Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, föstudaginn 8. desember, er tekið fyrir mál nr. 69/2023; kæra A, dags. 17. mars 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2017, 2018, 2019 og 2020 og ákvörðunar virðisaukaskatts árin 2017, 2018 og 2019. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 17. mars 2023, sbr. rökstuðning í bréfi, dags. 29. sama mánaðar, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 20. desember 2022, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2017, 2018, 2019 og 2020 og virðisaukaskatts árin 2017, 2018 og 2019. Með úrskurðinum færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna í skattframtali hans árið 2017 vanframtaldar húsaleigutekjur að fjárhæð 2.016.412 kr. vegna útleigu íbúðarhúsnæðis á árinu 2016 og hækkaði stofn til fjármagnstekjuskatts til samræmis. Þá hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 2.617.391 kr. gjaldárið 2018, um 3.290.185 kr. gjaldárið 2019 og um 3.463.672 kr. gjaldárið 2020 vegna vanframtalinna rekstrartekna af skammtímaútleigu húsnæðis á árunum 2017, 2018 og 2019. Leit ríkisskattstjóri svo á að um væri að ræða eignatekjur í skilningi 3. mgr. 66. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 2. tölul. C-liðar 7. gr. sömu laga, tekjuárið 2016, þ.e. fjármagnstekjur utan rekstrar, en atvinnurekstrartekjur í skilningi B-liðar 7. gr. sömu laga tekjuárin 2017, 2018 og 2019. Þá ákvarðaði ríkisskattstjóri kæranda frádrátt á móti leigutekjum að fjárhæð 1.000.014 kr. tekjuárið 2017, 1.474.582 kr. tekjuárið 2018 og 814.014 kr. tekjuárið 2019. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 við hækkun skattstofna kæranda umrædd gjaldár sem af breytingum þessum leiddi. Þá færði ríkisskattstjóri kæranda á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila (grunnskrá virðisaukaskatts) vegna áranna 2017, 2018 og 2019, sbr. 4. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og ákvarðaði kæranda skattskylda veltu í 11% skattþrepi með 1.617.405 kr. árið 2017, 4.764.767 kr. árið 2018 og 4.277.686 kr. árið 2019. Ákvarðaðist útskattur 177.915 kr. árið 2017, 524.124 kr. árið 2018 og 470.545 kr. árið 2019. Þá var kæranda ákvarðað álag á virðisaukaskatt samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988 og nam fjárhæð þess álags 17.792 kr. fyrsta árið, 52.412 kr. annað árið og 47.055 kr. þriðja árið.

Af hálfu kæranda er þess krafist að kostnaður samkvæmt yfirliti, sem kærandi lagði fram við rekstur málsins hjá ríkisskattstjóra, verði talinn til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og komi því til frádráttar tekjum kæranda af skammtímaútleigu húsnæðis á vegum Airbnb. Þá er þess krafist að fallið verði frá beitingu 25% álags á vanframtalda skattstofna gjaldárin 2017, 2018, 2019 og 2020, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, og 10% álags á vangreiddan virðisaukaskatt árin 2018, 2019 og 2020, sbr. 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Loks er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að með fyrirspurnarbréfi til kæranda, dags. 25. ágúst 2022, óskaði ríkisskattstjóri eftir upplýsingum og gögnum á grundvelli 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í bréfinu vísaði ríkisskattstjóri til þess að hann hefði til skoðunar réttmæti skattframtala vegna útleigu fyrir milligöngu bókunarsíðunnar Airbnb á undangengnum árum. Samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum frá Airbnb væri kærandi skráður fyrir útleigu húsnæðis að M fyrir milligöngu Airbnb á árunum 2016, 2017 og 2018. Þá væru einnig fyrirliggjandi upplýsingar um að kærandi hefði fengið greiðslur frá Airbnb UK á bankareikning sinn, alls að fjárhæð 3.795.320 kr. á árinu 2017, 5.288.891 kr. á árinu 2018 og 3.983.918 kr. á árinu 2019 ásamt tveimur erlendum greiðslum á árinu 2019 samanlagt að fjárhæð 764.313 kr. Samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum frá Airbnb næmu greiðslur til kæranda á árinu 2016 alls 2.016.412 kr. (16.749 USD). Í ljósi greindra upplýsinga þætti vera tilefni til að ætla að kærandi hefði staðið að skammtímaútleigu til ferðamanna á árunum 2016-2019, en við skoðun á skattframtölum kæranda árin 2017, 2018, 2019 og 2020 væri ekki að sjá að gerð hefði verið grein fyrir tekjum af skammtímaútleigu. Að þessu virtu væri lagt fyrir kæranda að gera grein fyrir ætlaðri skammtímaútleigu hans á umræddum árum og þess óskað að kærandi léti í té færsluskrá af Airbnb-reikningi sínum ásamt hreyfingalista yfir millifærslur frá Airbnb. Skýringar skyldu vera studdar viðeigandi gögnum.

Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 26. september 2022, kom fram að kærandi hefði ekki búið á Íslandi á tilgreindum árum og hefði keypt þjónustu vegna umsjónar með útleigu og viðhaldi eigna sinna. Kærandi hefði nú tekið saman rekstrarskýrslur vegna leigu og væri óskað eftir að þær upplýsingar yrðu lagðar til grundvallar. Samkvæmt samantekt kæranda næmi heildarhagnaður 1.302.183 kr., en samantektin væri byggð á samanburði tekna frá Airbnb við færslur á bankareikningum kæranda. Í öllum tilvikum væri tekin hærri fjárhæð sem tekjur þannig að engu væri sleppt. Fylgdi bréfinu rekstraryfirlit þar sem gerð var grein fyrir tekjum af útleigu og kostnaði við rekstur eignarinnar á tímabilinu. Væri því farið fram á að skattframtöl kæranda yrðu leiðrétt til samræmis við framangreint.

Í kjölfar frekari bréfaskipta, sbr. bréf ríkisskattstjóra, dags. 17. nóvember 2022, þar sem óskað var eftir frekari gögnum og skýringum vegna málsins, og svarbréf kæranda, dags. 22. sama mánaðar, boðaði ríkisskattstjóri kæranda með bréfi, dags. 30. nóvember 2022, endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárin 2017, 2018, 2019 og 2020. Með úrskurði, dags. 20. desember 2022, hratt ríkisskattstjóri hinni boðuðu endurákvörðun í framkvæmd, sbr. 1. og 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Kemur fram í úrskurðinum að engin andmæli hafi borist embættinu innan veitts 15 daga frests.

III.

Í úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 20. desember 2022, var gerð grein fyrir upplýsinga- og gagnaöflun embættisins í málinu og helstu réttarheimildum sem til álita kæmu. Gerði ríkisskattstjóri í því sambandi m.a. grein fyrir ákvæðum B-liðar 7. gr., 1. og 2. mgr. 58. gr. a. og 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Þá rakti ríkisskattstjóri viðeigandi ákvæði laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Kom fram, sbr. og umfjöllun í boðunarbréfi, að málið varðaði réttmæti framtalsskila kæranda árin 2017, 2018, 2019 og 2020 vegna vanframtalinna tekna af skammtímaútleigu á árunum 2016, 2017, 2018 og 2019. Þá varðaði málið jafnframt virðisaukaskattsskyldu vegna starfseminnar á árunum 2017, 2018 og 2019 og ákvörðun virðisaukaskatts.

Um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2017 vísaði ríkisskattstjóri til þágildandi ákvæðis 3. málsl. 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um að útleiga manns á íbúðarhúsnæði teldist ekki til atvinnurekstrar eða sjálfstæðrar starfsemi nema því aðeins að heildarfyrningargrunnur slíks húsnæðis í eigu manns í árslok næmi 27.000.000 kr. eða meira ef um einstakling væri að ræða, en 54.000.000 kr. ef hjón, sbr. 62. gr. sömu laga, ættu í hlut. Í ljósi þess að heildarfyrningargrunnur hinnar útleigðu fasteignar að M væri undir greindum mörkum á árinu 2016 virtist skammtímaútleiga kæranda á því ári ekki teljast til atvinnurekstrar eða sjálfstæðrar starfsemi. Þættu tekjur kæranda af útleigunni því skattskyldar sem tekjur af annarri útleigu sem ekki tengdist atvinnurekstri, sbr. 2. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, eða sem fjármagnstekjur samkvæmt 3. mgr. 66. gr. sömu laga. Færði ríkisskattstjóri því ætlaðar vanframtaldar tekjur kæranda af útleigu á árinu 2016 að fjárhæð 2.016.412 kr. til tekna í reit 511 í skattframtali kæranda árið 2017.

Næst vék ríkisskattstjóri að endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2018, 2019 og 2020. Rakti ríkisskattstjóri ákvæði 58. gr. a. laga nr. 90/2003 um útleigu manna á íbúðarhúsnæði, frístundahúsnæði og öðru húsnæði og tók fram að þar sem ætlaðar vanframtaldar tekjur kæranda af skammtímaútleigu á árunum 2017, 2018 og 2019 næmu hærri fjárhæð en getið væri um í 58. gr. a. laga nr. 90/2003 virtust þær teljast til tekna af atvinnurekstri eða samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003. Vanframtaldar tekjur kæranda af útleigu á árunum 2017, 2018 og 2019 yrðu því færðar til tekna í rekstrarskýrslu (RSK 4.11) með skattframtölum kæranda árin 2018, 2019 og 2020. Þá liti út fyrir að starfsemi kæranda á árunum 2017, 2018 og 2019 uppfyllti skilyrði virðisaukaskattsskyldu í ljósi þess að velta í starfseminni væri umfram 2.000.000 kr. á umræddum árum, sbr. 8. tölul. 3. mgr. 2. gr., 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. og 3. tölul. 4. gr. laga nr. 50/1988. Ekki væri þó að sjá að kærandi hefði staðið skil á virðisaukaskatti af starfseminni á greindum árum. Með vísan til framangreinds þætti þurfa að úrskurða kæranda á virðisaukaskattsskrá, sbr. 4. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, tímabundið fyrir árin 2017, 2018 og 2019 og ákvarða virðisaukaskatt af starfseminni, sbr. 1. mgr. 26. gr. og 1. mgr. 25. gr. laga nr. 50/1988.

Því næst fjallaði ríkisskattstjóri um þann þátt málsins sem laut að rekstrarkostnaði. Var vísað til þess að hinn 26. september 2022 hefði umboðsmaður kæranda afhent yfirlit yfir rekstrarkostnað sem fallið hefði til vegna útleigunnar á árunum 2016-2019. Í innsendri rekstrarskýrslu vegna tekjuársins 2016 væri gjaldfærður kostnaður að fjárhæð 2.143.806 kr., þar af 1.485.491 kr. vegna lána. Gjaldfærður rekstrarkostnaður í rekstrarskýrslu vegna tekjuársins 2017 væri að fjárhæð 1.332.957 kr., þar af 41.595 kr. vegna lána. Gjaldfærður rekstrarkostnaður í rekstrarskýrslu vegna tekjuársins 2018 væri að fjárhæð 6.343.744 kr., þar af 2.038.903 kr. vegna lána og 2.632.890 kr. vegna húsgagna. Rekstrarkostnaður í rekstrarskýrslu vegna tekjuársins 2019 væri að fjárhæð 4.482.477 kr., þar af 1.967.679 kr. vegna lána og 918.723 kr. vegna innanhúsmuna og húsgagna. Af þessu tilefni vísaði ríkisskattstjóri til þess að kostnaður vegna fjármögnunar fasteigna teldist almennt aðeins frádráttarbær í rekstri þegar fasteignar hefði verið aflað í atvinnurekstrarskyni og eignfærð sem slík í skattskilum, sbr. 33. gr. laga nr. 90/2003. Í ljósi þess að kærandi virtist ekki hafa eignfært hina útleigðu fasteign sem eign til öflunar tekna í atvinnurekstri í skattskilum hans hefði verið bent á í tölvupósti 3. október 2022 að almennt hefði ekki verið fallist á að kostnaður vegna trygginga á fasteign, vaxtagjalda, hefðbundins viðhalds eða varanlegra endurbóta á fasteign teldist uppfylla skilyrði um frádráttarbærni í skilningi tilvitnaðs lagaákvæðis. Í framkvæmd hefði þó verið fallist á að kostnaður vegna fasteignagjalda, hita og rafmagns, í hlutfalli við notkun í útleigu, gæti talist til frádráttarbærs kostnaðar. Umboðsmaður kæranda hefði ekki óskað eftir leiðréttingum á skattskilum kæranda þannig að fasteignin yrði færð sem varanlegur rekstrarfjármunur í skattskilunum samkvæmt 33. gr. laga nr. 90/2003. Þar sem farið væri með tekjur af skammtímaútleigu sem fjármagnstekjur gjaldárið 2017 kæmi rekstrarkostnaður ekki til skoðunar það ár. Jafnframt þætti ekki koma til álita að gjaldfærður yrði kostnaður vegna lána í rekstrarskýrslum með skattframtölum kæranda árin 2018-2020.

Í úrskurðinum vék ríkisskattstjóri að upplýsingum um rekstrarkostnað sem kærandi hefði lagt fram vegna kaupa á húsgögnum, raftækjum og netþjónustu í rekstrarskýrslum vegna áranna 2016-2020. Í tölvupósti ríkisskattstjóra til umboðsmanns kæranda 3. október 2022 hefði verið óskað eftir kvittunum að baki umræddum kostnaði. Sama dag hefðu verið afhentar kvittanir vegna raftækja og húsgagna og reikningsyfirlit frá Nova og Vodafone. Hefði ríkisskattstjóri óskað eftir kvittunum að baki reikningsyfirliti frá Nova 6. október 2022 og þær borist embættinu 7. október 2022. Á kvittunum frá Nova væri að sjá að keypt hefði verið 4G netþjónusta á annað heimilisfang en um ræddi vegna skammtímaútleigu. Yrði því ekki séð að greindur kostnaður hefði fallið til vegna útleigu kæranda. Á kvittunum frá Heimahúsinu, Elko, Ormsson og Heimkaupum mætti sjá að þær væru skrifaðar út á ótengda aðila, þ.e. félagið X ehf., E og G. Þar sem umræddur kostnaður hefði ekki fallið til vegna útleigu kæranda kæmi ekki til álita að gjaldfærður yrði kostnaður vegna Nova, raftækja og húsgagna/innanstokksmuna í rekstrarskýrslum með skattframtölum kæranda gjaldárin 2018-2020. Þá tók ríkisskattstjóri fram að ekki þætti ástæða til að gera aðrar athugasemdir við kostnað sem tilgreindur væri í innsendum rekstrarskýrslum. Hefði ríkisskattstjóri því ákveðið að færa þann kostnað í rekstrarskýrslur kæranda eða sem næmi samtals 1.000.014 kr. gjaldárið 2018, 1.474.582 kr. gjaldárið 2019 og 814.014 kr. gjaldárið 2020.

Samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra hækkuðu leigutekjur í reit 511 í skattframtali kæranda árið 2017 um 2.016.412 kr. Þá hækkuðu hreinar tekjur af atvinnurekstri um 2.617.391 kr. gjaldárið 2018, um 3.290.185 kr. gjaldárið 2019 og um 3.463.672 kr. gjaldárið 2020. Bætti ríkisskattstjóri 25% álagi við hækkun skattstofna sem leiddi af breytingum embættisins og nam fjárhæð þess 504.103 kr. gjaldárið 2017, 654.348 kr. gjaldárið 2018, 822.546 kr. gjaldárið 2019 og 865.918 kr. gjaldárið 2020. Þá færði ríkisskattstjóri kæranda í grunnskrá virðisaukaskatts vegna útleigu, sbr. 4. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, og ákvarðaði kæranda virðisaukaskattsskylda veltu í 11% skattþrepi árin 2017, 2018 og 2019 auk 10% álags á vangreiddan virðisaukaskatt samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Nam útskattur 177.915 kr. árið 2017, 524.124 kr. árið 2018 og 470.545 kr. árið 2019. Fjárhæðir álags námu 17.792 kr. fyrsta árið, 52.412 kr. annað árið og 47.055 kr. þriðja árið.

IV.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 17. mars 2023, sbr. rökstuðning í bréfi, dags. 29. sama mánaðar. Í kærunni er rakið að málið varði tekjur kæranda af skammtímaútleigu á árunum 2016 til og með 2019 og frádrátt frá þeim tekjum samkvæmt skattalögum. Kærandi hafi verið búsettur erlendis árum saman, m.a. á þeim tíma sem málið varði, og sé því ítrekað að kostnaður sem um ræði sé ekki vegna persónulegra útgjalda kæranda heldur í þágu rekstrar hans. Um fjármögnunarkostnað kemur fram í kærunni að í rekstraryfirliti með bréfi til ríkisskattstjóra, dags. 26. september 2022, komi fram að kostnaður af láni vegna hinnar útleigðu fasteignar hafi numið 41.595 kr. vegna ársins 2017, 2.038.903 kr. vegna ársins 2018 og 1.967.679 kr. vegna ársins 2019. Við nánari athugun komi í ljós að um sé að ræða lántökukostnað á árinu 2017 og vaxtagjöld af lánum á árunum 2018 og 2019. Vegna sjónarmiða í úrskurði ríkisskattstjóra um fjármögnun verði að benda á að hvorki í 31. gr. laga nr. 90/2003 né annars staðar í lögunum sé að finna það skilyrði fyrir frádrætti að fasteign þurfi að hafa verið eignfærð í rekstri. Einungis sé það skilyrði sett að eign hafi verið nýtt í rekstri, m.a. til að afla tekna og að kostnaður falli til vegna rekstrar. Það eigi við í tilviki kæranda, en ljóst sé að ekki hafi verið hægt að fara í umræddan rekstur ef ekki hafi verið stofnað til þessa kostnaðar. Kærandi hafi búið erlendis á þeim árum sem um ræði og hafi fasteignin því einungis verið nýtt í rekstrinum en ekki verið til persónulegra nota kæranda. Þá hafi einungis verið um að ræða lántökukostnað og vaxtakostnað af lánum en ekki greiðslu inn á höfuðstól. Í ljósi þessa sé gerð sú krafa að fallist verði á að greindur kostnaður hafi verið í þágu rekstrar kæranda, þ.e. til að afla tekna í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, og teljist því frádráttarbær frá tekjum kæranda.

Í kærunni er vikið að tilgreindum kostnaðarliðum í rekstraryfirlitum kæranda. Er m.a. vikið að kostnaði vegna netþjónustu hjá Nova vegna hinnar útleigðu fasteignar sem hafi numið alls 73.118 kr. vegna ársins 2017, 121.428 kr. vegna ársins 2018 og 121.428 kr. vegna ársins 2019. Vegna forsendna ríkisskattstjóra í því sambandi er tekið fram að hvergi komi fram á reikningum Nova að 4G netþjónusta sé fyrir annað heimilisfang en hina leigðu fasteign. Reikningurinn hafi þó verið sendur á skráð heimilisfang kæranda hér á landi að K, sem hafi verið á heimili föður kæranda meðan hann hafi verið búsettur erlendis. Þrátt fyrir að reikningar Nova hafi verið sendir á annað heimilisfang þá séu þeir tilkomnir vegna skammtímaútleigu að M. Útleigan hafi verið með fríu þráðlausu neti eins og algengt sé við útleigu eigna í gegnum Airbnb. Afgreiðsla ríkisskattstjóra á þessu atriði sé illa rökstudd sem sé ekki í samræmi við leiðbeiningarreglu, rannsóknarreglu og meðalhófsreglu stjórnsýsluréttar, sbr. 7., 10. og 12. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Sé vísað til meðfylgjandi yfirlýsingar frá föður kæranda um að umþrætt netþjónusta hafi ekki verið nýtt að K. Samkvæmt framansögðu sé um að ræða kostnað af skammtímaútleigu kæranda á fasteigninni að M og rekstrarkostnað í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003.

Samkvæmt rekstraryfirliti kæranda hafi kostnaður vegna húsmuna numið 204.890 kr. vegna ársins 2017, 2.632.890 kr. vegna ársins 2018 og 918.723 kr. vegna ársins 2019. Í úrskurði ríkisskattstjóra komi fram að á kvittunum frá Heimahúsinu, Elko, Ormsson og Heimkaupum megi sjá að þær hafi verið skrifaðar á ótengda aðila, þ.e. félagið X ehf., E og G. Af því tilefni sé ítrekað að kærandi hafi ekki búið á landinu þau ár sem um ræðir og því fengið aðstoð frá vinum og fjölskyldu með útleiguna, m.a. að kaupa þá innanstokksmuni sem hafi þurft fyrir reksturinn. Því miður hafi kærandi ekki gætt að því að allir reikningar væru stílaðir á nafn hans þar sem hann hafi ekki gert sér grein fyrir því að um atvinnurekstur væri að ræða og ekki hugað nægilega vel að bókhaldi, m.a. með því að passa að allir reikningar yrðu gerðir á hann. Þrátt fyrir að reikningar hafi ekki verið stílaðir á kæranda þá hafi umræddur húsbúnaður verið staðsettur í húsnæðinu að M og því verið nýttur í þágu rekstrar. Meðfylgjandi kæru sé kvittun fyrir millifærslu að fjárhæð 11.000.000 kr. frá kæranda til félagsins Y ehf., en það félag sé í eigu sömu aðila og félagið X ehf. Kærandi hafi lagt þessa fjármuni inn í félagið þar sem fyrirsvarsmaður þess hafi ætlað að sjá til þess, í fjarveru kæranda, að kaupa húsmuni sem kærandi hafi þurft fyrir reksturinn. Meðfylgjandi sé yfirlýsing frá eiganda félagsins þar sem fram komi að hann hafi séð um öll innkaup á innbúi fyrir M fyrir hönd kæranda. Þá sé einnig meðfylgjandi yfirlýsing frá E sem hafi keypt innanstokksmuni í þágu rekstrar kæranda í fjarveru hans. Airbnb íbúð sé eðli málsins samkvæmt leigð út með innanstokksmunum og þurfi því að leggja út talsverða fjármuni til öflunar húsbúnaðar í upphafi rekstrar.

Þá er vikið að umsjónargjöldum, en kærandi hafi nýtt aðkeypta þjónustu við umsjón með útleigu og viðhaldi fasteignarinnar. Komi fram í rekstrarskýrslu að umsjónargjöld til R vegna útleigunnar hafi numið 450.000 kr. árið 2017, 750.000 kr. árið 2018 og 760.125 kr. árið 2019. Með tölvupósti til ríkisskattstjóra hafi millifærslukvittanir frá kæranda til R verið afhentar og hafi embættið fallist á kostnað vegna áranna 2017 og 2018 en ekki vegna ársins 2019. Sé það gert án alls rökstuðnings af hálfu embættisins, en sá kostnaður hafi sannanlega verið til að afla teknanna, tryggja þær eða halda þeim við í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003. Við meðferð málsins hafi þó komið í ljós að kostnaður sé í reynd mun hærri, sbr. meðfylgjandi kvittanir þar sem kærandi hafi lagt fjármuni inn á reikning R til að sjá um útleigu á íbúðinni eða að fjárhæð 1.165.000 kr. vegna ársins 2017, 1.399.000 kr. vegna ársins 2018 og 1.045.000 kr. vegna ársins 2019. Í ljósi þess að um sé að ræða kostnað kæranda í þágu rekstrar hans þá óski hann eftir að tekið verði tillit til þessa kostnaðar.

Í kærunni er beitingu álags sérstaklega mótmælt og áréttað að hvorki ásetningur né gáleysi hafi staðið til þess að greiða ekki réttan skatt eða telja rangt fram í skattframtali. Varðandi álag á virðisaukaskatt þá hafi kærandi alls ekki gert sér grein fyrir því að útleigan teldist til atvinnurekstrar í skattalegu tilliti. Eigi það stoð í því hvernig kærandi hafi haldið úti bókhaldi vegna útleigunnar, en mikill hluti kostnaðar sem kærandi hafi lagt út vegna útleigunnar hafi farið á reikning stílaðan á annan aðila sem ríkisskattstjóri hafi því hafnað. Sé því ljóst að kærandi hafi ekki haft neinn ásetning til að vanframtelja virðisaukaskatt af útleigunni.

V.

Með bréfi, dags. 14. júní 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu þar sem þess er krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Er í upphafi umsagnar ríkisskattstjóra vikið að andmælum kæranda við tilkynningu um fyrirhugaða endurákvörðun, dags. 30. nóvember 2022. Er tekið fram að eftir útsendingu boðunarbréfs til kæranda hafi starfsmaður ríkisskattstjóra sem hafi unnið að málinu verið í leyfi og annar starfsmaður tekið við málinu. Tiltekið sé í úrskurði ríkisskattstjóra að engin andmæli hafi borist vegna boðunarinnar, en nú hafi komið í ljós, þ.e. eftir að viðkomandi starfsmaður hafi snúið til baka úr leyfi, að svar kæranda vegna boðunarinnar hafi ekki borist þeim starfsmanni sem tók við málinu heldur þeim starfsmanni sem hafi verið í leyfi. Í sjálfvirku svari við tölvupósti starfsmannsins hafi komið fram að beina ætti öllum brýnum erindum til annars nafngreinds starfsmanns, en það virðist umboðsmaður kæranda ekki hafa gert. Í ljósi þess að það hafi verið á ábyrgð kæranda að koma andmælum til rétts starfsmanns ríkisskattstjóra með tölvupósti geti framangreint að mati embættisins ekki leitt til þess að brotið hafi verið gegn málsmeðferðarreglum stjórnsýslu- og skattalaga.

Í umsögninni er fjallað um reikninga frá Nova. Tekið er fram að hvað sem líði skráðri búsetu kæranda þá sé hvergi tilgreint á framlögðum reikningum vegna Nova að um sé að ræða aðkeypta þjónustu vegna M og geti yfirlýsing föður kæranda ekki breytt því. Kærandi verði að leggja fram gögn og sýna fram á með óyggjandi hætti að greindur kostnaður tilheyri útleigu M og það þyki hann ekki hafa gert. Samkvæmt þessu verði ekki séð að kostnaður vegna Nova geti talist til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003.

Þá séu meðfylgjandi kæru ný gögn, þ.e. millifærslukvittun að fjárhæð 11.000.000 kr. vegna Y ehf. og yfirlýsingar. Sem fyrr verði þó hvorki séð að umræddar yfirlýsingar geti vikið til hliðar kröfum sem gerðar séu til þess að reikningar verði að bera með sér að vera vegna M sem ekki sé að sjá að sé raunin að undanskilinni handskrift á einhverja reikninga um að þeir séu vegna M sem ekki geti talist nægjanlegt að mati ríkisskattstjóra. Í þessu efni vísi ríkisskattstjóri m.a. til 6. og 8. gr. laga nr. 145/1994, um bókhald. Tilvist reiknings eins og sér réttlæti ekki frádrátt heldur þurfi í hverju tilviki fyrir sig að rökstyðja frádráttarbærni og ekki hjálpi að reikningur sé skráður á annan aðila, en þá þurfi kærandi að leggja fram gögn sem staðfesti með óyggjandi hætti að kærandi hafi endurgreitt þeim aðila sem upphaflega lagði út fyrir kostnaðinum sem og að rökstyðja frádráttarbærni kostnaðarins. Það þyki kærandi ekki hafa gert í tengslum við greindar tvær yfirlýsingar og reikninga að baki þeim. Millifærsla að fjárhæð 11.000.000 kr. frá kæranda til Y ehf. sanni ekki að kærandi hafi greitt kostnað vegna hinna framlögðu reikninga sem stílaðir séu á X ehf., enda fjárhæð í engu samræmi við þörf að mati ríkisskattstjóra auk þess sem ekkert á kvittuninni tengi millifærslu við kaup innanstokksmuna fyrir M eða fasteignina yfirhöfuð, að undanskilinni handskrift í einhverjum tilvikum þar sem vísað sé til M. Yfirlýsingarnar séu báðar frá 16. mars 2023 og geti því ekki talist til samtímagagna sé litið til þess tíma sem kostnaðurinn stafi frá.

Um millifærslukvittanir vegna R kemur fram í umsögninni að um sé að ræða alls 26 kvittanir á árunum 2017, 2018 og 2019 vegna millifærslu fjármuna frá kæranda til R og í engri þeirra sé að finna tilvísun til þess að um sé að ræða kostnað vegna M eða einhvers konar tilvísun til eignarinnar. Í því ljósi sé ekki hægt að verða við kröfu kæranda um frádráttarbærni fjárhæða sem tilgreindar séu á kvittunum þar sem á þyki skorta að kærandi hafi sýnt fram á að um frádráttarbæran rekstrarkostnað hafi verið að ræða. Ekki hafi verið gefnir út launa- eða verktakamiðar vegna framangreindra millifærsla. Þess sé að geta að fyrrgreind R sé fyrrverandi maki kæranda og barnsmóðir. Í ljósi tengsla kæranda við hana og þess að ekki hafi verið gefnir út launa- eða verktakamiðar vegna ætlaðrar þjónustu hennar þyki ekki tilefni til að fallast á frekari kostnað hvað þetta varði.

Með bréfi, dags. 14. júlí 2023, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra. Eru gerðar athugasemdir við málsmeðferð ríkisskattstjóra og tekið fram að tilkynning ríkisskattstjóra um fyrirhugaða endurákvörðun gjalda hafi borist kæranda 30. nóvember 2022 og 15 daga frestur verið veittur til svars. Hinn 20. desember hafi endurákvörðun verið hrundið í framkvæmd eða aðeins fimm dögum eftir að frestur til andmæla rann út og fjórum dögum eftir að andmæli voru send ríkisskattstjóra, en vegna annmarka á meðferð tölvupósta hjá embættinu hafi þeim pósti ekki verið sinnt. Embættinu beri sem stjórnvaldi að fara að lögum og í ljósi þess að sá starfsmaður sem hafi boðað breytingar í málinu hafi verið í fríi hafi embættið átt að leita af sér allan vafa um að öll gögn lægju fyrir áður en ákvörðun var tekin. Þessu hafi ekki verið sinnt heldur hafi ríkisskattstjóri hraðað hinni boðuðu endurákvörðun í framkvæmd aðeins fimm dögum eftir að frestur til andmæla rann út. Í ljósi framangreinds sé þess krafist að hinn kærði úrskurður verði látinn niður falla vegna greindra annmarka á málsmeðferð.

Um reikninga frá Nova tekur kærandi fram að hvergi í lögum nr. 90/2003 sé sett það skilyrði að reikningar þurfi að vera merktir á lögheimili sem þjónusta sé ætluð. Sé umræddur reikningur staðlaður reikningur eins og hann komi fram í bókhaldskerfi Nova ehf. og uppfylli skilyrði laga nr. 145/1994, um bókhald. Eina ástæðan fyrir því að annað lögheimili hafi verið skráð á reikninginn sé vegna þess að viðtakandi reikningsins hafi verið kærandi sem hafi verið með lögheimili hjá föður sínum á þeim tíma vegna búsetu sinnar erlendis. Um millifærslukvittanir og þær yfirlýsingar sem liggja fyrir í málinu er tekið fram að kærandi hafi rökstutt frádráttarbærni kostnaðar, en embættið hafi kosið að líta algjörlega framhjá skýringum hans. Verði ekki séð að önnur gögn en millifærslukvittun séu betur til þess fallin að sýna fram á endurgreiðslu. Eins og komi fram í kæru til yfirskattanefndar þá hafi kærandi ekki gætt að því að allir reikningar yrðu stílaðir á hans nafn sem sé óheppilegt. Hins vegar megi leiða að því líkur að útlagður kostnaður fylgi því að leigja út fasteign í skammtímaútleigu og sé það vart mat ríkisskattstjóra að enginn kostnaður fylgi slíku. Sérstaklega þegar um sé að ræða fasteign sem kærandi búi ekki í sjálfur, enda búsettur erlendis og því sterkari rök fyrir því að greindur kostnaður sé ekki persónulegur kostnaður kæranda. Um millifærslur kæranda inn á reikninga R sé það að segja að tengsl kæranda við hana breyti ekki þeirri staðreynd að umræddar millifærslur hafi verið vegna aðstoðar við útleigu á íbúðinni á meðan kærandi hafi búið erlendis og staðfesti umræddar millifærslukvittanir það.

Að lokum sé ítrekað að ríkisskattstjóri hafi brotið gegn málsmeðferðarreglum stjórnsýslulaga með því að taka ekki tillit til skýringa kæranda og taka íþyngjandi ákvörðun án þess að óska eftir frekari gögnum eða skýringum frá kæranda. Séu annmarkar á meðferð málsins af hendi ríkisskattstjóra þar sem embættið hafi úrskurðað án þess að hafa andmæli kæranda við boðun undir höndum.

VI.

Breytingar ríkisskattstjóra með hinum kærða úrskurði, dags. 20. desember 2022, á skattframtölum kæranda árin 2017, 2018, 2019 og 2020 hafa verið raktar hér að framan. Eins og þar greinir lutu þær að skattlagningu vanframtalinna tekna af skammtímaútleigu húsnæðis til ferðamanna á árunum 2016, 2017, 2018 og 2019, svo sem nánar greinir í kafla I hér að framan. Ríkisskattstjóri fjallaði jafnframt um frádrátt rekstrarkostnaðar vegna útleigunnar og féllst á að ákvarða kæranda frádrátt á móti leigutekjunum með 1.000.014 kr. rekstrarárið 2017, 1.474.582 kr. rekstrarárið 2018 og 814.014 kr. rekstrarárið 2019. Þá færði ríkisskattstjóri kæranda á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila vegna áranna 2017, 2018 og 2019 og ákvarðaði kæranda skattskylda veltu með tilgreindum fjárhæðum, sbr. hér að framan. Við þá hækkun skattstofna og virðisaukaskatts kæranda, sem af breytingum þessum leiddi, bætti ríkisskattstjóri álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er þess krafist að kostnaður samkvæmt yfirliti, sem kærandi lagði fram við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra, verði viðurkenndur til frádráttar húsaleigutekjum, svo sem nánar greinir. Þá er þess krafist að álag verði fellt niður. Að öðru leyti eru ekki gerðar efnislegar athugasemdir vegna ákvörðunar ríkisskattstjóra í kærunni. Er þannig óumdeilt að tekjur kæranda af útleigu húsnæðisins hafi verið vantaldar í skattskilum kæranda umrædd ár og eru engar athugasemdir gerðar við fjárhæð tekjufærðra leigutekna. Þá verður að telja ágreiningslaust að um tekjur af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi sé að tefla, þó að undanskildu tekjuárinu 2016, sbr. ákvæði B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og að starfsemi kæranda á árunum 2017, 2018 og 2019 hafi verið virðisaukaskattsskyld, sbr. ákvæði 2. mgr. 2. gr. og 8. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Loks verður að líta svo á að kærandi uni ákvörðun ríkisskattstjóra að því er snertir tekjuárið 2016, enda er ekkert að henni vikið í kærunni, en eins og fram er komið lagði ríkisskattstjóri til grundvallar að skattleggja bæri húsaleigutekjur kæranda á því ári sem fjármagnstekjur utan rekstrar án nokkurs frádráttar, sbr. 2. tölul. C-liðar 7. gr. og 3. mgr. 66. gr. laga nr. 90/2003.

Áður en vikið verður að einstökum gjaldaliðum sem um er deilt í málinu er þess að geta að í umsögn ríkisskattstjóra, dags. 14. júní 2023, er vakin athygli á því að í úrskurði embættisins um endurákvörðun sé ranglega byggt á því að andmæli vegna boðunarbréfs ríkisskattstjóra, dags. 30. nóvember 2022, hafi ekki borist innan þess frests sem kæranda var veittur til að koma á framfæri athugasemdum sínum, svo sem nánar er rakið. Undir þetta er tekið í athugasemdum umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar í bréfi, dags. 14. júlí 2023, vegna umsagnar ríkisskattstjóra, en ekkert var þó að þessu vikið í kæru. Samkvæmt gögnum málsins er hér um að ræða svarbréf umboðsmanns kæranda vegna fyrirspurnarbréfs ríkisskattstjóra frá 17. nóvember 2022, en bréfið mun hafa borist ríkisskattstjóra í tölvupósti 16. desember 2022. Samkvæmt framansögðu má fallast á með kæranda að meðferð málsins hafi verið áfátt að þessu leyti með því að fram komnar skýringar kæranda voru ekki teknar til rökstuddrar úrlausnar í úrskurði ríkisskattstjóra um endurákvörðun, sbr. áskilnað um rökstuðning í 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og ákvæði um efni rökstuðnings í 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Eins og ágreiningi í málinu er háttað og atvikum að öðru leyti verður þó ekki talið að um sé að ræða slíkan annmarka á meðferð málsins að leitt geti til ógildingar hins kærða úrskurðar, enda verður ekki séð að greindur annmarki hafi haft áhrif á efni ákvörðunar ríkisskattstjóra, torveldað málatilbúnað kæranda eða valdið honum réttarspjöllum. Víkur þá að efnisatriðum málsins.

Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er heimilt að draga rekstrarkostnað frá tekjum lögaðila og þeim tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, „það er þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við ... og það sem varið er til tryggingar og viðhalds á eignum þeim er arð bera í rekstrinum“. Það ber undir skattaðila að sýna fram á að skilyrðum frádráttar samkvæmt ákvæðinu sé fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. janúar 1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 (H 1997:759). Almennur kostnaður vegna heimilis og fjölskyldu og annarra persónulegra þarfa er ekki frádráttarbær.

Um fjármagnskostnað:

Ríkisskattstjóri hafnaði frádráttarbærni fjármagnskostnaðar að fjárhæð 41.595 kr. rekstrarárið 2017, 2.038.903 kr. rekstrarárið 2018 og 1.967.679 kr. rekstrarárið 2019 vegna tveggja lána sem kærandi mun hafa tekið á árinu 2017. Er tekið fram í kæru að um sé að ræða lántökukostnað rekstrarárið 2017 og vaxtagjöld af lánunum rekstrarárin 2018 og 2019. Hið útleigða íbúðarhúsnæði kæranda að M, sem kærandi mun hafa keypt á árinu 2016, er fært til eignar í lið 4.1 í skattframtölum kæranda umrædd ár. Þá voru áhvílandi lán vegna M færð með skuldum og vaxtagjöldum vegna öflunar íbúðarhúsnæðis til eigin nota í lið 5.2 í framtölunum. Ljóst er að gjaldfærsla vaxtagjalda af lánum þessum í rekstrarskýrslum kæranda vegna útleigu samhliða tilgreiningu þeirra sem lána vegna öflunar íbúðarhúsnæðis með framangreindum hætti í skattframtölum hans fær ekki staðist. Af hálfu kæranda hefur ekki annað komið fram en að húseignarinnar hafi verið aflað til íbúðarnota, sbr. hér að framan. Þá er engin krafa höfð uppi af hálfu kæranda um nauðsynlegar breytingar á skattskilum hans með tilliti til meðferðar fasteignarinnar miðað við að um rekstrareign sé að ræða. Þykir kærandi ekki hafa sýnt fram á það, hvað sem líður eðli tekna af útleigu húsnæðisins, að húsnæðisins hafi verið aflað til útleigu í atvinnuskyni. Verður því að hafna kröfu kæranda varðandi þetta kæruatriði.

Um netþjónustu:

Ríkisskattstjóri hafnaði frádráttarbærni útgjalda að fjárhæð 73.118 kr. rekstrarárið 2017, 121.428 kr. rekstrarárið 2018 og 121.428 kr. rekstrarárið 2019 samkvæmt reikningum frá Nova vegna netþjónustu. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að reikningar Nova, sem stílaðir væru á kæranda, virtust vera vegna kaupa á netþjónustu á annað heimilisfang en M, þ.e. K, og því yrði ekki séð að um kostnað vegna útleigu væri að ræða. Þessu er mótmælt í kæru til yfirskattanefndar og bent á að reikningar Nova hafi verið sendir á heimilisfang föður kæranda þar sem kærandi hafi dvalið erlendis þau ár sem málið tekur til. Um sé því að ræða þjónustu vegna M, enda hafi íbúðin verið leigð út með þráðlausu neti. Ekki verður séð að reikningar Nova, sem liggja fyrir í málinu, beri með sér notkunarstað þjónustu sem um ræðir. Að þessu athuguðu og í ljósi skýringa kæranda þykir mega fallast á kröfu hans varðandi þetta kæruatriði.

Um kaup húsbúnaðar:

Í fyrrgreindu rekstraryfirliti kæranda kom fram að kostnaður vegna innanhúsmuna að M næmi 204.890 kr. rekstrarárið 2017, 2.632.890 kr. rekstrarárið 2018 og 918.723 kr. rekstrarárið 2019. Eru sölureikningar vegna þessa á meðal gagna málsins en um er að ræða sölureikninga frá Elko, Heimkaupum og Heimahúsinu ehf. vegna kaupa á snjallsíma, sjónvarpi og ýmsum húsbúnaði, svo sem sófum, borðum, stólum, skáp, púðum, kampavínskæli o.fl. Reikningar vegna kaupa á snjallsíma og sjónvarpi eru stílaðir á E og reikningar frá Heimahúsinu ehf. vegna kaupa húsbúnaðar eru stílaðir á X ehf. Af hálfu kæranda er komið fram að þar sem hann hafi dvalið erlendis á tímabilinu hafi hann fengið aðstoð fjölskyldu og vina varðandi útleigu M, m.a. vegna kaupa á nauðsynlegum innanstokksmunum. Vísar kærandi þessu til stuðnings til yfirlýsinga E og G sem fylgi kæru. Kærandi hafi notað gamla innanstokksmuni við upphaf útleigu húsnæðisins en endurnýjað þá að miklu leyti á árunum 2018 og 2019. Til þess er að líta að hluti umrædds kostnaðar ber með sér að vera persónulegs eðlis auk þess sem að nokkru leyti er um að ræða kaup á vörum sem kærandi hefur ekki gert nánari grein fyrir, t.d. vegna kaupa á snjallsíma. Þá hefur kærandi til stuðnings skýringum sínum m.a. lagt fram kvittun fyrir millifærslu að fjárhæð 11.000.000 kr. frá kæranda til félagsins Y ehf. sem mun vera félag í eigu sömu aðila og félagið X ehf. Hafi kærandi lagt þessa fjármuni inn í félagið þar sem fyrirsvarsmaður þess hafi ætlað að sjá til þess, í fjarveru kæranda, að kaupa þá innanstokksmuni sem hafi þurft fyrir reksturinn. Hvað sem þessum skýringum líður verður ekki ráðið af reikningum að þeir beri með sér kostnað sem hafi fallið til vegna útleigu kæranda á fasteigninni að M. Verður að fallast á með ríkisskattstjóra að fyrrgreind millifærsla að fjárhæð 11.000.000 kr. geti tæplega varpað ljósi á hvort kærandi hafi í raun greitt kostnað vegna hinna framlögðu reikninga sem eru sem fyrr segir gefnir út á hendur öðrum aðila, þ.e. einkahlutafélaginu X ehf., auk þess sem ekkert kemur fram á kvittun vegna millifærslunnar sem tengir hana með einum eða öðrum hætti við kaup á innanstokksmunum vegna húsnæðisins að M. Að fyrrgreindu gættu þykir kærandi því ekki hafa leitt í ljós að um hafi verið að ræða rekstrarkostnað vegna útleigu fasteignar kæranda að M og er kröfu kæranda um þetta kæruatriði því hafnað.

Um gjöld vegna umsjónar:

Við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra kom fram af hálfu kæranda að greiðslur til R að fjárhæð 450.000 kr. á árinu 2017, 750.000 kr. á árinu 2018 og 760.125 kr. á árinu 2019 væru til komnar vegna umsjónar R með útleigu íbúðarinnar að M í fjarveru kæranda. Féllst ríkisskattstjóri á frádrátt vegna þeirra greiðslna á árunum 2017 og 2018, en hafnaði frádráttarbærni greiðslna á árinu 2019 án þess þó að sú ákvörðun væri rökstudd sérstaklega. Í umsögn ríkisskattstjóra í málinu og bréfi kæranda til yfirskattanefndar, dags. 14. júlí 2023, kemur fram að R sé fyrrverandi maki kæranda og barnsmóðir. Framlagðar millifærslukvittanir, sem eru vegna greiðslna að fjárhæð 1.165.000 kr. á árinu 2017, 1.399.000 kr. á árinu 2018 og 1.045.000 kr. á árinu 2019, bera ekki að neinu leyti með sér að vera vegna íbúðarhúsnæðisins að M. Eins og málið liggur fyrir yfirskattanefnd samkvæmt framansögðu og rökstuðningi ríkisskattstjóra var farið þykir allt að einu mega fallast á frádrátt greiðslna að fjárhæð 760.125 kr. sem gerð var grein fyrir í rekstraryfirliti sem kærandi lét ríkisskattstjóra í té. Að öðru leyti þykir kærandi með fram komnum skýringum og gögnum ekki hafa sýnt fram á frádráttarbærni vegna greiðslna sem um ræðir, sbr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003. Verður því að hafna kröfu kæranda um frekari frádrátt vegna þeirra greiðslna.

Um álag:

Víkur þá að kröfu kæranda um niðurfellingu álags, en krafan tekur bæði til álags samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 og álags á virðisaukaskatt samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988.

Samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 má ríkisskattstjóri bæta 25% álagi við áætlaða eða vantalda skattstofna séu annmarkar á framtali, sbr. 96. gr., eða einstakir liðir ranglega fram taldir. Bæti skattaðili úr annmörkum eða leiðrétti einstaka liði á framtali áður en álagning fer fram, má ríkisskattstjóri þó eigi beita hærra álagi en 15%. Samkvæmt 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 skal fella niður álag samkvæmt lagagrein þessari ef skattaðili færir rök fyrir því að honum verði ekki kennt um annmarka á framtali eða vanskil þess, að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann skilaði framtali á réttum tíma, bætti úr annmörkum á framtali eða leiðrétti einstaka liði þess.

Samkvæmt 1. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, skal aðili, sem ekki greiðir virðisaukaskatt á tilskildum tíma, sæta álagi til viðbótar skatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu eða til viðbótar þeim skatti sem honum bar að standa skil á, sbr. 19. gr. laganna. Sama gildir ef virðisaukaskattsskýrslu hefur ekki verið skilað eða verið ábótavant og virðisaukaskattur því áætlaður eða endurgreiðsla samkvæmt 25. gr. sömu laga hefur verið of há. Samkvæmt 6. mgr. sömu lagagreinar má fella niður álag ef aðili færir gildar ástæður sér til málsbóta og geta skattyfirvöld metið það í hverju tilviki hvað telja skuli gildar ástæður í þessu sambandi.

Þegar atvik málsins eru virt og með tilliti til þess að um vantaldar tekjur er að ræða þykir kærandi hvorki hafa sýnt fram á að aðstæður hafi verið með þeim hætti sem greinir í 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 þannig að fella beri álag niður né að tilefni sé að öðru leyti til að falla frá beitingu heimildarákvæða 2. mgr. sömu lagagreinar. Er þá jafnframt litið til skatt- og úrskurðaframkvæmdar varðandi beitingu álags vegna vantalinna húsaleigutekna, sbr. t.d. úrskurði yfirskattanefndar nr. 15/2018, 5/2019 og 174/2021. Þá er óumdeilt að kærandi hafði með höndum virðisaukaskattsskylda starfsemi á árunum 2017, 2018 og 2019 og að honum hafi því borið að standa skil á virðisaukaskatti af seldri þjónustu, sbr. 1. mgr. 15. gr. og 1. og 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Ljóst er því að lagaskilyrði voru til beitingar álags samkvæmt fyrrnefndum ákvæðum 1. og 2. mgr. 27. gr. sömu laga. Til þess er að líta að lög eru skýr um virðisaukaskattsskyldu vegna slíkrar þjónustu sem um ræðir, sbr. ákvæði 8. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 þar sem fram kemur að útleiga hótel- og gistiherbergja sé skattskyld sem og önnur gistiþjónusta þegar leigt er til skemmri tíma en eins mánaðar. Verður ekki talið að neinar málsbætur hafi komið fram sem leitt geta til niðurfellingar álags samkvæmt heimild í 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988.

Með vísan til framanritaðs er kröfu kæranda um niðurfellingu álags hafnað.

Um málskostnað:

Af hálfu kæranda er gerð krafa um að honum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Samkvæmt úrslitum málsins þykja ekki vera fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Frádráttarbær rekstrarkostnaður kæranda hækkar um 73.118 kr. rekstrarárið 2017, 121.428 kr. rekstrarárið 2018 og 881.553 kr. rekstrarárið 2019 frá því sem ríkisskattstjóri ákvað. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.