Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2021, föstudaginn 17. desember, er tekið fyrir mál nr. 104/2021; kæra A, dags. 18. maí 2021, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2017 og 2018. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 18. maí 2021, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 8. apríl 2021, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2017 og 2018. Endurákvörðunin fór fram í kjölfar rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins á skattskilum kæranda vegna tekjuáranna 2016 og 2017 sem lauk með skýrslu embættisins, dags. 19. nóvember 2020. Með úrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda um 130.806.410 kr. gjaldárið 2017 og um 608.500 kr. gjaldárið 2018. Ríkisskattstjóri byggði niðurstöðu sína á því að kærandi hefði fengið greiðslur frá P á árunum 2016 og 2017 að fjárhæð samtals 131.414.910 kr. sem kærandi hefði ranglega gert grein fyrir í skattskilum sínum sem láni. Hafnaði ríkisskattstjóri þeim skýringum kæranda að um lánveitingu væri að ræða og færði umræddar greiðslur til tekna í skattframtölum kæranda árin 2017 og 2018 sem skattskyldar gjafir samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Af hálfu kæranda er þess krafist að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi og að réttaráhrifum hans verði frestað á meðan málið er til meðferðar hjá yfirskattanefnd. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd.

II.

Málavextir eru þeir að skattrannsóknarstjóri ríkisins tók skattskil kæranda vegna tekjuáranna 2016 og 2017 til rannsóknar. Hófst rannsóknin formlega þann 30. janúar 2020 en tilefni rannsóknarinnar voru erlendar greiðslur inn á bankareikning kæranda hér á landi, samtals að fjárhæð 131.414.910 kr. á rannsóknartímabilinu. Vegna rannsóknarinnar kom kærandi til skýrslutöku hjá embætti skattrannsóknarstjóra dagana 7. febrúar 2020 og 29. maí 2020. Með bréfi, dags. 10. júlí 2020, sendi skattrannsóknarstjóri kæranda og tilnefndum verjanda hennar skýrslu, dags. sama dag, um rannsókn embættisins á skattskilum kæranda og gaf kæranda kost á að tjá sig um hana. Með bréfi tilnefnds verjanda kæranda, dags. 14. ágúst 2020, voru gerðar ýmsar athugasemdir við skýrsluna. Skattrannsóknarstjóri ríkisins tók í framhaldi af því saman nýja skýrslu um rannsóknina, dags. 30. september 2020, sem var samhljóða fyrri skýrslu að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar þar sem m.a. var fjallað um andmæli kæranda.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. september 2020, kom fram að tilefni rannsóknarinnar hefði verið greiðslur erlendis frá inn á bankareikning kæranda hér á landi. Leiddi rannsóknin í ljós að greiðslurnar hefðu numið 130.806.410 kr. á árinu 2016 og 608.500 kr. á árinu 2017. Fyrsta greiðslan hefði verið framkvæmd þann 16. ágúst 2016 og sú síðasta þann 13. janúar 2017. Samkvæmt viðskiptakvittun vegna innborgunar sem framkvæmd var þann 3. október 2016, alls að fjárhæð 63.770.000 kr., kom fram skýringin „GIFT“, en engar skýringar hefðu verið á öðrum viðskiptakvittunum vegna innborgananna. Þá kom fram að greiðandi hefði verið einstaklingur að nafni P og að greiðslurnar hefðu verið greiddar í evrum af erlendum bankareikningi/sjóði.

Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 7. febrúar 2020 greindi kærandi frá því að innborganir þessar væru í raun lán frá erlendum vini hennar á Bahamaeyjum. Þau hefðu kynnst í gegnum vinafólk og hinn erlendi aðili hefði hrifist af sögu kæranda og viljað hjálpa henni með því að lána henni peninga til að koma undir sig fótunum. Kærandi greindi aðspurð frá því að til væri lánssamningur og kvaðst hafa kvittað fyrir láninu þegar hún hefði heimsótt þennan vin sinn, en vissi ekki hvað stæði í samningnum. Þá kvað kærandi lánið vera gengislán, það hefði verið í bandarískum dollurum og að hún þyrfti að greiða það til baka í þeirri mynt. Kærandi greindi jafnframt frá því að að lánið bæri ekki vexti en það væri bara á milli hennar og þessa aðila hvað hún gæti borgað í vexti. Kærandi kvaðst hafa endurgreitt um eina milljón króna með reiðufé í gegnum Western Union. Sagðist kærandi ekki treysta bönkum. Kærandi greindi einnig frá því að ástæður þess að lánið hefði verið greitt í mörgum innborgunum væri sú að ekki hefði legið fyrir í upphafi hversu hátt lán hún hefði þörf fyrir. Hún hefði keypt sér dýrara hús en upphaflega hefði staðið til. Þessu til viðbótar hefði lánveitandi hennar ákveðið að láta kæranda hafa meiri pening til að stofna fyrirtæki. Aðspurð greindi kærandi frá því að ekki hefði verið sett trygging fyrir láninu. Undir rannsókn málsins sendi umboðsmaður kæranda embætti skattrannsóknarstjóra ríkisins afrit af lánssamningi milli kæranda og P, dags. 12. ágúst 2016. Í samningnum kom fram að lánveitandi láni kæranda 1.019.000 bandaríkjadali án vaxta og að lánið skuli endurgreiðast eigi síðar en 16. ágúst 2056. Við skýrslutöku 29. maí 2020 var kærandi spurð út í gögnin og sagði kærandi að hún hefði aflað samningsins frá lánveitanda. Sagðist kærandi geta lagt fram tölvupóst þess efnis. Þá sagði kærandi að samningurinn hefði verið undirritaður á snekkju lánveitanda og hefðu skipstjórinn og þernan skrifað undir sem vottar. Aðspurð greindi kæranda frá því að þetta hefði gerst áður en greiðsla hefði átt sér stað, þ.e. þegar hún og lánveitandi hefðu verið að ræða þessi mál.

Í niðurlagi skýrslunnar dró skattrannsóknarstjóri ríkisins saman helstu niðurstöður sínar og ályktanir í tilefni af rannsókninni. Samkvæmt fyrirliggjandi gögnum hefði kærandi fengið innborganir erlendis frá inn á bankareikning sinn frá einum og sama aðila á árunum 2016 og 2017, samtals að fjárhæð 131.414.910 kr. Kærandi hefði skýrt innborganir þessar sem lán frá nánum vini erlendis. Í skýrslutöku hefði komið fram að kærandi hefði ekki afrit af lánssamningi vegna greiðslnanna. Kærandi hefði því ekki haft lánssamninginn undir höndum þegar hún hefði talið greiðslurnar fram í skattframtali sínu sem lán. Þá hefðu ekki fundist nein gögn í húsleit skattrannsóknarstjóra á heimili kæranda sem bentu til þess að kærandi hefði fengið lán frá umræddum aðila. Þótt kærandi hefði lagt fram lánssamninginn á síðari stigum þá hefði skattrannsóknarstjóri óskað eftir því að lögð yrðu fram samskipti milli kæranda og lánveitandans vegna öflunar afrits af lánssamningnum. Aðeins hefði verið afhentur tölvupóstur þar sem lánssamningurinn hafi verið sem viðhengi en engin samskipti kæmu þar fram.

Skattrannsóknarstjóri ríkisins tók fram að lánsfjárhæðin samkvæmt samningnum væri tilgreind 1.019.000 bandaríkjadalir, en viðskiptakvittanir og undirgögn vegna innborgananna á bankareikning kæranda sýndu að allar greiðslur til hennar hefðu verið í evrum en ekki bandaríkjadollurum. Ef miðað væri við gengi bandaríkjadollars þegar greiðslurnar bárust til kæranda sæist að hún hefði í raun fengið greiddar 1.152.887 bandaríkjadali. Að auki hefði skýring á einni greiðslu að fjárhæð 63.770.000 kr. verið sú að um gjöf væri að ræða. Skattrannsóknarstjóri ríkisins taldi engin tengsl vera á milli framlagðs samnings og innborgana inn á bankareikning kæranda. Þannig kæmi fram að kærandi hefði fengið greiðslur mánaðarlega að fjárhæð 5.000 evrur frá ágúst 2016 til og með janúar 2017, og í afriti af samskiptum kæranda við aðstoðarkonu hins erlenda aðila kæmi m.a. fram að mánaðarlegar greiðslur myndu berast áfram um sinn. Að mati embættisins bentu þessar innborganir til þess að um væri að ræða greiðslur til daglegrar neyslu og framfærslu kæranda. Að auki vísaði skattrannsóknarstjóri ríkisins til þess að í skattframtölum kæranda árin 2017 og 2018 væri skráð í reit 5.5 skuld við hinn erlenda aðila. Í skattframtali árið 2019 væri skuldin rúmri milljón krónum lægri, en kærandi hefði sagst hafa endurgreitt rúmlega milljón af láninu með reiðufé. Tekjur kæranda á árunum 2016 til 2019 hefðu numið samtals 3.320.000 kr. Kærandi hefði ekki lagt fram kvittun vegna endurgreiðslu á láninu þrátt fyrir ítrekaðar beiðnir þar um. Þættu engin gögn eða upplýsingar benda til þess að kærandi hefði slíka fjárhæð í reiðufé, hvorki skattframtöl né yfirlit bankareiknings, sem næmi uppgefinni endurgreiðslu á láninu.

Var það mat skattrannsóknarstjóra ríkisins að kærandi hefði staðið skil á efnislega röngum skattframtölum á rannsóknartímabilinu. Fyrirliggjandi gögn og upplýsingar þættu benda til þess að kærandi hefði dulið fyrir skattyfirvöldum verðmæti að fjárhæð 131.414.910 kr. sem hefði í raun verið ráðstafað frá hinum erlenda aðila til kæranda sem gjöf. Liti skattrannsóknarstjóri svo á að lánssamningurinn væri málamyndagerningur til að skýra innborganir á bankareikning kæranda. Engin gögn um endurgreiðslur hefðu verið afhent þrátt fyrir að kærandi hefði lækkað skuld sína í skattframtali árið 2019, vegna tekjuársins 2018. Þá bentu gögn um samskipti kæranda við aðstoðarkonu hins erlenda aðila til þess að kærandi hefði gert sér grein fyrir því að gjöfin væri skattskyld. Hefði kærandi hagað skattskilum sínum á þann hátt sem hún gerði til þess að komast hjá slíkri skattlagningu. Í því fælist ásetningur um að koma fjármunum undan skattlagningu fremur en að um mistök við gerð skattframtala væri að ræða. Að virtum gögnum málsins væri það niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins að skýring kæranda þess efnis, að um lán hefði verið að ræða, fengi ekki staðist og því bæri að skattleggja innborganir að fjárhæð 130.806.410 kr. árið 2016 og 608.500 kr. árið 2017 á bankareikning kæranda sem gjöf til hennar samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins var mál kæranda sent ríkisskattstjóra til meðferðar með bréfi, dags. 19. nóvember 2020, sbr. 6. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003.

III.

Í kjölfar bréfaskipta, sbr. boðunarbréf ríkisskattstjóra, dags. 2. febrúar 2021, og andmælabréf kæranda, dags. 25. febrúar 2021, endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld kæranda gjaldárin 2016 og 2017 með úrskurði, dags. 8. apríl 2021. Í úrskurði þessum, sbr. og boðunarbréf ríkisskattstjóra, var gerð grein fyrir upplýsinga- og gagnaöflun í málinu. Rakti ríkisskattstjóri helstu niðurstöður skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt skýrslu embættisins og tók fram að líta bæri á skýrsluna sem hluta af forsendum úrskurðarins. Þá gerði ríkisskattstjóri grein fyrir lagagrundvelli málsins.

Í úrskurði ríkisskattstjóra kom m.a. fram að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hefði leitt í ljós að kærandi hefði móttekið greiðslur frá einstaklingi að nafni P á árunum 2016 og 2017, samtals að fjárhæð 131.414.910 kr. Hefði fyrsta greiðslan verið framkvæmd þann 16. ágúst 2016 og sú síðasta þann 13. janúar 2017. Þá sýni yfirlit yfir greiðslur að kærandi hefði m.a. fengið greiðslur að fjárhæð 5.000 evrur mánaðarlega á tilteknu tímabili. Samkvæmt viðskiptakvittunum hefðu fjármunirnir verið greiddir af erlendum bankareikningi í evrum inn á bankareikning kæranda. Aðeins væri að finna skýringu á viðskiptakvittun vegna einnar greiðslu. Hefði sú innborgun verið gerð þann 3. október 2016 að fjárhæð 63.770.000 kr. með skýringunni „GIFT“. Kærandi héldi því fram að umræddar greiðslur hefðu verið lán frá viðkomandi einstaklingi, en samkvæmt lánssamningi, sem kærandi hefði lagt fram, væri lánið vaxtalaust og engin ákvæði væru um reglulegar afborganir. Tók ríkisskattstjóri undir með skattrannsóknarstjóra að skýringar kæranda varðandi eðli innborgananna væru ótrúverðugar. Taldi ríkisskattstjóri að kærandi hefði tekið á móti umræddum fjármunum til nota í eigin þágu án kvaðar um endurgreiðslu og að hið tilgreinda lánssamband aðilanna hefði verið til málamynda. Hefðu engin gögn verið lögð fram er sýndu fram á endurgreiðslu á láninu, þrátt fyrir að kærandi hefði lækkað skuldina í skattframtali sínu árið 2019.

Í umfjöllun um athugasemdir sem fram komu í andmælabréfi kæranda, dags. 25. febrúar 2021, m.a. um framlagðan lánssamning og meinta endurgreiðslu kæranda, tók ríkisskattstjóri fram að telja yrði að aðilar gætu verið sammála um að leggja annan skilning í gjörning í hljóði gagnvart skattyfirvöldum í þeim tilgangi að komast hjá lögmæltri skattlagningu. Efni framlagðs lánssamnings væri ekki í samræmi við hefðbundin viðskipti, misræmi væri á milli samningsins og innborgana, þ.e. annars vegar varðandi gjaldmiðla og hins vegar varðandi fjárhæðir. Þá vísaði ríkisskattstjóri til framburðar kæranda um að lánsfjárhæð hefði ekki legið fyrir en það kæmi ekki heim og saman við samninginn sem tilgreindi lánsfjárhæð og væri dagsettur áður en greiðslur hefðu átt sér stað. Þá teldi ríkisskattstjóri að uppsögn bankahólfs kæranda varpaði ekki neinu frekara ljósi á það hvort einhverjar endurgreiðslur hefðu átt sér stað.

Var það niðurstaða ríkisskattstjóra að skattleggja bæri umræddar greiðslur sem gjöf til kæranda, sbr. ákvæði 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Hækkaði ríkisskattstjóri af þessum sökum stofn kæranda til tekjuskatts og útsvars um 130.806.410 kr. gjaldárið 2017 og um 608.500 kr. gjaldárið 2018. Fyrra árið leiddi ákvörðun ríkisskattstjóra til þess að kæranda var ákvarðað útvarpsgjald að fjárhæð 16.800 kr. og gjald til framkvæmdasjóðs aldraðra að fjárhæð 10.956 kr.

IV.

Í kafla I hér að framan er að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 18. maí 2021. Í kærunni er farið fram á að réttaráhrifum hins kærða úrskurðar verði frestað á meðan málið er til meðferð hjá yfirskattanefnd, sbr. 2. mgr. 29. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 sem vísað er til í kæru. Kemur fram að kærandi hafi verulegra hagsmuna að gæta af niðurstöðu málsins og því séu ríkar ástæður sem mæli með því að réttaráhrifum hins kærða úrskurðar verði frestað.

Í kærunni er rakið að krafa kæranda um ógildingu hins kærða úrskurðar sé byggð á því að efnisúrlausn málsins sé haldin verulegum annmörkum. Er í því sambandi bent á að í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og í hinum kærða úrskurði sé því slegið föstu að lánssamband milli kæranda og hins erlenda aðila hafi verið til málamynda, einkum með vísan til þess að ekki sé um að ræða eðlilegt viðskiptalán sem beri vexti og krefjist venjulegra afborgana. Sú staðhæfing sé þó án nokkurrar nánari umfjöllunar um skilyrði málamyndagernings. Kærandi telji að lánssamningurinn sé í fullu samræmi við hefðbundin viðskipti að virtum atvikum sem séu óhefðbundin, en breyti þó ekki eðli og lögmæti viðskiptanna. Hafa verði í huga aðstöðumun á milli kæranda annars vegar og lánveitandans hins vegar, en gerningar, hvaða nafni sem þeir nefnist, taki óneitanlega mið af högum þeirra aðila sem að þeim standi og eðli gernings og efni því túlkað í samræmi við aðila hverju sinni. Lánveitandi í máli þessu sé einstaklega fjársterkur í samanburði við flesta aðra og lánveitingar hans til þeirra sem séu honum kærkomnir séu þar af leiðandi ekki háðar sömu takmörkunum og skilyrðum, einkum með tilliti til reglulegra afborgana og trygginga til fullnustu kröfu. Efnahagur og aðstaða hins erlenda aðila sé slík að hann hafi getu til þess að lána vinum sínum, svo sem kæranda, fjármagn svo þeir geti látið til sín taka í viðskiptalífi án þess að vera þjakaðir af háum og reglulegum afborgunum og vaxtagreiðslum, eða eigi ekki þess kost sökum ónógra trygginga. Kærandi hafi með þessu svigrúm og tækifæri til þess að greiða umrædda lánsfjárhæð til baka á eigin forsendum að teknu tilliti til þeirra skorða sem lánssamningurinn setji. Ótækt sé að skattyfirvöld heimfæri sína hefðbundnu heimsmynd og aðstæður meginþorra fólks gagnvart venjulegum lánastofnunum yfir á óhefðbundnari aðstæður aðila sem hafi ráð og heimtingu til að haga sínum málum með öðrum hætti en almennt tíðkist án afskipta skattyfirvalda. Í máli þessu liggi fyrir hvoru tveggja löggerningur um þá ráðstöfun er málið varðar sem og yfirlýsingar kæranda og lánveitanda um tilurð og eðli hennar.

Í kærunni hafnar kærandi því að um gjöf í skattalegu tilliti hafi verið að ræða. Ríkisskattstjóri hafi byggt niðurstöðu sína á 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga, en við túlkun á fyrrnefnda ákvæðinu skipti höfuðmáli að hafa í huga þann aðstöðumun sem í málinu sé, sem og það að skattalegur ávinningur kæranda hafi verið enginn þar sem um lán hafi verið að ræða. Skattyfirvöldum beri að leiða í ljós auðgun móttakanda fjármunanna þar sem auðgunin ákvarði skattstofn samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Lán hins erlenda aðila hafi ekki verið afskrifað og sé erfanlegt að fullu. Því sé ljóst að auðgun kæranda sé engin og enginn sýnilegur gjafatilgangur að baki lánveitingunni. Þá sér vandséð að hinn erlendi aðili, sem óhjákvæmilega hafi viðað að sér mikilli þekkingu í viðskiptalífi, skuli án kvaða gefa eftir þá fjármuni sem hér um ræði. Telji kærandi því að ekki séu öll nauðsynleg skilyrði sem lögð hafi verið til grundvallar í skattarétti, þ.e. auðgun og gjafatilgangur, uppfyllt.

Kærandi andmælir því jafnframt að um málamyndagerning hafi verið að ræða. Það sé ófrávíkjanlegt skilyrði málamyndagernings að það sé afstaða beggja aðila að gerningi sé ætlað að hafa önnur réttaráhrif en ráða megi af efni hans. Að mati kæranda séu þau skilyrði ekki uppfyllt. Vísar kærandi til þess að gerð hafi verið grein fyrir lánsfjárhæðinni í skattframtali hennar vegna tekjuársins 2016, þ.e. á útgáfuári lánsins. Í þessu sambandi vísar kærandi til dóms Hæstaréttar Íslands í máli nr. 441/2004 þar sem skattyfirvöld hafi talið að um málamyndagerning væri að ræða, en dómstólar litið til þess að gert hafi verið ráð fyrir umræddum fasteignakaupum í skattframtali og fallist á kröfu stefnanda í málinu.

Hvergi í lögum né lögskýringargögnum sé að finna almenna skilgreiningu á því hvað teljist vera lán í lagalegu tilliti. Í dómaframkvæmd hafi verið litið svo á að aðili teljist hafa veitt lán þegar hann hafi greitt öðrum aðila peningaupphæð eða ígildi hennar eða látið af hendi önnur fjárhagsleg verðmæti með áskilnaði um endurgreiðslu upphæðarinnar eða ígildis hennar. Samkvæmt þeirri skilgreiningu telji kærandi að allar færslur á bankareikningi hennar séu lán, enda liggi fyrir lánssamningur með áskilnaði um endurgreiðslu.

Í kærunni gerir kærandi einnig athugasemd við þá fullyrðingu skattrannsóknarstjóra ríkisins að hún hafi ekki fjárhagslega burði til að endurgreiða lánið. Fullyrðing þess efnis sé byggð á árstekjum kæranda síðastliðin tekjuár, en í engu sé tekið tillit til þess að lánið beri að greiða eigi síðar en árið 2056 svo nægt svigrúm sé til að greiða lánið til baka. Bendir kærandi á að hún eigi verðmætar eignir sem séu veðbandalausar, þar á meðal fasteign og bifreið, auk þess sem kærandi sé í rekstri og eigandi einkahlutafélagsins T ehf. Kærandi hyggist styrkja stoðir rekstursins, fjölga starfs- og viðskiptamönnum þess og koma á fót fleiri stöðugum og arðbærum samningum í því skyni að endurgreiða lánið. Séu allir nauðsynlegir innviðir fyrir hendi til tekjuöflunar án þess þó að skattyfirvöld hafi tekið mið af því. Þá andmælir kærandi einnig þeirri fullyrðingu ríkisskattstjóra að greiðslur til hennar hafi verið ætlaðar til daglegrar neyslu og framfærslu hennar. Fyrir liggi að lánveitandi hafi millifært 2.236.620 kr. á kæranda í ágúst 2016 og 63.770.000 kr. í október sama ár. Vandséð sé hvaða þýðingu umfjöllun ríkisskattstjóra um þetta atriði hafi fyrir sakarefnið, enda engin þörf á framfærslu eftir svo háar greiðslur. Auk þess telji kærandi að hún hafi fullkomlega sinnt upplýsingaskyldu sinni gagnvart skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem hafi þó ekki verið virt við rannsókn málsins. Í því sambandi bendir kærandi á að hún hafi sent í tölvupósti 19. febrúar 2020 staðfestingu á tilveru hins erlenda aðila og láni hans, m.a. með afriti af síðu úr vegabréfi hans ásamt myndbandi þar sem hann staðfesti að hafa lánað kæranda 1.019.000 bandaríkjadali sem skuli endurgreiða innan 40 ára. Þá hafi kærandi lagt fram afrit af téðum lánssamningi og yfirlýsingu lánveitanda um fyrstu endurgreiðslu.

Krafa kæranda er einnig reist á því að rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins sé haldin svo verulegum annmörkum að ógilda beri hinn kærða úrskurð. Telur kærandi að í skýrslu embættisins sé framburði kæranda ekki lýst með hlutlægum hætti heldur sé lagt kapp á að sýna fram á að hann stangist á við gögn og framburði annarra og gerður tortryggilegur. Að mati kæranda sé leitast við að heimfæra atvik til 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga, og að hver fyrirvaralaus staðhæfing um sakargiftir kæranda og brot gegn réttarreglum reki aðra. Þá séu settar fram gildishlaðnar ályktanir og fullyrðingar um ýmsa þætti málsins og meintri huglægri afstöðu kæranda um ásetning til auðgunar lýst með orðum rannsakenda, sem sé aðfinnsluvert. Bendir kærandi á að við rannsóknaraðgerðir skuli skattrannsóknarstjóri ríkisins gæta að lögum nr. 88/2008, um meðferð sakamála, sbr. 7. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003, og úrskurði yfirskattanefndar nr. 448/2004. Rannsakendum og ákærendum sé skylt að vinna að því að hið sanna og rétta komi í ljós og huga jafnt að þeim atriðum sem horfi til sýknu og til sektar. Af því leiðir að óheimilt sé að lýsa yfir eða gefa í skyn sekt sakbornings á meðan rannsókn máls standi og beri rannsakendum að gæta þessarar grundvallarreglu við alla meðferð málsins og í öllum sínum athöfnum. Að mati kæranda sé í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og í hinum kærða úrskurði með skipulögðum og markvissum hætti leitast við að draga fram allt það sem rannsakendur telji að bendi til sektar, en atriðum sem horfi til sýknu sé ýmist lítill gaumur gefinn eða reynt að hrekja slík atriði.

Þá vísar kærandi til ákvæða reglugerðar nr. 373/2001, um framkvæmd skatteftirlits og skattrannsókna, sem kveði á um að rannsókn á vegum skattrannsóknarstjóra ríkisins sé í meginatriðum ætlað að geta verið fullnægjandi grundvöllur meðferðar, bæði að því er varðar efnisatriði máls og huglæga afstöðu aðila. Að auki sé skattrannsóknarstjóra ríkisins skylt að gæta þeirra málsmeðferðarreglna sem fram komi í stjórnsýslulögum. Það leiði af rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga að skattrannsóknarstjóri skuli sjá til þess að mál sé nægilega upplýst áður en ákvörðun sé tekin í því. Í þessu felist að skattrannsóknarstjóra ríkisins hafi borið að kanna til hlítar sjónarmið allra málsaðila og annarra, þ.e. lánveitanda, votta og annarra vitna, og meta með formlegum og rökstuddum hætti hvort þau styddu málatilbúnað kæranda. Það hafi ekki verið gert. Að mati kæranda liggi ljóst fyrir að málið hafi verið afgreitt með kerfisbundnum hætti og skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi hvorki séð til þess að málið væri nægjanlega upplýst né að niðurstaðan hafi verið nægjanlega rökstudd. Að mati kæranda sé málið því vanupplýst og rannsókn ekki tæk til grundvallar endurákvörðun opinberra gjalda kæranda.

V.

Með bréfi, dags. 22. júní 2021, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 12. júlí 2021, hefur kærandi gert athugasemdir vegna umsagnar ríkisskattstjóra og ítrekað gerðar kröfur. Í bréfinu er þess sérstaklega óskað að réttaráhrifum hins kærða úrskurðar verði frestað með vísan til 2. mgr. 29. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Kröfu þess efnis, sem komið hafi fram í kæru til yfirskattanefndar, hafi ekki verið svarað né viðbrögð borist. Telji kærandi að lagaskilyrði séu fyrir hendi til að fresta réttaráhrifum úrskurðar ríkisskattstjóra, enda hafi kærandi verulegra hagsmuna að gæta. Verði áhrifum úrskurðarins ekki frestað muni það leiða til viðurlaga og íþyngjandi innheimtuaðgerða á grundvelli laga nr. 150/2019, um innheimtu opinberra skatta og gjalda, sem þegar séu hafnar. Með athugasemdum umboðsmanns kæranda fylgir aðfararbeiðni sýslumanns, dags. 8. júní 2021. Þá hefur kærandi lagt fram myndband á minnislykli til stuðnings gerðum kröfum.

VI.

Kæra í máli þessu varðar úrskurð ríkisskattstjóra, dags. 8. apríl 2021, um endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2017 og 2018. Var endurákvörðun ríkisskattstjóra gerð á grundvelli skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 19. nóvember 2020, vegna rannsóknar á tekjum og skattskilum kæranda tekjuárin 2016 og 2017. Með úrskurði sínum færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna 130.806.410 kr. í skattframtali árið 2017 og 608.500 kr. í skattframtali árið 2018 eða samtals 131.414.910 kr. vegna greiðslna frá P á árunum 2016 og 2017. Var ákvörðun ríkisskattstjóra byggð á því að virða bæri tilgreindar innborganir á bankareikning kæranda frá P á árunum 2016 og 2017 sem beinar gjafir samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Einnig felldi ríkisskattstjóri niður framtalda skuld við sama aðila í skattframtölum kæranda.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi. Er krafa kæranda studd bæði formlegum og efnislegum rökum svo sem rakið er í kafla IV hér að framan.

Athugasemdir í kæru er snúa að formhlið málsins varða einkum rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins. Tekið skal fram að af tilvísun 7. mgr. 103. gr. laga nr. 90/2003 til ákvæða laga um meðferð sakamála leiðir m.a. að rannsókn skattrannsóknarstjóra skal vera á stigi lögreglurannsóknar. Því gildir sú meginregla um þessar rannsóknir að skattrannsóknarstjóra ber að vinna að því að hið sanna og rétta komi í ljós og gæta jafnt að þeim atriðum sem skattaðila eru til hags og óhags, sbr. 53. gr. laga nr. 88/2008. Kærandi hefur borið fyrir sig að bæði í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins og í hinum kærða úrskurði sé með skipulegum og markvissum hætti leitast við að draga allt það fram sem rannsakendur telji að bendi til sektar en lítill gaumur gefinn þeim atriðum sem horfi til sýknu og jafnvel reynt að hrekja slík atriði. Þá er því haldið fram í kæru til yfirskattanefndar að í „fjölmörgum tilvikum far[i] slíkar ályktanir rannsakenda gegn gögnum málsins og framburði kæranda og vitna“, svo sem þar segir. Ekki er þó bent á nein sérstök dæmi þessa í kærunni. Tekið skal fram að eins og rakið er í málavaxtalýsingu úrskurðar þessa verður ekki annað séð en að kærandi hafi átt þess kost að koma á framfæri athugasemdum sínum og sjónarmiðum við meðferð málsins hjá bæði skattrannsóknarstjóra og ríkisskattstjóra, sbr. m.a. 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Vegna athugasemdar í kæru þess efnis að sjónarmið lánveitanda, votta og annarra vitna hafi ekki verið könnuð til hlítar við skattrannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins er ástæða til að taka fram að í málinu er deilt um hvers eðlis greiðslur til kæranda frá P á árunum 2016 og 2017 séu, þ.e. hvort um sé að ræða lán, eins og kærandi heldur fram, eða gjafir. Byggði niðurstaða skattrannsóknarstjóra ríkisins og ríkisskattstjóra á því að fyrirliggjandi gögn og upplýsingar leiddu ekki líkur að því að um lán væri að ræða eins og kærandi héldi fram. Þegar litið væri til skilmála hins meinta láns, m.a. að því er varðar vexti, tryggingar og endurgreiðslukjör, sem yrðu að teljast óvenjuleg í meira lagi, og þegar litið væri til tekna kæranda og möguleika til endurgreiðslu meints láns, yrði ekki annað ráðið en að greiðslurnar hefðu verið gjöf til kæranda. Þegar litið er til þessa afmarkaða þrætuefnis málsins verður ekki talið að nauðsyn hafi borið til að afla vitnisburða um huglæga afstöðu þeirra einstaklinga sem kærandi tiltekur í kæru til þeirra ráðstafana sem um er deilt. Í þessu sambandi er þess ennfremur að geta að í 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003 er mælt fyrir um upplýsingaskyldu gagnvart skattyfirvöldum og hvílir skylda þessi á öllum aðilum bæði framtalsskyldum og öðrum og skiptir ekki máli hvort upplýsingar varðar þann aðila, sem beiðninni er beint til, eða þau skipti annarra aðila við hann, sem hann getur veitt upplýsingar um og varða skattlagningu þeirra aðila eða eftirlit með eða rannsókn á henni. Á þessum ákvæðum byggðist krafa ríkisskattstjóra um framlagningu gagna og skýringa af hendi kæranda, sbr. boðunarbréf ríkisskattstjóra, dags. 2. febrúar 2021, og þar greindar lagatilvísanir. Á þessum grundvelli og að öðru leyti í samræmi við rannsóknarreglu bar kæranda að leggja sitt af mörkum til að upplýsa málið, enda verður að telja að það standi kæranda næst að upplýsa um eðli umræddra greiðslna til hennar. Hefur kærandi og á þessum grundvelli lagt fram yfirlýsingu P, m.a. á myndbandsupptöku, máli sínu til stuðnings. Verður samkvæmt framansögðu ekki fallist á með kæranda að rannsókn málsins hafi verið ábótavant. Vegna tilvísunar umboðsmanns kæranda til dóms Hæstaréttar Íslands í máli nr. 590/2017 skal tekið fram að ekki verður talið að aðstæður í máli þessu séu sambærilegar þeim sem á reyndi í máli því sem lauk með umræddum dómi.

Að öðru leyti en að framan greinir verður ekki séð að sjónarmið kæranda varðandi annmarka á rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins hafi sérstaka þýðingu í máli vegna endurákvörðunar opinberra gjalda kæranda í kjölfar rannsóknar skattrannsóknarstjóra ríkisins, enda þykja þau fremur varða refsiþátt málsins sem eftir því sem næst verður komist mun vera til meðferðar hjá héraðssaksóknara. Verður krafa kæranda ekki tekin til greina á þeim grundvelli að málsmeðferð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða ríkisskattstjóra hafi verið verulega áfátt. Víkur þá að efnisatriðum málsins.

Samkvæmt upphafsákvæði 7. gr. laga nr. 90/2003 teljast til skattskyldra tekna, með þeim undantekningum og takmörkunum er greinir í lögunum, hvers konar gæði, arður, laun og hagnaður sem skattaðila hlotnast og metin verða til peningaverðs og skiptir ekki máli hvaðan þær stafa eða í hvaða formi þær eru. Samkvæmt 4. tölul. A-liðar sömu lagagreinar teljast m.a. til skattskyldra tekna beinar gjafir í peningum eða öðrum verðmætum, þar með talin afhending slíkra verðmæta í hendur nákominna ættingja, nema um fyrirframgreiðslu upp í arf sé að ræða. Undanskildar eru þó tækifærisgjafir, enda sé verðmæti þeirra ekki meira en almennt gerist um slíkar gjafir. Í A-lið 16. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt, kemur fram að gjafir, sem ekki séu í peningum, skuli skattstjóri meta til peningaverðs. Er tekið fram í reglugerðarákvæðinu að það teljist einnig til gjafa, ef menn afhendi einhverjar eignir í hendur ættingja sinna, tengdamanna eða annarra, án þess að greiðsla komi í staðinn, eða ástæða sé til að ætla, að endurgreiðslan sé aðeins fyrir nokkrum hluta eignarinnar. Skuli þá færa til tekna mismuninn á því endurgjaldi og áætluðu matsverði hinnar seldu eignar. Eins og fram kemur í dómi Hæstaréttar Íslands 4. febrúar 2016 í máli nr. 320/2015 hafa skattyfirvöld heimild til að leggja sjálfstætt mat á það hvort í samningi felist gjöf sem skattskyld sé á grundvelli 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Ágreiningur málsins varðar þá ákvörðun ríkisskattstjóra að virða tilgreindar erlendar innborganir á bankareikning kæranda á árunum 2016 og 2017 að fjárhæð samtals 131.414.910 kr. sem skattskyldar gjafir og skattleggja samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Krafa kæranda um ógildingu úrskurðar ríkisskattstjóra er efnislega byggð á því að umræddar greiðslur til kæranda geti ekki talist til skattskyldra tekna sem gjafir þar sem um lán frá erlendum vini hennar hafi verið að ræða sem kæranda beri að endurgreiða. Til stuðnings kröfu sinni vísar kærandi til þess að í málinu liggi fyrir lánssamningur milli hennar og hins erlenda aðila, sem og yfirlýsing hans um að hann hafi veitt kæranda umrætt lán. Þá hafi kærandi gert grein fyrir skuld sinni við hinn erlenda aðila í skattframtölum sínum á þeim árum sem hér um ræðir. Ennfremur vísar kærandi til þess að viðskipti hennar og hins erlenda aðila geti virst frábrugðin hefðbundnum viðskiptum en hafa verði í huga þann aðstöðumun sem sé á milli þeirra. Lánveitandinn sé einstaklega fjársterkur og geti lánað þeim sem honum séu kærkomnir fjármuni sem ekki séu háðir sömu takmörkunum og skilyrðum og almennt gerist. Gerningar taki eðlilega mið af högum þeirra aðila sem að þeim standa.

Þess skal getið að skattyfirvöldum er almennt heimilt að leggja á það sjálfstætt mat, hvort atvik hafi verið með þeim hætti að tiltekin lagaregla taki til þeirra, og eru skattyfirvöld þá ekki bundin við mat skattaðila á sömu atvikum. Við mat þetta þurfa skattyfirvöld í vissum tilvikum að sýna fram á að skattaðili hafi hagað einkaréttarlegum ráðstöfunum sínum þannig að komast mætti hjá lögmæltri skattlagningu, t.d. með málamyndagerningi, sem ekki væri ætlað að hafa gildi samkvæmt efni sínu, eða óvenjulegum samningi við annan skattaðila, gerðum með það fyrir augum að sniðganga tiltekna sköttunarreglu, sbr. 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Í öðrum tilvikum kann að reyna beint á greiningu á efni tiltekins gernings, þannig að grafist er fyrir um hvert efni hans sé í raun, en heiti það, sem gerningnum er gefið, ræður ekki úrslitum ef það er annað en efnið gefur til kynna.

Fyrir liggur að kærandi fékk greiddar samtals 131.419.910 kr. á árunum 2016 og 2017 frá P. Voru greiðslurnar í evrum og fékk kærandi mánaðarlegar greiðslur á tímabilinu ágúst 2016 til janúar 2017. Meðal þeirra greiðslna sem kærandi fékk voru 63.770.000 kr. sem greiddar voru þann 3. október 2016 með þeirri skýringu á viðskiptakvittun að um gjöf væri að ræða. Við skýrslutöku 7. febrúar 2020 kom fram af hálfu kæranda að um væri að ræða erlendan vin hennar sem hefði viljað hjálpa henni að byggja upp líf sitt og hann hefði því lánað henni þá fjármuni sem um ræðir. Greindi kærandi frá því að hún hefði skrifað undir lánssamning í heimsókn sinni til hans. Kærandi gæti þó ekki upplýst hvað stæði í lánssamningnum að öðru leyti en að lánið væri gengislán. Greindi kærandi aðspurð frá því að ekkert veð eða trygging hefði verið sett fyrir láninu og að engir skráðir vextir væru á því. Sagði kærandi að það væri bara á milli þeirra tveggja hvað hún gæti borgað í vexti. Með tölvupósti til skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 29. maí 2020, lagði tilnefndur verjandi kæranda fram lánssamning, dags. 12. ágúst 2016. Í honum kemur fram að lánveitandi sé fyrrnefndur P og að hann veiti kæranda vaxtalaust lán að fjárhæð 1.019.000 bandaríkjadalir. Skuli endurgreiða lánið eigi síðar en 16. ágúst 2056. Samningur þessi er undirritaður af kæranda, P og tveimur vottum. Þá liggur fyrir í gögnum málsins myndband þar sem P kveðst hafa lánað kæranda umrædda fjármuni.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins var vikið að fyrrgreindum lánssamningi og bent á að þegar endurgreiðslu skyldi lokið samkvæmt samningnum, þ.e. þann 16. ágúst 2056, yrði hinn meinti lánveitandi 105 ára gamall. Væru lánskjörin slík að ekki yrði séð að samningurinn gæti talist grundvöllur lánveitingar til kæranda. Mat skattrannsóknarstjóri það svo að margt benti til þess að lánssamningurinn hefði verið gerður eftir að skattrannsókn embættisins hófst og að virtum lánskjörum þætti hann bera keim af málamyndagerningi. Í hinum kærða úrskurði tók ríkisskattstjóri undir þessa ályktun skattrannsóknarstjóra ríkisins og leit svo á að um málamyndagerning væri að ræða sem gerður hefði verið til þess að skýra innborganir á bankareikning kæranda.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 30. september 2020, er gerð grein fyrir því að við húsleit á heimili kæranda hafi engin gögn fundist sem bentu til þess að kærandi hefði fengið lán hjá viðkomandi aðila. Í smáskilaboðum og skilaboðum úr Whatsapp smáforritinu, milli kæranda og P annars vegar og kæranda og aðstoðarkonu P hins vegar, sem aflað var úr síma kæranda og eru meðal gagna málsins, er til að mynda hvergi minnst á að greiðslur P til kæranda hafi verið lán. Þykir fremur mega ráða af skilaboðunum að huglæg afstaða allra hlutaðeigandi hafi verið sú að um gjöf hafi verið að ræða.

Í þessu sambandi má nefna að í smáskilaboðum frá kæranda til aðstoðarkonu hins meinta lánveitanda 1. desember 2016 (kl. 02:01), í kjölfar skilaboða frá aðstoðarkonunni þar sem kærandi er beðin um að slíta tengsl við lánveitandann vegna ásakana fjölskyldu hans um að kærandi hefði notfært sér hann, skrifaði kærandi eftirfarandi, sbr. fskj. 8.13 með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins:

„First of all I´m not taking advantage of anyone. He has told me that he owns so much money and he gave me this money to help me build my future and the taxes in Iceland take 42-46%.“

Þá skrifaði aðstoðarkona P í smáskilaboðum til kæranda þann sama dag (kl. 02:39), sbr. fskj. 8.15 með rannsóknarskýrslunni:

„You are not going to be arrested. He gave the money under his free will… But, he will not have control of sending more as they feel he is acting out of character“.

Í skilaboðum P til kæranda, sem sendu voru í gegnum smáforritið Whatsapp 18. apríl 2017 (kl. 00:32), skrifaði P eftirfarandi, sbr. fskj. 9.15:

„But we never discussed that, except the time they found out I had given you a lot of money for a house. Both […] and […] were very upset with me about that.“

Kærandi gerði grein fyrir láni frá P í skattframtölum sínum árin 2017 og 2018 vegna tekjuáranna 2016 og 2017 að fjárhæð 130.805.020 kr. bæði árin. Í skattframtali kæranda árið 2019 vegna tekjuársins 2018 var skuld kæranda við sama aðila færð með 129.800.000 kr. Kærandi hefur skýrt þessa lækkun á fjárhæð lánsins í skattframtali árið 2019 með því að hún hafi endurgreitt rúma milljón af láninu með reiðufé í gegnum Western Union. Skattrannsóknarstjóri ríkisins óskaði eftir því að kærandi legði fram sönnun á endurgreiðslunni, en engin slík gögn hafa þó verið lögð fram. Tilnefndur verjandi kæranda lét þó skattrannsóknarstjóra ríkisins í té yfirlýsingu frá hinum erlenda aðila, sbr. fskj. 12.7 með skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, þar sem fram kemur að kærandi hafi „put aside the sum of $11,343 USD as partial repayment of my loan to her. The agreement is that she will bring me this payment on her next trip to the Bahamas“, svo sem þar segir. Af yfirlýsingu þessari verður ekki annað ráðið en að greiðslan hafi ekki farið fram, heldur að kærandi hafi „tekið frá“ umrædda fjárhæð. Samkvæmt þessu hefur kærandi ekki sýnt fram á að neinar endurgreiðslur hafi átt sér stað.

Að framangreindu virtu og þegar litið er til þess sem fyrir liggur um hinar umdeildu greiðslur, gagna málsins og framburðar kæranda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins verður að taka undir með ríkisskattstjóra að greiðslur þessar beri ekki með sér að um lán hafi verið að ræða. Af hálfu kæranda er fram komið að hinn meinti lánveitandi hafi verið efnaður vinur hennar. Bera gögn málsins með sér að kærandi og meintur lánveitandi hafi verið nánir vinir. Svo sem fram er komið liggur ekkert fyrir um það í málinu að kærandi hafi endurgreitt neitt af þeim fjármunum sem hún fékk í hendur eða hafi verið krafin um endurgreiðslu. Þá verður ekki annað talið en að lánskjör hins meinta láns séu í meira lagi óhefðbundin, en hið meinta lán er samkvæmt framlögðum gögnum til fjörutíu ára, vaxtalaust og án trygginga og án þess að kveðið sé um tilhögun endurgreiðslna með öðrum hætti en að greiða þurfi lánið fyrir 16. ágúst 2056. Þá er ekki tilefni til þess að fallast á þann málatilbúnað kæranda að taka beri mið af þeim aðstöðumun sem hafi verið á milli kæranda og hins erlenda aðila við mat á því hvort um lán hafi verið að ræða, en í þessu sambandi verður ekki ráðið hvernig slíkur aðstöðumunur geti stutt málatilbúnað kæranda um að frekar eigi að líta á greiðslurnar sem lán en ekki gjöf. Verður að taka undir með skattrannsóknarstjóra ríkisins og ríkisskattstjóra að hinar reglubundnu greiðslur sem kærandi fékk inn á bankareikning sinn beri þess merki að hafa verið til framfærslu kæranda.

Að framangreindu athuguðu verður að fallast á með ríkisskattstjóra að ekki séu efni til annars en að virða umræddar greiðslur P til kæranda á árunum 2016 og 2017 sem beina gjöf til hennar samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, enda þykir ótvírætt að greiðslur þessar geti ekki talist til tækifærisgjafa í skilningi umrædds ákvæðis. Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður að hafna kröfu kæranda í máli þessu um að hinn kærði úrskurður verði felldur úr gildi.

Vegna þeirrar kröfu umboðsmanns kæranda í kæru að yfirskattanefnd fresti réttaráhrifum hinnar kærðu ákvörðunar á meðan málið er til meðferðar hjá nefndinni, sbr. 2. mgr. 29. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, skal tekið fram að samkvæmt 4. mgr. 5. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 9. tölul. 36. gr. (nú 50. gr.) stjórnsýslulaga frestar kæra til yfirskattanefndar ekki réttaráhrifum ákvörðunar.

Kærandi hefur gert kröfu um að henni verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

 Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað