Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2023, þriðjudaginn 19. desember, er tekið fyrir mál nr. 106/2023; kæra A, dags. 2. maí 2023, vegna ákvörðunar erfðafjárskatts. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Ólafur Ólafsson. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

 I.

Með kæru, dags. 2. maí 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ágreiningi um ákvörðun erfðafjárskatts vegna arfs úr dánarbúi P, sem lést … 2022, sbr. erfðafjárskýrslu, dags. 6. febrúar 2023, og tilkynningu, dags. 17. apríl 2023. Áður hafði sýslumaður með bréfi til kæranda, dags. 13. mars 2023, hafnað staðfestingu á framlagðri erfðafjárskýrslu vegna dánarbúsins og álagningu erfðafjárskatts í samræmi við hana. Í kærunni kemur fram að kærandi hafi erft helmingshlut P í jörðinni M. Íbúðarhús standi á jörðinni sem kærandi hafi ekki erft þar sem húsið sé í eigu hjónanna L og N. Þinglýsingabók beri þó ekki með sér að þau séu ein eigendur hússins sem skýrist af því að frágangur sérstakra lóðarréttinda fyrir húsið hafi ekki farið fram. Við meðferð málsins hjá sýslumanni hafi verið lögð fram yfirlýsing eigenda jarðarinnar M um eignarhald íbúðarhússins ásamt gögnum henni til stuðnings. Allt að einu hafi sýslumaður ekki fallist á að fasteignamat íbúðarhússins kæmi til frádráttar við álagningu erfðafjárskatts. Kærandi hafi sannanlega ekki erft íbúðarhúsið á jörðinni sem metið sé á 17.000.000 kr. samkvæmt fasteignamati á dánardegi P sem leiði til þess að á kæranda sé lagður erfðafjárskattur miðað við helming fasteignamatsins. Af ákvörðun sýslumanns leiði því að ofgreiddur erfðafjárskattur sé 850.000 kr. og sé það tilefni kærunnar. Kærunni fylgja ýmis gögn.

II.

Með bréfi, dags. 16. júní 2023, hefur sýslumaður lagt fram umsögn í málinu. Í umsögn sýslumanns er m.a. rakið að eins og bent sé á í tilkynningu embættisins, dags. 13. mars 2023, hafi P verið eigandi að 50% hlut í fasteigninni M að fasteignamati 11.376.000 kr. á dánardegi og að yfirlýsing um eignarheimild, dags. 21. desember 2022, sé ekki nægjanleg til að leysa erfingja undan skyldu til greiðslu erfðafjárskatts, sbr. b-lið 3. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt. Þessari ákvörðun sýslumanns hafi ekki verið vísað til úrlausnar héraðsdómara, sbr. 119. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Hinn 14. apríl 2023 hafi sýslumanni borist ný erfðafjárskýrsla vegna dánarbúsins þar sem fasteignamat eignarinnar hafi verið leiðrétt til samræmis við bréf sýslumanns, dags. 13. mars 2023. Hafi sýslumaður áritað skýrsluna um skiptalok þann 14. apríl 2023 og í bréfi til erfingja, dags. 17. sama mánaðar, leiðbeint um 30 daga kærufrest til yfirskattanefndar vegna ákvörðunar erfðafjárskatts. Þess sé að geta að samkvæmt þinglýsingarbókum sé kærandi nú skráður eigandi að 50% eignarhlut í fasteigninni M, en skiptayfirlýsingu þar um hafi verið þinglýst í apríl 2023. Ekki hafi verið rekið ágreiningsmál á grundvelli 4. mgr. 7. gr. laga nr. 14/2004 vegna framangreinds og því liggi ekki fyrir ákvörðun um erfðafjárskatt eftir þeim formreglum sem umrætt ákvæði mæli fyrir um. Með því að leggja leiðrétta erfðafjárskýrslu fyrir sýslumann á ný hafi erfingjar lýst því yfir að þeir væru samþykkir afstöðu sýslumanns og óskað eftir því að erfðafjárskattur yrði lagður á í samræmi við skýrsluna. Sé áritun sýslumanns á erfðafjárskýrsluna og álagning erfðafjárskatts því að mati sýslumanns að fullu og öllu í samræmi við ákvæði laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt.

Með tölvupósti til yfirskattanefndar 28. júní 2023 hefur umboðsmaður kæranda komið því á framfæri að umsögn sýslumanns gefi ekki tilefni til andsvara og sé því vísað til efnis kæru.

III.

Í máli þessu sætir kæru ákvörðun sýslumanns, dags. 17. apríl 2023, á erfðafjárskatti kæranda vegna arfs úr dánarbúi P, sem andaðist hinn … 2022, sbr. erfðafjárskýrslu, dags. 6. febrúar 2023. Samkvæmt gögnum málsins situr maki P heitinnar, R, í óskiptu búi eftir hana, en fram er komið að um sé að ræða skipti á séreignum hinnar látnu samkvæmt kaupmála frá árinu 2004, þ.e. annars vegar 50% eignarhlut í jörðinni M og hins vegar eignarhlut í hesthúsi. Er þessa getið í erfðafjárskýrslu vegna dánarbúsins með vísan til meðfylgjandi yfirlýsingar R, dags. 1. febrúar 2023, um afsal arftökuréttar vegna eignanna. Í erfðafjárskýrslunni kom einnig fram, sbr. lið 5.1 í skýrslunni, að hin látna væri ekki eigandi íbúðarhúss á jörðinni M og í því sambandi vísað til meðfylgjandi yfirlýsingar kæranda, R, L og N, dags. 21. desember 2022. Í yfirlýsingunni segir að jörðin M sé í sameign L og dánarbús P. Á jörðinni standi íbúðarhús byggt á árinu … sem sé eign L og N og komi því ekki til skipta við skipti dánarbúsins. Þar sem ekki hafi verið gengið formlega frá lóðarréttindum undir húsinu skorti rétta eignarheimild fyrir því í þinglýsingarbók. Sé því lýst yfir að húsið sé og hafi verið fyrir andlát P allt í eigu L og N sem hafi verið skráð umráðendur þess í fasteignaskrá.

Í erfðafjárskýrslu þeirri sem lögð var fyrir sýslumann 9. febrúar 2023 færði kærandi eignarhlut í jörðinni M með 2.875.500 kr. og mun í því sambandi hafa miðað við helming skráðs fasteignamatsverðs jarðar, ræktaðs lands og hesthúss, en að undanskildu fasteignamatsverði íbúðarhúss á jörðinni. Með bréfi til kæranda, dags. 13. mars 2023, gerði sýslumaður kæranda grein fyrir þeirri afstöðu sinni að miða bæri gjaldstofn erfðafjárskatts vegna M við fasteignamatsverð jarðarinnar í heild sinni sem næmi 22.753.000 kr. á dánardegi arfleifanda eða 11.376.500 kr. í tilviki kæranda vegna helmingseignarhlutar í jörðinni. Vísaði sýslumaður í þessu efni til ákvæða 1. mgr. og b-liðar 3. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, og tók fram að fyrrgreind yfirlýsing um eignarheimild, dags. 21. desember 2022, nægði ekki til að leysa erfingja undan skyldu til greiðslu erfðafjárskatts. Þá gat sýslumaður þess að óvíst væri að fyrirvari um ábyrgð erfingja á skuldbindingum, sem fram kæmi í beiðni um leyfi til einkaskipta og í erfðafjárskýrslu, stæðist með tilliti til ákvæða laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl. Með vísan til framangreinds hafnaði sýslumaður því að staðfesta framlagða erfðafjárskýrslu og leggja á erfðafjárskatt í samræmi við hana. Kom fram að vildu aðilar ekki fella sig við ákvörðun sýslumanns gætu þeir borið ákvörðunina undir héraðsdóm í samræmi við reglur 119. gr. laga nr. 20/1991. Í kjölfar þessa mun kærandi hafa lagt fyrir sýslumann leiðrétta erfðafjárskýrslu þar sem 50% eignarhlutur í jörðinni M var færður á 11.376.500 kr. til samræmis við afstöðu sýslumanns. Með hinni kærðu ákvörðun hefur sýslumaður ákvarðað erfðafjárskatt kæranda til samræmis við þetta.

Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, skal greiða skatt í ríkissjóð af öllum fjárverðmætum er við skipti á dánarbúi manns hverfa til erfingja hans, sbr. þó 18. gr. laga þessara. Í 2. mgr. 1. gr. sömu laga, sbr. 1. gr. laga nr. 172/2007, um breyting á hinum fyrrnefndu lögum, kemur fram að greiða skuli skatt eftir lögum þessum af öllum fasteignum hér á landi, sem eigendaskipti verða að á grundvelli lögerfða, bréferfða eða fyrirframgreiðslu arfs, án tillits til þess hvort aðilar að ráðstöfuninni séu búsettir hér á landi eða erlendis. Um skattstofn erfðafjárskatts og mat skattskyldra verðmæta og eigna er fjallað í 4. gr. laga nr. 14/2004. Samkvæmt 1. mgr. greinarinnar er skattstofn erfðafjárskatts heildarverðmæti allra fjárhagslegra verðmæta og eigna sem liggja fyrir við andlát arfleifanda að frádregnum skuldum og kostnaði samkvæmt 5. gr. Með heildarverðmæti samkvæmt 1. mgr. er átt við almennt markaðsverðmæti viðkomandi eigna, sbr. 2. mgr. sömu lagagreinar. Kemur fram í þeirri málsgrein að þetta gildi um öll verðmæti sem metin verði til fjár, svo sem nánar er tilgreint. Í 3. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004 er að finna sérreglur um skattstofn vegna tiltekinna eigna og tekur b-liður málsgreinarinnar til fasteigna. Samkvæmt 1. mgr. b-liðar 3. mgr. 4. gr. laganna skulu fasteignir taldar á fasteignamatsverði eins og það er skráð hjá Húsnæðis- og mannvirkjastofnun á dánardegi arfleifanda. Af leigulóðarréttindum skuli einnig greiða erfðafjárskatt með sama hætti. Þá kemur fram að sé eignarréttur að fasteign háður kvöð um innlausnarrétt tiltekins aðila skuli leggja erfðafjárskatt á innlausnarverð sé það lægra en fasteignamatsverðið.

Af hálfu kæranda er komið fram að þrátt fyrir að arfleifandi hafi verið skráð eigandi að helmingi jarðarinnar M á móti L og N sé íbúðarhús á jörðinni, sem byggt hafi verið á árinu … og skráð er sem sérstök eind á fasteigninni, sbr. 2. mgr. 3. gr. laga nr. 6/2001, um skráningu og mat fasteigna, alfarið eign L og N. Hafi kærandi því aðeins tekið í arf eftir P hlutdeild hennar í jörðinni sem slíkri, þar með talið ræktuðu landi, og hesthúsi sem stendur á jörðinni, sbr. kæru kæranda til yfirskattanefndar. Tilhögun skráningar í þinglýsingabókum helgist hins vegar af því að íbúðarhúsið sé án sérstakra lóðarréttinda. Hvorki verður ráðið af bréfi sýslumanns til kæranda, dags. 13. mars 2023, né af umsögn í málinu, dags. 16. júní 2023, að sýslumaður dragi þessar upplýsingar kæranda, sem þykja að öllu leyti vera í samræmi við gögn málsins, út af fyrir sig í efa, enda hefur ekkert komið fram þess efnis af hálfu sýslumanns. Að þessu athuguðu verður hin kærða skattlagning kæranda vegna íbúðarhússins ekki byggð á ákvæðum 4. gr. laga nr. 14/2004 um skattstofn erfðafjárskatts einum saman, enda verður erfðafjárskattur ekki að lögum lagður á aðrar eignir en þær sem eigendaskipti verða að við arftöku, sbr. grundvallarreglur 1. gr. laga nr. 14/2004. Vegna þeirrar áherslu sem sýslumaður hefur lagt á þinglýstar heimildir í þessu sambandi skal tekið fram að reglur þinglýsingalaga nr. 39/1978 kveða ekki á um eignarrétt að fasteignum að öðru leyti en leiðir af áhrifum þeirrar réttarverndar og réttaráhrifa sem þinglýsing veitir, sbr. 1. og 2. mgr. 29. gr. þeirra laga. Má um þetta m.a. vísa til umfjöllunar í úrskurði yfirskattanefndar nr. 204/2003 þar sem deilt var um eignfærslu fasteignar í skattskilum. Að framangreindu virtu og þar sem sýslumaður hefur á engan hátt dregið í efa gildi þeirra ráðstafana varðandi umrætt mannvirki á jörðinni M sem í málinu greinir er fallist á kröfu kæranda í málinu. Ekki verður séð að neinn tölulegur ágreiningur sé til staðar í málinu. Telst eignarhlutur í jörðinni M því til eignar í erfðafjárskýrslu með 2.875.500 kr. svo sem upphaflega var tilgreint af hendi kæranda. Lækkar stofn kæranda til erfðafjárskatts samkvæmt þessu um 8.501.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð:

Heildarstofn til erfðafjárskatts lækkar um 8.501.000 kr. eða úr 18.439.206 kr. í 9.938.206 kr.