Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, fimmtudaginn 23. maí, er tekið fyrir mál nr. 36/2024; kæra Kirkjugarða B-sóknar, dags. 8. febrúar 2024, vegna endurgreiðslu virðisaukaskatts. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 8. febrúar 2024, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun ríkisskattstjóra, dags. 15. desember 2023, um að hafna endurgreiðslu á virðisaukaskatti að fjárhæð 958.796 kr. samkvæmt endurgreiðslubeiðni sem mun hafa borist ríkisskattstjóra 9. nóvember 2023. Var beiðnin byggð á 42. gr. A laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, og til grundvallar henni lágu reikningar X ehf. og Y ehf. vegna vinnu við gerð grjóthleðslugarðs umhverfis B-kirkju. Í ákvörðun sinni rakti ríkisskattstjóri ákvæði 42. gr. A laga nr. 50/1988 og benti á að samkvæmt skráningu í fasteignaskrá Þjóðskrár Íslands væri umsóknaraðili ekki skráður eigandi þess mannvirkis, þ.e. B-kirkju, sem umsókn um endurgreiðslu tæki til. Því væri ljóst að endurgreiðsla virðisaukaskatts vegna vinnu við byggingu, endurbætur eða viðhald mannvirkisins væri ekki heimil. Því væri beiðni kæranda hafnað.

Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að eins og tilgreint sé á reikningum sé verk sem um ræðir fólgið í því að hlaða grjótgarð umhverfis kirkjugarð. Kirkjugarðurinn að B sé ekki skráður í fasteignaskrá, en um sé að ræða endurbætur á garðinum en ekki kirkjunni sem slíkri. Sé vísað til 1. mgr. 8. gr. laga nr. 36/1993, um kirkjugarða, greftrun og líkbrennslu, þar sem fram komi að hver kirkjugarður Þjóðkirkjunnar sé sjálfseignarstofnun með sérstöku fjárhaldi, í umsjón og ábyrgð safnaðar undir yfirstjórn prófasts og biskups. Í lögum sé því mælt fyrir um eignarhald kirkjugarða Þjóðkirkjunnar sem þannig eigi sig sjálfir. Þótt einhver dæmi séu um að kirkjugarðar séu sérstaklega skráðir í fasteignaskrá séu þeir það að jafnaði ekki. Engin sérstök ástæða sé til að skrá eignarhald kirkjugarðanna þar sem eignarhaldið sé lögmælt. Ákvæði 42. gr. A laga nr. 50/1988 sé aðeins ætlað að tryggja að eingöngu sé endurgreiddur virðisaukaskattur vegna mannvirkja sem sannanlega séu í eigu aðila sem séu skráðir í almannaheillaskrá. Verði talið að ákvæðið nái ekki til tilviks kæranda sé allt að einu ljóst að beita megi því með lögjöfnun, enda sé um að ræða eðlislíkt og samkynja tilvik. Sé þess því krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði hnekkt og að kæranda verði heimiluð umkrafin endurgreiðsla virðisaukaskatts vegna vinnu við kirkjugarðinn.

II.

Með bréfi, dags. 27. mars 2024, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hin kærða ákvörðun embættisins verði staðfest með vísan til forsendna, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 27. mars 2024, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og kæranda gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

III.

Ákvæði um skráningu lögaðila í svonefnda almannaheillaskrá voru tekin upp í lög nr. 90/2003, um tekjuskatt, með I. kafla laga nr. 32/2021, um breytingu á ýmsum lögum um skatta og gjöld (skattalegir hvatar fyrir lögaðila sem starfa til almannaheilla). Öðluðust ákvæði þessi gildi 1. nóvember 2021, sbr. 12. gr. laga nr. 32/2021. Samkvæmt 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, eins og ákvæðið hljóðar eftir breytingar með 1. gr. laga nr. 32/2021 og 1. gr. laga nr. 133/2021, eru þeir lögaðilar sem um ræðir í 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 5. tölul. 4. gr. sömu laga, sem hafa með höndum starfsemi sem fellur undir a-g-lið 2. mgr. 4. tölul. og eru skráðir í sérstaka almannaheillaskrá hjá Skattinum undanþegnir tekjuskatti. Er tekið fram að ákvæði II.-VI. og VIII. kafla laga nr. 110/2021, um félög til almannaheilla, gildi um lögaðila eftir því sem við á vegna skráningar og hæfis lögaðila í almannaheillaskrá Skattsins. Þá er það skilyrði fyrir skráningu og endurskráningu lögaðila í almannaheillaskrá að staðin hafi verið skil á skattframtali og ársreikningi til ríkisskattstjóra eftir því sem við á og að ekki sé um að ræða vanskil eða áætlanir skatta, skattsekta, gjalda og skýrsluskila, sbr. 3. málsl. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 1. gr. laga nr. 133/2021.

Í 42. gr. A laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 7. gr. laga nr. 32/2021, um breyting á þeim lögum, er mælt fyrir um endurgreiðslu virðisaukaskatts til þeirra lögaðila sem falla undir 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Kemur fram í 1. mgr. ákvæðisins að endurgreiða skuli lögaðilum sem falla undir umrætt ákvæði laga nr. 90/2003, 60% þess virðisaukaskatts sem þessir aðilar hafa greitt af vinnu manna á byggingarstað við byggingu, viðhald eða endurbætur á mannvirkjum, eða sérgreindum matshlutum þeirra, sem alfarið eru í eigu þeirra samkvæmt skráningu í fasteignaskrá Þjóðskrár Íslands. Þess er þó að geta að í bráðabirgðaákvæði XLIV í lögum nr. 50/1988, sbr. 8. gr. laga nr. 32/2021, kemur fram að þrátt fyrir fyrrgreint ákvæði 42. gr. A skuli á tímabilinu 1. janúar 2022 til 31. desember 2025 endurgreiða lögaðilum sem falla undir 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, 100% þess virðisaukaskatts sem þessir aðilar hafi greitt af slíkri vinnu manna. Er tekið fram að um endurgreiðslu samkvæmt bráðabirgðaákvæðinu gildi að öðru leyti 42. gr. A laganna. Í 3. mgr. 42. gr. A er kveðið á um frekari skilyrði endurgreiðslu samkvæmt ákvæðinu, m.a. að umsækjandi sé skráður í fyrirtækjaskrá og sérstaka almannaheillaskrá hjá Skattinum og sé hvorki í heild né að hluta í opinberri eigu, svo sem nánar er rakið, sbr. 1. tölul. 3. mgr. greinarinnar. Um aðdraganda að lögfestingu ákvæðisins þykir mega vísa til umfjöllunar í úrskurði yfirskattanefndar nr. 169/2023.

Samkvæmt beiðni kæranda um endurgreiðslu virðisaukaskatts, sem mun hafa borist ríkisskattstjóra 9. nóvember 2023, laut beiðnin að endurgreiðslu virðisaukaskatts af vinnu við hleðslu grjóthleðslugarðs umhverfis B-kirkju og var fastanúmer kirkjunnar tilgreint í umsókninni. Í umsókninni var þó B-kirkjugarður einnig tilgreindur í þessu sambandi og í meðfylgjandi reikningum X ehf. og Y ehf. kom glöggt fram að um væri að ræða vinnu við grjóthleðslu og gröft í kirkjugarðinum. Að þessu gættu verður ekki talið að staðist hafi hjá ríkisskattstjóra að hafna umsókninni á þeirri forsendu einni saman að kærandi væri ekki skráður eigandi B-kirkju, enda mátti ráða af umsókninni að hún lyti í reynd að vinnu við byggingu mannvirkis, þ.e. grjóthleðslu, í kirkjugarðinum sem væri í umsjón og ábyrgð hlutaðeigandi safnaðar Þjóðkirkjunnar, sbr. ákvæði III. kafla laga nr. 36/1993, um kirkjugarða, greftrun og líkbrennslu, með áorðnum breytingum. Samkvæmt framansögðu verður ekki talið að ríkisskattstjóri hafi séð til þess að málið væri nægjanlega upplýst áður en hann tók ákvörðun í málinu og hafnaði beiðni kæranda um endurgreiðslu á þeim grundvelli að beiðnin varðaði framkvæmdir við B-kirkju, sbr. rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993.

Með vísan til framanritaðs verður að hnekkja hinni kærðu synjun ríkisskattstjóra. Það leiddi af afstöðu ríkisskattstjóra til umsóknar kæranda að ríkisskattstjóri vék ekkert að einstökum liðum í beiðni kæranda um endurgreiðslu. Eins og málið liggur fyrir samkvæmt þessu og þar sem ríkisskattstjóri hefur ekki tekið neina rökstudda afstöðu til beiðni kæranda að öðru leyti þykir rétt, með hliðsjón af þeim lagarökum sem búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, að senda ríkisskattstjóra kæruna til nýrrar meðferðar og afgreiðslu, sbr. ennfremur sjónarmið í H 1992:1377. Með úrskurði þessum er þá ekki tekin efnislega afstaða til ágreiningsefnis málsins.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hin kærða ákvörðun ríkisskattstjóra er felld úr gildi. Kæran er send ríkisskattstjóra til nýrrar meðferðar og afgreiðslu.