Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, mánudaginn 13. maí er tekið fyrir mál nr. 160/2023; kæra A, dags. 26. október 2023, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2018 og 2019 og ákvörðunar virðisaukaskatts árin 2017 og 2018. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 26. október 2023, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 26. september 2023, sem kveðinn var upp í tilefni beiðni kæranda til embættisins um endurupptöku úrskurðar þess frá 17. janúar 2023.

Með síðarnefndum úrskurði ríkisskattstjóra voru áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárin 2018 og 2019 endurákvörðuð svo og var kæranda ákvarðaður virðisaukaskattur árin 2017 og 2018 vegna tekna af skammtímaútleigu húsnæðis á vegum Airbnb á árunum 2017 og 2018 að fjárhæð 5.187.545 kr. fyrra árið og 9.501.995 kr. síðara árið sem kærandi hefði ekki talið fram í skattframtölum sínum nema að hluta. Leit ríkisskattstjóri svo á að hér væri að öllu leyti um að ræða atvinnurekstrartekjur í skilningi B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, en ekki tekjur eignatekjur í skilningi 3. mgr. 66. gr. sömu laga, sbr. 2. tölul. C-liðar 7. gr. laganna. Með úrskurðinum ákvarðaði ríkisskattstjóri kæranda frádrátt á móti leigutekjunum með áætluðum fjárhæðum 550.000 kr. tekjuárið 2017 og 1.000.000 kr. tekjuárið 2018. Hreinar tekjur gjaldanda af atvinnurekstri hækkuðu því um 4.637.545 kr. gjaldárið 2018 og 8.501.995 kr. gjaldárið 2019. Að sama skapi lækkuðu framtaldar fjármagnstekjur kæranda vegna útleigunnar um 1.372.500 kr. gjaldárið 2018 og um 1.952.000 kr. gjaldárið 2019. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 við hækkun skattstofna kæranda umrædd gjaldár sem af breytingum þessum leiddi. Þá færði ríkisskattstjóri kæranda á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila (grunnskrá virðisaukaskatts), sbr. 4. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og ákvarðaði honum skattskylda veltu í 11% skattþrepi með 3.187.545 kr. árið 2017 og 9.501.995 kr. árið 2018. Reiknaðist útskattur 350.630 kr. árið 2017 og 1.045.219 kr. árið 2018. Einnig var kæranda ákvarðað álag á virðisaukaskatt samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988.

Samkvæmt hinum kærða úrskurði frá 26. september 2023 taldi ríkisskattstjóri að kærandi hefði sýnt fram á það með gögnum er fylgdu endurupptökubeiðni hans að frádráttarbær rekstrarkostnaður hans vegna skammtímaútleigu á árunum 2017 og 2018 næmi alls 1.650.416 kr. á árinu 2017 og 617.941 kr. á árinu 2018, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 og ákvæði þágildandi reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Einnig féllst ríkisskattstjóri á frádrátt innskatts að fjárhæð 318.539 kr. á árinu 2017 og 74.682 kr. á árinu 2018, sbr. 16. gr. laga nr. 50/1988. Ríkisskattstjóri tók fram að framangreindur kostnaður kæranda kæmi í stað áður áætlaðs rekstrarkostnaðar samkvæmt úrskurði embættisins, dags. 17. janúar 2023. Í ljósi þess að viðurkenndur rekstrarkostnaður rekstrarárið 2018 næmi lægri fjárhæð en áætlað hefði verið samkvæmt fyrri úrskurði þætti mega láta áætlaðan rekstrarkostnað það ár standa óbreyttan og kæmi því ekki til breytinga á skattframtali kæranda árið 2019.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist af hálfu kæranda að kostnaður samkvæmt gögnum, sem kærandi lagði fram við rekstur málsins hjá ríkisskattstjóra, verði talinn til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og komi því til frádráttar tekjum kæranda af skammtímaútleigu húsnæðis. Í kærunni er vikið að útgjöldum, sem ríkisskattstjóri hafi hafnað, þar á meðal vegna brunatryggingar húsnæðis, fartölvu, prentara, plötuspilara, símtækis, bensínkostnaðar og ræstivara.

II.

Með bréfi, dags. 13. desember 2023, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og gert þá kröfu að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 1. janúar 2024, hefur kærandi lagt fram athugasemdir sínar vegna umsagnar ríkisskattstjóra. Kærandi bendir á að krafa hans snúi að því að tekið verði mark á kostnaði sem komi fram samkvæmt innsendum gögnum til ríkisskattstjóra. Fallist hafi verið á hluta kostnaðarins en honum að öðru leyti hafnað. Þar skuli helst talið:

1) lögboðnar brunatryggingar húsnæðis,

2) kaup á fartölvu, prentara, toner í prentara, spjaldtölvu, plötuspilara, bluetooth hátalara, diskabox og harða diska í diskabox fyrir eftirlitsmyndavél, en allir þessir hlutir hafi verið í íbúðinni fyrir gestina,

3) kaup á GSM síma sem kærandi hafi þurft fyrir reksturinn, m.a til að svara gestum og skoða bókanir,

4) kaup á málningu sem hafi verið hafnað vegna þess hún var keypt með afslætti á kennitölu starfsmannafélags,

5) bensínkostnaður, en augljóslega fylgi þessum tveimur árum bensínkostnaður vegna þrifa o.fl. Að mati kæranda sé sanngjarnt að taka helminginn af heildarkostnaði við bensín gildan sem kostnað,

6) kaup á þrifnaðarvörum í Costco, þar á meðal wc-pappír, sjampó, sápur, þvottaefni, uppþvottapillur. Telja megi sanngjarnt að taka þriðjung af heildar Costco-kostnaði gildan til frádráttar. Kærandi hafi skilað öllum þessum nótum inn en það sé eins og starfsmaður ríkisskattstjóra hafi ekki treyst sér í að fara yfir nóturnar frá Costco.

Í framhaldi af þessari umfjöllun listar kærandi upp þau útgjöld sem hann telur varða reksturinn árin 2017 og 2918.

III.

Eins og greinir í kafla I hér að framan tók ríkisskattstjóri áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárin 2018 og 2019 til endurákvörðunar með úrskurði, dags. 17. janúar 2023, m.a. sökum vanframtalinna tekna af skammtímaleigu húsnæðis til ferðamanna á árunum 2017 og 2018. Samkvæmt úrskurðinum leit ríkisskattstjóri svo á að tilfæra bæri leigutekjur kæranda, þar á meðal þær tekjur sem kærandi hefði gert grein fyrir í skattskilum sínum, sem tekjur af atvinnurekstri samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Ríkisskattstjóri fjallaði jafnframt um frádrátt rekstrarkostnaðar vegna útleigunnar og féllst á að ákvarða kæranda frádrátt á móti leigutekjunum með áætluðum fjárhæðum 550.000 kr. rekstrarárið 2017 og 1.000.000 kr. rekstrarárið 2018. Þá færði ríkisskattstjóri kæranda á skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila og ákvarðaði kæranda skattskylda veltu með tilgreindum fjárhæðum, sbr. hér að framan. Við þá hækkun skattstofna og virðisaukaskatts kæranda, sem af breytingum þessum leiddi, bætti ríkisskattstjóri álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Af hálfu kæranda var með erindi til ríkisskattstjóra 20. febrúar 2023 farið fram á endurupptöku úrskurðarins frá 17. janúar 2023. Með endurupptökubeiðninni lagði umboðsmaður kæranda fram reikninga og önnur gögn vegna kostnaðar alls að fjárhæð 3.346.805 kr. á árinu 2017 og 1.949.196 kr. á árinu 2018 sem kærandi taldi hafa fallið til vegna útleigustarfsemi sinnar. Einnig fylgdu erindinu yfirlit yfir færslur á greiðslukortum.

Ríkisskattstjóri féllst á að taka mál kæranda til meðferðar að nýju, sbr. hinn kærða úrskurð, dags. 26. september 2023, á grundvelli framlagðra gagna og skýringa kæranda. Niðurstaða ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurðinum var að kærandi hefði sýnt fram á það með gögnum að frádráttarbær rekstrarkostnaður hans vegna skammtímaútleigu á árunum 2017 og 2018 næmi alls 1.650.416 kr. fyrra árið og 617.941 kr. síðara árið 2018, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og reglugerð nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Einnig féllst ríkisskattstjóri á innskatt að fjárhæð 318.539 kr. á árinu 2017 og 74.682 kr. á árinu 2018. Ríkisskattstjóri gat þess að þar sem viðurkenndur kostnaður rekstrarárið 2018 næmi lægri fjárhæð en áætlað hefði verið með úrskurðinum frá 17. janúar 2023 kæmi ekki til breytinga á skattframtali kæranda árið 2019.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist af hálfu kæranda að kostnaður samkvæmt gögnum, sem kærandi lagði fram við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra, verði viðurkenndur til frádráttar húsaleigutekjum, svo sem nánar greinir. Að öðru leyti eru ekki gerðar efnislegar athugasemdir vegna ákvörðunar ríkisskattstjóra. Er þannig óumdeilt að tekjur af útleigu húsnæðis hafi verið vantaldar í skattskilum kæranda umrædd ár og eru engar athugasemdir gerðar við fjárhæð tekjufærðra leigutekna. Þá er ágreiningslaust að um tekjur af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi sé að tefla, sbr. ákvæði B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og að starfsemi kæranda á árunum 2017 og 2018 hafi verið virðisaukaskattsskyld, sbr. ákvæði 2. mgr. 2. gr. og 8. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Loks verður að líta svo á að kærandi uni ákvörðun ríkisskattstjóra um álagsbeitingu, enda er ekkert vikið að henni í kærunni.

Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er heimilað að draga rekstrarkostnað frá þeim tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, „það er þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við ... og það sem varið er til tryggingar og viðhalds á eignum þeim sem arð bera í rekstrinum“. Það ber undir skattaðila að sýna fram á að skilyrðum frádráttar samkvæmt ákvæðinu sé fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. janúar 1997 í málinu nr. 3/1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 í málinu nr. 163/1996 (H 1997:759). Almennur kostnaður vegna persónulegra þarfa, þ.m.t. kostnaður við rekstur heimilis, er ekki frádráttarbær.

Útgjöld sem ríkisskattstjóri viðurkenndi til frádráttar eru m.a. orkukostnaður, fasteignagjöld, gistináttaskattur, kaup húsbúnaðar og ýmissar smávöru (Húsgagnahöllin, Rúmfatalagerinn o.fl.) viðhaldskostnaður (Byko, Húsasmiðjan, Flugger o.fl.) og símkostnaður (Hringdu), samtals að fjárhæð 1.650.416 kr. á árinu 2017 og 617.941 kr. á árinu 2018 auk virðisaukaskatts. Hins vegar hafnaði ríkisskattstjóri frádrætti kostnaðar vegna vátrygginga og vegna kaupa vöru og þjónustu af Origo, Costco, Amazon, Flugger (að hluta), Markinu og Hringdu (að hluta), svo sem nánar var sundurliðað í úrskurði ríkisskattstjóra. Samkvæmt sundurliðun í bréfi kæranda, dags. 1. janúar 2024, fellst kærandi á niðurstöðu ríkisskattstjóra að hluta.

Hvað snertir iðgjöld vátrygginga byggði ríkisskattstjóri á því að þau væru að hluta til vegna persónutrygginga og því persónulegur kostnaður kæranda. Að því leyti sem iðgjöld vörðuðu útleigða fasteign kæranda voru forsendur ríkisskattstjóra þær að ekki væri um fyrnanlega eign (atvinnurekstrareign) að ræða, sbr. 33. gr. laga nr. 90/2003, og þætti ekki unnt að fallast á kostnað vegna almenns eignarhalds fasteignar kæranda. Kæra til yfirskattanefndar tekur eingöngu til brunatryggingar hlutaðeigandi fasteignar. Ekki verður séð af rökstuðningi ríkisskattstjóra af hvaða sökum talið er að gera beri mun á skyldutryggingu útleigðrar fasteignar og fasteignagjöldum með tilliti til frádráttarbærni útgjaldanna, en ríkiskattstjóri féllst á frádrátt vegna síðarnefnds kostnaðar. Ákvörðun ríkisskattstjóra varðandi þetta þykir því ekki nægjanlega rökstudd, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Eins og þessu liður kærunnar liggur fyrir yfirskattanefnd þykir rétt að taka kröfu kæranda til greina með 40.290 kr. rekstrarárið 2017 og 43.714 kr. rekstrarárið 2018 í samræmi við fyrirliggjandi kvittanir.

Að öðru leyti en að framan greinir byggði ríkisskattstjóri á því að umkrafðar frádráttarfjárhæðir væru ýmist sýnilega vegna persónulegra útgjalda kæranda eða að kærandi hefði ekki sýnt fram á að gjöldin hefðu gengið til öflunar rekstrartekna kæranda. Taka verður undir það með ríkisskattstjóra að kærandi hafi ekki sýnt fram á frádráttarbærni allra útgjalda sinna vegna kaupa á plötuspilara, hátölurum og ýmsum tölvubúnaði, keyptum í verslun Origo hf., sem listaður er upp í bréfi kæranda frá 1. janúar 2024, en greinargerð kæranda er ekki svo skýr sem skyldi um notkun þessara áhalda allra í rekstrinum. Ekki verður þó loku fyrir það skotið að einhverra þeirra tækja sem kærandi getur um hafi fyrst og fremst verið aflað til nota í rekstrinum, svo sem gæti átt við um prentara og nettengi. Að þessu athuguðu þykir rétt að áætla kostnað kæranda vegna tölvu- og tækjabúnaðar 25.000 kr. rekstrarárið 2017 og 50.000 kr. rekstrarárið 2018. Ekki verður talið að kærandi hafi með skýringum sínum sýnt fram á að snjallsími, keyptur í fyrrgreindri verslun, hafi verið til notkunar í rekstrinum í þeim mæli að fallist verði á gjaldfærslu kaupverðs hans. Kröfu kæranda er því hafnað að því er þau útgjöld varðar.

Hvað snertir útgjöld vegna bensínkaupa, sem kærandi slær fram að hafi verið að hálfu vegna rekstrarins, er til þess að líta að kærandi þykir ekki hafa gert fullnægjandi grein fyrir akstursþörfum vegna starfsemi sinnar, svo sem með tilgreiningu helstu akstursleiða og vegalengda. Allt að einu má gera ráð fyrir því að einhver bifreiðakostnaður falli til í rekstri kæranda. Að þessu virtu og með hliðsjón af gögnum og skýringum kæranda verður fallist á þennan lið með 25.000 kr. rekstrarárið 2017 og 40.000 kr. rekstrarárið 2018.

Kærandi gerir jafnframt kröfu um frádrátt þriðjungs útgjalda samkvæmt kvittunum frá Costco vegna kaupa á ýmsum vörum. Byggir kærandi á því að um sé að ræða kaup á hreinlætisvörum til notkunar í hinni útleigðu íbúð. Útgjöld sem kærandi tiltekur í þessu sambandi nema 64.182 kr. rekstrarárið 2017 og 140.264 kr. rekstrarárið 2018. Vegna athugasemda kæranda um ófullnægjandi athugun ríkisskattstjóra skal tekið fram að kröfugerð kæranda ber með sér að hann hefur blandað saman innkaupum til persónulegra nota og til notkunar í rekstrinum. Við þessar aðstæður stendur upp á kæranda að sundurliða innkaup sín og gera að öðru leyti skilmerkilega grein fyrir þeim aðföngum sem hann telur varða reksturinn. Það hefur kærandi ekki gert. Að svo vöxnu og þar sem ekkert verður með öryggi ráðið af umræddum kvittunum um hreinlætisvörur eða aðrar vörur vegna útleigustarfsemi kæranda þykir verða að hafna kröfugerð hans varðandi þennan lið kæru.

Að virtum skýringum kæranda er fallist á frádráttarbærni málningar 33.634 kr. rekstrarárið 2017.

Samkvæmt framansögðu er fallist á hækkun rekstrarkostnaðar um 123.924 kr. rekstrarárið 2017 og 133.714 kr. rekstrarárið 2018. Hækkun rekstrarkostnaðar árið 2018 frá því sem ríkisskattstjóri féllst á dregur ekki upp í áætlaða frádráttarfjárhæð það ár er nam 1.000.000 kr. Því kemur ekki til lækkunar skattstofna gjaldárið 2019 á grundvelli þessa úrskurðar.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Rekstrarkostnaður vegna útleigu húsnæðis hækkar um 123.924 kr. gjaldárið 2018 og um 133.714 kr. gjaldárið 2019 frá því sem ríkisskattstjóri ákvarðaði en ekki kemur þó til lækkunar hreinna tekna af rekstri gjaldárið 2019. Að öðru leyti er kröfum kæranda í máli þessu hafnað.