Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, miðvikudaginn 20. mars, er tekið fyrir mál nr. 145/2023; kæra A, dags. 12. september 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2015. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 12. september 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 6. september 2023, vegna álagningar opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2015. Eins og rakið er í kærunni var úrskurður þessi kveðinn upp í tilefni af úrskurði yfirskattanefndar nr. 114, 30. september 2020 vegna álagningar opinberra gjalda kæranda umrætt gjaldár. Í því máli sætti kæru úrskurður ríkisskattstjóra, dags. 16. apríl 2020, um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2015, en með úrskurði þessum færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna meintar vanframtaldar launatekjur frá L í Bandaríkjunum tekjuárið 2014 að fjárhæð 12.607.528 kr., sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 114/2020 var kröfum kæranda í málinu ýmist hafnað eða vísað frá yfirskattanefnd að öðru leyti en því að kröfu hans, sem laut að því að við skattlagningu fyrrgreindra tekna hérlendis yrði tekið tillit til skattgreiðslna kæranda í Bandaríkjunum, nánar tiltekið greiðslu til Franchise Tax Board að fjárhæð 3.746 USD, var send ríkisskattstjóra til meðferðar og uppkvaðningar nýs úrskurðar.

Í hinum kærða úrskurði ríkisskattstjóra er tekið fram að tekjuskattur sem greiddur sé Kaliforníuríki sé ekki tilgreindur í 3. gr. tvísköttunarsamnings Íslands og Bandaríkjanna. Þá þyki ákvæði 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, ekki eiga við þar sem tvísköttunarsamningur sé fyrir hendi. Ekki sé því unnt að heimila að hinir greiddu skattar til Kaliforníuríkis komi til frádráttar skattgreiðslum kæranda hér á landi.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar er þess krafist „að málið verði látið niður falla, enda fyrnt“, eins og þar segir. Er vísað til 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 um sex ára frest ríkisskattstjóra til endurákvörðunar og tekið fram að þar sem úrskurður ríkisskattstjóra sé dagsettur 6. september 2023 vegna gjaldársins 2015 sé um brot gegn ákvæðinu að ræða. Þá verði að líta svo á að ákvörðun ríkisskattstjóra brjóti einnig gegn 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, enda séu liðin þrjú ár síðan málið var sent ríkisskattstjóra til meðferðar. Sé þess því krafist að málið verði látið niður falla.

II.

Með bréfi, dags. 1. nóvember 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda þyki ekki hafa komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögninni er vakin athygli á því að hinn kærði úrskurður ríkisskattstjóra, dags. 6. september 2023, varði einungis þann þátt málsins sem lúti að frádrætti vegna tekjuskatts sem greiddur hafi verið til Kaliforníuríkis á árinu 2014. Að öðru leyti hafi úrskurður yfirskattanefndar nr. 114/2020 í för með sér að álögð gjöld kæranda gjaldárið 2015 standi óhögguð samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 16. apríl 2020. Ekki reyni því á fyrningarfrest samkvæmt 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003. Ljóst sé að ekki hafi verið gætt nægjanlega að málshraða við afgreiðslu málsins, en sá dráttur geti þó ekki leitt til ógildingar hinnar kærðu ákvörðunar, sbr. dómaframkvæmd.

Með bréfi, dags. 21. nóvember 2023, hefur kærandi komið á framfæri sjónarmiðum sínum vegna umsagnar ríkisskattstjóra. Í bréfinu er vísað til heimildar 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 og tekið fram að þótt Ísland og Bandaríkin hafi samið sín á milli um ívilnanir í sköttum í öðrum tilvikum en þar greinir geti það ekki leitt til þess að heimildin komi ekki til skoðunar. Þvert á móti sé heimildinni ætlað að koma í veg fyrir tvísköttun eins og muni eiga sér stað í tilviki kæranda verði ekki fallist á kröfur hans.

III.

Í máli kæranda, sem lauk með úrskurði yfirskattanefndar nr. 114/2020, var eins og fram er komið deilt um þá ákvörðun ríkisskattstjóra með úrskurði um endurákvörðun, dags. 16. apríl 2020, að færa kæranda til tekna í skattframtali hans árið 2015 meintar vantaldar launatekjur frá L í Bandaríkjunum tekjuárið 2014 að fjárhæð alls 12.607.528 kr., sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Af hálfu kæranda var þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra yrði felldur úr gildi. Jafnframt voru hafðar uppi kröfur um lækkun erlendra launatekna, lækkun vegna skattgreiðslna erlendis, ákvörðun persónuafsláttar og loks kröfur er lutu að innheimtu opinberra gjalda, eins og rakið er í úrskurði yfirskattanefndar. Með nefndum úrskurði var kröfum kæranda að mestu leyti hafnað, en kröfum hans sem lutu að ákvörðun persónuafsláttar og innheimtu opinberra gjalda var vísað frá yfirskattanefnd. Var m.a. tekin afstaða til þeirra sjónarmiða kæranda að fella bæri úrskurð ríkisskattstjóra alfarið úr gildi vegna þess langa tíma sem liðinn væri frá því umræddra tekna var aflað og bent á að ákvæða 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 um sex ára frest til endurákvörðunar hefði verið gætt við hina umdeildu endurákvörðun ríkisskattstjóra. Vegna kröfu kæranda um að við álagningu á hann yrði tekið tillit til greiðslu til Franchise Tax Board að fjárhæð 3.746 USD á árinu 2014 kom fram í úrskurði yfirskattanefndar að af gögnum málsins yrði frekast ráðið að sú greiðsla væri til komin vegna álagðs tekjuskatts í Kaliforníuríki vegna ársins 2014. Fallist var á með ríkisskattstjóra að ekki væri grundvöllur fyrir frádrætti vegna þeirra skattgreiðslna samkvæmt ákvæðum tvísköttunarsamnings milli Íslands og Bandaríkjanna, sbr. auglýsingu nr. 8, 17. desember 2008 í C-deild Stjórnartíðinda, þar sem samningurinn tæki eingöngu til alríkistekjuskatta en ekki skatta sem lagðir væru á í einstökum ríkjum Bandaríkjanna, sbr. ákvæði b-liðar 3. mgr. og 4. mgr. 2. gr. samningsins. Hins vegar yrði að líta svo á að af hálfu kæranda væri höfð uppi krafa um að ríkisskattstjóri beitti heimild sinni samkvæmt 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 til að lækka tekjuskatt kæranda hér á landi vegna fyrrnefndra skattgreiðslna. Var sú krafa kæranda send ríkisskattstjóra til meðferðar og uppkvaðningar nýs úrskurðar með því að ríkisskattstjóri hefði ekki tekið neina afstöðu til kröfunnar á þeim grundvelli, svo sem nánar var rökstutt í úrskurðinum.

Ríkisskattstjóri tók fyrrnefndan þátt málsins loks til afgreiðslu með hinum kærða úrskurði, dags. 6. september 2023, og hafnaði kröfu kæranda á þeim forsendum að ákvæði 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 þætti ekki eiga við í tilviki kæranda með því að fyrir hendi væri tvísköttunarsamningur við Bandaríkin. Þessari afstöðu ríkisskattstjóra er mótmælt af hálfu kæranda, sbr. bréf hans til yfirskattanefndar, dags. 21. nóvember 2023, og m.a. bent á að hún leiði til tvísköttunar.

Vegna athugasemda kæranda við tafir á meðferð ríkisskattstjóra á máli hans skal tekið fram að í 2. mgr. 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, kemur fram að hafi yfirskattanefnd sent ríkisskattstjóra kæru til meðferðar á grundvelli 1. mgr. sömu greinar skuli ríkisskattstjóri fara með slíkt mál samkvæmt 99. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og ljúka meðferð þess innan tveggja mánaða frá því að honum barst málið til meðferðar frá yfirskattanefnd. Úrskurður yfirskattanefndar nr. 114/2020 í máli kæranda var kveðinn upp 30. september 2020, en hinn kærði úrskurður ríkisskattstjóra þann 6. september 2023. Samkvæmt því fór ríkisskattstjóri verulega fram úr lögmæltum fresti til að ljúka meðferð málsins. Af hálfu ríkisskattstjóra hafa engar skýringar komið fram á þessum drætti og ekki verður séð að kæranda hafi á neinu stigi verið tilkynnt um að afgreiðsla málsins myndi tefjast, sbr. 3. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Er því fallist á með kæranda að óhæfilegur dráttur hafi orðið á meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra sem brotið hafi í bága við málshraðareglur.

Í 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 kemur fram að sé eigi fyrir hendi samningur við annað ríki um að komast hjá tvísköttun á tekjur samkvæmt 1. mgr. sömu lagagreinar og skattaðili, sem skattskyldur er hér á landi samkvæmt 1. og 2. gr., greiðir til opinberra aðila í öðru ríki skatta af tekjum sínum, sem skattskyldar eru hér á landi, sé ríkisskattstjóra heimilt samkvæmt umsókn skattaðila að lækka tekjuskatt hans hér á landi með hliðsjón af þessum skattgreiðslum hans. Eins og rakið er í úrskurði yfirskattanefndar nr. 520/2012 verður að telja að tilgangur að baki lögfestingu þessarar heimildar sé fyrst og fremst sá að koma í veg fyrir ósanngjörn málalok gagnvart þeim aðilum sem ekki njóta þess hagræðis sem fylgir tvísköttunarsamningum. Að virtum þeim tilgangi lækkunarheimildar ákvæðisins verður ekki fallist á með ríkisskattstjóra að henni sé svo þröngur stakkur sniðinn sem byggt er á í hinum kærða úrskurði, enda verður ekki annað séð en að sömu sjónarmið eigi við fullum fetum þegar skattgreiðslur erlendis falla utan gildissviðs viðeigandi tvísköttunarsamnings og þegar tvísköttunarsamningi við hlutaðeigandi ríki er ekki til að dreifa. Á hinn bóginn er ljóst að ekki getur komið til lækkunar á þessum grundvelli nema vegna erlends skatts á tekjur, þ.e. vegna tekjuskatts í venjulegum skilningi þess hugtaks.

Með vísan til framanritaðs og þar sem ágreiningslaust er að umræddar skattgreiðslur kæranda í Bandaríkjunum séu vegna tekjuskatts er krafa kæranda tekin til greina. Eins og fram er komið nam greiddur tekjuskattur kæranda í Kaliforníuríki samtals 3.746 USD á árinu 2014 eða sem nam 436.297 kr. miðað við meðalkaupgengi bandaríkjadals á árinu 2014 (USD 1 = 116,47 íslenskar krónur samkvæmt því sem fram kemur í gögnum máls). Lækka álögð gjöld (tekjuskattur og útsvar) kæranda gjaldárið 2015 til samræmis.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Krafa kæranda í máli þessu er tekin til greina.