2014, sem birtar eru á vef nefndarinnar, er málskostnaðarkröfu kæranda hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð:

Hin kærða ákvörðun sýslumanns er felld úr gildi og kæra kæranda send sýslumanni til nýrrar meðferðar og afgreiðslu. Málskostnaðarkröfu kæranda er hafnað.