Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, fimmtudaginn 23. maí, er tekið fyrir mál nr. 146/2023; kæra A ehf., dags. 13. september 2023, vegna ákvörðunar aðflutningsgjalda. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæra í máli þessu, dags. 13. september 2023, varðar úrskurð tollgæslustjóra, dags. 3. júlí 2023, um endurákvörðun aðflutningsgjalda kæranda vegna innflutnings drykkjarvöru í tilgreindum vörusendingum á árunum 2017, 2018, 2019 og 2020. Taldi tollgæslustjóri að stykkjafjöldi varanna hefði verið ranglega tilgreindur í aðflutningsskýrslum sem leitt hefði til þess að skilagjald af umbúðum hefði verið ákvarðað of lágt, sbr. 7. gr. a. laga nr. 162/2002, um úrvinnslugjald, með síðari breytingum. Þá hefði tollflokkun varanna verið röng. Endurákvarðaði tollgæslustjóri af þessu tilefni aðflutningsgjöld kæranda vegna vörusendinganna og nam hækkun aðflutningsgjalda alls 43.444.272 kr. samkvæmt úrskurði tollgæslustjóra og er þá meðtalið 50% álag sem kæranda var ákvarðað á grundvelli 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005.

Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður tollgæslustjóra verði felldur úr gildi. Til vara er krafist niðurfellingar 50% álags samkvæmt 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005 auk dráttarvaxta samkvæmt 125. gr. sömu laga. Til þrautavara er þess krafist að um álagsbeitingu fari eftir lögum nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvörur, sbr. og reglugerð nr. 750/2017, um söfnun endurvinnslu og skilagjald á einnota drykkjarvöruumbúðir. Loks er í öllum tilvikum krafist greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði samkvæmt ákvæði 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Málavextir eru þeir að með bréfi, dags. 24. apríl 2023, tilkynnti tollgæslustjóri kæranda að fyrirhugað væri að endurákvarða aðflutningsgjöld félagsins vegna tilgreindra vörusendinga á árunum 2017, 2018, 2019 og 2020, sbr. 119. gr. tollalaga nr. 88/2005. Kom fram í bréfinu að innflytjandi vörusendinganna væri T ehf., en samkvæmt upplýsingum úr tollakerfi hefði það félag hætt rekstri og virðisaukaskattsnúmeri félagsins verið lokað. Var vísað til bréfs endurskoðunarstofu, dags. … 2022, um að kærandi tæki yfir T ehf. frá og með … 2022, en frá og með þeim degi tæki yfirtökufélagið við öllum eignum og skuldum, réttindum og skyldum hins yfirtekna félags sem teldist þá reikningslega lokið. Þær vörusendingar sem málið varðaði hefðu allar verið tollafgreiddar fyrir … 2022. Í ljósi þessa væri fyrirhugaðri endurákvörðun aðflutningsgjalda beint að kæranda. Þá kom fram að stykkjafjöldi drykkja í umræddum 45 vörusendingum væri ranglega tilgreindur í aðflutningsskýrslum auk þess sem vörurnar væru ranglega tollflokkaðar að mati tollyfirvalda. Leiðrétting á stykkjafjölda myndi leiða til hækkunar aðflutningsgjalda þar sem skilagjald á drykkjarumbúðir væri lagt á stykkjafjölda, en leiðrétting á tollflokkun varanna myndi leiða til lítillegrar lækkunar á aðflutningsgjöldum þar sem skilagjald á einnota og ólitaðar plastumbúðir væri lægra en á litaðar umbúðir. Innflytjandi bæri ábyrgð á greiðslu aðflutningsgjalda samkvæmt 1. mgr. 127. gr. tollalaga nr. 88/2005 og samkvæmt 111. gr. sömu laga væri tollyfirvöldum heimilt að endurákvarða aðflutningsgjöld í sex ár frá tollafgreiðsludegi þegar um væri að ræða rafræna tollafgreiðslu. Um beitingu 50% álags vísaði tollgæslustjóri til þess að aðflutningsskýrslur innflytjanda vegna umræddra sendinga hefðu verið afgreiddar með rafrænum hætti. Í þeim tilvikum bærust tollyfirvöldum engin bókhaldsgögn og ætti því sér ekki stað nein skoðun á þeim fyrir tollaafgreiðslu nema í þeim tilvikum þegar tollyfirvöld kölluðu sérstaklega eftir þeim. Væri rétt og skylt að beita álagi vegna þeirra sendinga sem tollafgreiddar hefðu verið eftir 24. október 2016.

Með bréfi, dags. 6. júní 2023, mótmælti kærandi fyrirhugaðri endurákvörðun. Kom fram að þess væri krafist að málið yrði fellt niður á þeim grundvelli að aðflutningsgjöld hefðu þegar verið greidd, tollflokkun verið leiðrétt sem og stykkjafjöldi í hverri sendingu. Var rakið að kærandi hefði ekki flutt inn vörurnar og fengið þær tollafgreiddar heldur T ehf. Félögin hefðu hins vegar verið sameinuð á árinu 2022. Í kjölfar erindis tollgæslustjóra hefði kærandi kallað eftir öllum gögnum málsins og farið ítarlega yfir þau. Hefði það verið mikið áfall fyrir kæranda að sjá að T ehf. hefði vanrækt að greiða skilagjald af innflutningnum. Að sama skapi virtist tollflokkun brotakennd. Í bréfinu kom fram að tollflokkun tollgæslustjóra væri ekki mótmælt né því að stykkjatalning hefði verið ranglega tilgreind. Kærandi hefði nú þegar látið leiðrétta misræmið og gert upp þær vörusendingar sem um ræddi. Kærandi hefði aukinheldur framkvæmt frekari rannsókn á öllum sendingum T ehf. og fundið frekari vangreiðslur á skilagjöldum eða sem næmi 4.229.814 kr. Hefði kærandi þannig tryggt eftir bestu getu að allur innflutningur væri í réttu horfi og leiðrétt rangfærslur T ehf. Fyrirhugaðri álagsbeitingu tollgæslustjóra væri mótmælt. Ákvæði 180. gr. b. laga nr. 88/2005 tæki samkvæmt orðanna hljóðan til „innflytjanda“ en kærandi hefði hvorki flutt inn vörurnar né selt. Þá væri einnig ljóst að ákvæði um „óviðráðanleg atvik“ ætti við um kæranda, enda hefði félagið með engu móti getað veitt réttar upplýsingar á greindum tíma þar sem félagið hefði ekki haft aðkomu að innflutningnum sem væri alfarið á ábyrgð fyrri eiganda T ehf.

Með úrskurði, dags. 3. júlí 2023, hratt tollgæslustjóri hinni boðuðu endurákvörðun aðflutningsgjalda kæranda í framkvæmd. Í úrskurðinum var aðdragandi málsins rakinn og tekið fram að kærandi hefði yfirtekið T ehf. við samruna frá og með … 2022 sem væri upphafsdagur samrunans. Frá og með þeim degi hefði kærandi tekið við öllum eignum og skuldum, réttindum og skyldum yfirtekna félagsins. Því væri ljóst að kærandi hefði tekið við öllum skuldbindingum T ehf. við samrunann og bæri því ábyrgð á skuldbindingum gagnvart hinu opinbera. Gilti það jafnt um vangreidd aðflutningsgjöld sem og stjórnsýsluviðurlög í tengslum við misbresti í upplýsingagjöf við tollafgreiðslu. Af hálfu tollayfirvalda væri því hafnað að óviðráðanleg atvik í skilningi 180. gr. b. laga nr. 88/2005 hefðu hamlað því að innflytjandi hefði á sínum tíma veitt réttar upplýsingar eða komið leiðréttingu á framfæri við tollyfirvöld. Rangar upplýsingar hefðu verið veittar um magn vöru við innflutning af hálfu hins yfirtekna félags og kærandi hefði tekið yfir allar skyldur og skuldbindingar yfirtekna félagsins frá og með uppgjörsdegi. Bæri kærandi því ábyrgð á rangri upplýsingagjöf hins yfirtekna félags. Væru rangar eða villandi upplýsingar veittar bæri tollyfirvöldum skylda til að innheimta álag, það væri ekki valkvætt. Ábyrgð innflytjanda á röngum eða villandi upplýsingum væri því hlutlæg að því leyti að lög gerðu ekki kröfu um sök innflytjanda, þ.e. ásetning eða gáleysi. Hið sama gilti um dráttarvexti, en samkvæmt 1. mgr. 125. gr. laga nr. 88/2005 skyldu dráttarvextir reiknast á vangreidd aðflutningsgjöld frá og með gjalddaga. Aðflutningsgjöld væru vangreidd og bæri tollyfirvöldum skylda að innheimta dráttarvexti frá og með gjalddaga. Stjórnsýsluviðurlög teldust ekki til refsinga samkvæmt V. kafla almennra hegningarlaga nr. 19/1940 og ábyrgð á greiðslu þeirra í tengslum við misbrest í upplýsingagjöf við tollafgreiðslu færðist frá yfirteknu félagi yfir til yfirtökufélags við samruna.

III.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 13. september 2023, eru málsatvik rakin. Er m.a. fjallað um samskipti við tollgæslustjóra sem hafi átt sér stað í kjölfar hins kærða úrskurðar þar sem kæranda hafi verið synjað um að leiðrétta aðflutningsskýrslur á eigin spýtur og þannig takmarka tjón sitt. Þá hafi kæranda verið ómögulegt að vita heildarfjárhæð aðflutningsgjalda í framhaldi af birtingu úrskurðarins þar sem tollgæslustjóri hafi ekki sent kröfu í heimabanka félagsins heldur beint kröfunni að afskráðri kennitölu T ehf. Hafi kærandi þannig ekki verið upplýstur um samtölu að viðbættum dráttarvöxtum. Sé ljóst að ekkert tillit hafi verið tekið til vilja kæranda til að standa að réttum skilum vegna rangrar afgreiðslu T ehf. Málið veki ýmsar spurningar um valdheimildir tollyfirvalda til beitingar stjórnsýsluviðurlaga, heimildir innflutningsaðila til leiðréttingar aðflutningsgjalda á eigin spýtur og kröfur til skýrleika í úrskurðum. Kærandi hafi leitast við að koma á réttri álagningu og jafnframt gert tilraunir til að leiðrétta aðflutningsgjöld á vörusendingar sem tollgæslustjóra hafi yfirsést. Kærandi hafi þannig í hvívetna leitast við að tryggja tollafgreiðslu í samræmi við lög og greiðslu réttra gjalda.

Aðalkrafa kæranda lúti að niðurfellingu hins kærða úrskurðar. Hafi það verið vilji kæranda að leiðrétta aðflutningsskýrslur og tollflokkun þeirra vörusendinga sem hinn kærði úrskurður taki til um leið og athygli kæranda hafi verið vakin á vanköntum T ehf. við innflutninginn. Hafi kærandi því sent leiðréttingu á aðflutningsskýrslum í byrjun júní. Ekki hafi fengist upplýsingar um að þeirri leiðréttingu hafi verið hafnað fyrr en eftir uppkvaðningu hins kærða úrskurðar. Tollyfirvöld hafi enn ekki kveðið upp úrskurð um synjun á leiðréttingu kæranda, sbr. 4. mgr. 116. gr. tollalaga nr. 88/2005. Eftir því sem kærandi komist næst sé ákvörðun um synjun á leiðréttingu reist á því að óheimilt sé að leiðrétta aðflutningsskýrslur eftir að bréf um fyrirhugaða endurákvörðun hafi borist, þ.e. sendingar séu þá „frystar“. Ekki verði séð á hvaða lagagrundvelli sú afstaða sé byggð og hafi kæranda ekki gefist tækifæri til að kæra þá ákvörðun/úrskurð þar sem slík niðurstaða hafi aldrei verið birt félaginu með sannanlegum hætti. Andmælaréttar hafi því ekki verið gætt. Engin þörf hafi verið á endurákvörðun aðflutningsgjalda hafi aðflutningsskýrslur verið leiðréttar og gjöld greidd. Að sama skapi hafi það mikil áhrif á endanlega fjárhæð endurákvörðunar, sbr. ákvörðun um dráttarvexti. Hafi kæranda þannig ekki verið veitt tækifæri til að takmarka tjón sitt. Skýra lagaheimild þurfi til að synja um leiðréttingu með vísan til þess að endurákvörðunarferli sé í gangi. Þegar á þessum grundvelli telji kærandi rétt að ógilda hinn kærða úrskurð. Í fyrsta lagi sé ákvörðun tollgæslustjóra um synjun á leiðréttingu á aðflutningsskýrslu ólögmæt, enda finnist ekki heimild í lögum til að „frysta“ aðflutningsskýrslur meðan á endurákvörðunarferli standi. Í öðru lagi hafi tollgæslustjóri aldrei kveðið upp úrskurð um beiðni kæranda um leiðréttingu þrátt fyrir ótvíræða skyldu þess efnis. Hafi kæranda þannig ekki gefist kostur á að takmarka tjón félagsins né koma að andmælum við þeirri ákvörðun. Í þriðja lagi sé niðurstaðan á skjön við meðalhófsreglu stjórnsýsluréttar.

Í kærunni er vísað til þess að málið lúti einkum að álagi, sbr. 180. gr. b. laga nr. 88/2005, og dráttarvöxtum, sbr. 1. mgr. 125. gr. sömu laga. Óumdeilt sé að tollflokkun og greiðslu aðflutningsgjalda hafi verið ábótavant við innflutning sendinganna. Hvað varði ákvæði laga nr. 88/2005 um álag sé ljóst að ákvæðið taki til innflytjanda. Hugtakið innflytjandi sé ekki sérstaklega skilgreint í lögunum en eðli máls samkvæmt sé innflytjandi sá aðili sem flytji inn vöru, skili aðflutningsskýrslu og öðrum tollskjölum og greiði toll eins og mælt sé fyrir um í tollskrá. Sama eigi við um greiðslu skilagjalds o.s.frv. Innflytjandinn ráðstafi svo hinni innfluttu vöru, ýmist til eigin nota eða með sölu til þriðja aðila, líkt og í tilviki T ehf. Óumdeilt sé að kærandi hafi ekki staðið að innflutningi varanna. Kærandi hafi þannig engin áhrif haft á frágang aðflutningsskýrslna, uppgjör á þeim eða upplýsingagjöf til tollyfirvalda. Í ljósi framangreinds geti kærandi ekki talist „innflytjandi“ í skilningi 180. gr. b. laga nr. 88/2005, eins og tollgæslustjóri byggi á. Kærandi hafi ekki haft nein áhrif á upplýsingagjöf til tollyfirvalda við innflutninginn eða hagsmuni af rangri ákvörðun aðflutningsgjalda.

Í kærunni er fjallað nánar um álag samkvæmt lögum nr. 88/2005. Í hinum kærða úrskurði byggi tollgæslustjóri á því að 180. gr. b. laga nr. 88/2005 sé ekki refsiákvæði heldur ákvæði sem mæli fyrir um stjórnsýsluviðurlög. Sú afstaða standist ekki rökstudda skoðun. Þótt stjórnsýsluviðurlög teljist ekki til refsingar í skilningi V. kafla almennra hegningarlaga nr. 19/1940 sé engu að síður um að ræða refsingu og viðurlög í skilningi stjórnarskrár og mannréttindasáttmála Evrópu. Ljóst megi vera að óheimilt sé að refsa fyrir háttsemi sem annar aðili framkvæmi. Í tilviki kæranda hafi það verið T ehf. sem hafi framkvæmt hina ólögmætu háttsemi, enda innflytjandi varanna. Kærandi verði ekki beittur viðurlögum vegna háttsemi annars aðila. Þá sé því sérstaklega mótmælt að yfirtaka kæranda á T ehf. hafi falið í sér yfirtöku á greiðslu stjórnsýsluviðurlaga. Á þeim tíma sem innflutningur hafi átt sér stað hafi innflytjandi verið algerlega ótengdur kæranda. T ehf. hafi haft sérstaka stjórn og engin efnahagsleg tengsl hafi verið milli félaganna. Kærandi hafi verið ómeðvitaður um vankanta við tollafgreiðslu og hafi haft í höndum yfirlýsingu seljenda, fyrirsvarsmanna og eiganda T ehf., um að rétt hafi verið staðið að innflutningi og gjöld vegna hans hafi verið greidd. Með vísan til þessa telji kærandi ljóst að stjórnsýsluviðurlög vegna brota T ehf. geti ekki færst á hendi kæranda. Sé órökrétt að kæranda verði refsað fyrir rangar upplýsingar sem félagið hafi sjálft ekki veitt og fyrir skil á aðflutningsskýrslum sem félagið hafi ekki komið að.

Verði ekki fallist á framangreindar röksemdir telji kærandi ákvæði 2. málsl. 180. gr. b. laga nr. 88/2005 eiga við, þ.e. að fella skuli álagið niður vegna óviðráðanlegra atvika sem hafi hamlað félaginu að veita réttar upplýsingar eða koma leiðréttingu á framfæri við tollyfirvöld. Að mati kæranda sé ljóst að afsakanlegt geti verið að upplýsingagjöf við innflutning sé haldin annmarka. Lítt sé vikið að því í almennum athugasemdum í frumvarpi hvað felist í „óviðráðanlegum atvikum“ í skilningi ákvæðisins, en samkvæmt almennum málskilningi megi þó telja að þar undir falli atvik þar sem hlutlægar ástæður leiði til þess að það sé erfiðleikum bundið að koma á framfæri réttum upplýsingum eða leiðréttingum. Sú staða hafi vissulega verið uppi hjá kæranda sem ekki hafi komið að innflutningi varanna. Kærandi sé því ekki innflytjandi þeirra með tilheyrandi skyldum sem lög nr. 88/2005 kveði á um. Innflutningurinn hafi átt sér stað tveimur til fimm árum áður en kærandi tók yfir rekstur innflytjanda, T ehf. Hlutlægt séð hafi kæranda því verið ómögulegt að leiðrétta þær röngu upplýsingar sem T ehf. veittu um tegund og magn hinna innfluttu vara. Kærandi hafi enga vitneskju haft um eldri vörusendingar og ókleift að nálgast þær upplýsingar. Hafi kærandi því þurft að beina upplýsingabeiðni til fyrri eiganda T ehf. og tollmiðlara þegar í ljósi hafi komið að tollafgreiðslum hafi verið ábótavant hjá síðarnefnda félaginu. Kærandi hafi ekki komið að innflutningi varanna, ekki látið nein gögn um þær í té og hafi þannig engin áhrif haft né hagnað af hinum röngu upplýsingum sem veittar voru. Kærandi hafi hins vegar leitast við að leiðrétta þessi mistök T ehf. þegar þau komu í ljós. Telji kærandi því ljóst að ákvæði 2. málsl. 180. gr. b. taki til þessara sendinga, þ.e. að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann hafi getað komið leiðréttingu á framfæri við tollyfirvöld.

Um dráttarvexti samkvæmt lögum nr. 88/2005 kemur fram í kærunni að kærandi telji ákvörðun um dráttarvexti ráðast af því að kæranda hafi verið synjað um leiðréttingu aðflutningsgjalda. Það sé meginregla kröfuréttar að kröfuhafi geti ekki hafnað viðtöku greiðslu og krafist dráttarvaxta af kröfunni. Séu því hvorki forsendur fyrir endurákvörðun aðflutningsgjalda né álagningu dráttarvaxta. Þá hafi kærandi verið ómeðvitaður um hin ógreiddu gjöld og hafi því ekki haft færi á að leiðrétta aðflutningsgjöld á fyrri stigum. Jafnframt séu dráttarvextir ranglega ákvarðaðir til og með þeim degi sem kærandi hafi reitt greiðslu af hendi samkvæmt hinum kærða úrskurði, þ.e. 19. júlí 2023. Fyrir liggi að kærandi hafi gert tilraun til að greiða höfuðstól í samræmi við leiðréttar aðflutningsskýrslur mun fyrr eða í júní.

Tilvísun til réttarreglna sé ábótavant af hálfu tollgæslustjóra. Endurákvörðun hafi falið í sér álagningu bæði skilagjalds og úrvinnslugjalds. Þrátt fyrir það sé hvergi, hvorki í bréfi um fyrirhugaða endurákvörðun né í hinum kærða úrskurði, minnst á lög um þau gjöld sem hafi verið endurákvörðuð, þ.e. lög nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvöru, og lög nr. 162/2002, um úrvinnslugjald. Hafi möguleikar kæranda til andmæla verið takmarkaðir með þessari málsmeðferð. Til viðbótar við allt framangreint telji kærandi hinn kærða úrskurð haldinn verulegum annmörkum hvað snerti málsmeðferðarreglur stjórnsýslulaga, tollalaga og efnisreglur stjórnsýsluréttar. Þá sé í hinum kærða úrskurði tekið fram að ekkert EUR skírteini hafi legið fyrir við tollafgreiðslu ákveðinna sendinga.

Til þrautavara sé gerð krafa um að úrskurði tollgæslustjóra verði breytt á þann veg að um álag og dráttarvexti fari eftir fyrrnefndum lögum nr. 52/1989, sbr. og reglugerð nr. 750/2017, um söfnun endurvinnslu og skilagjald á einnota drykkjarvörur. Í lögum nr. 52/1989 sé sérstaklega fjallað um gjaldskyldu skilagjalds og greiðslu álags séu skilagjöld vangreidd. Um sé að ræða sérlög (lex specialis). Sama sé uppi um greiðslu dráttarvaxta, en um dráttarvexti sé sérstaklega fjallað í 6. mgr. 7. gr. laga nr. 52/1989. Sé úrskurðurinn reistur á röngum lagagrundvelli að þessu leyti.

Í niðurlagi kærunnar er tekið fram að málið sé sérstakt að því leyti að kærandi hafi ekki komið að hinum umþrætta innflutningi sem úrskurðurinn taki til. Um sé að ræða innflutning sem hafi átt sér stað tveimur til fimm árum áður en kærandi yfirtók það félag sem hafi staðið að innflutningnum og tollafgreiðslu hans. Hafi kærandi því ekki komið að upplýsingagjöf né tollafgreiðslu þeirra sendinga sem hinn kærði úrskurður hafi tekið til. Frá því bréf um fyrirhugaða endurákvörðun barst hafi kærandi hins vegar reynt samstarf við tollgæslustjóra og gert árangurslausar tilraunir til að leiðrétta það sem rangt hafi verið. Tollgæslustjóri hafi í engu tekið tillit til þessa jákvæða viðhorfs kæranda heldur farið þá leið að refsa kæranda vegna aðgerða T ehf. og fyrrverandi eiganda þess.

IV.

Með bréfi, dags. 15. nóvember 2023, hefur tollgæslustjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur. Kemur fram að tollyfirvöld hafi samkvæmt 111. gr. tollalaga nr. 88/2005 heimild til að endurákvarða aðflutningsgjöld eftir rafræna tollafgreiðslu sex ár aftur í tímann frá því að innflytjanda barst tilkynning um fyrirhugaðan úrskurð um endurákvörðun. Endurákvarðanir aðflutningsgjalda á grundvelli 111. gr. laganna fari fram að frumkvæði tollyfirvalda komi í ljós að aðflutningsgjöld hafi ekki verið rétt ákvörðuð við fyrri tollafgreiðslu. Kærandi hafi lagt inn leiðréttingar á fyrri tollafgreiðslu í samræmi við 116. gr. laga nr. 88/2005 eftir að félaginu barst tilkynning um fyrirhugaða endurákvörðun aðflutningsgjalda samkvæmt 111. gr. laganna. Ekki verði fallist á að máli sé beint í annan farveg málsmeðferðar samkvæmt 116. gr. eftir að mál sé hafið að frumkvæði tollyfirvalda á grundvelli 111. gr. laganna með boðun endurákvörðunar. Geti innflytjandi staðið skil á röngum upplýsingum eða gögnum við rafræna tollafgreiðslu og síðan einfaldlega leiðrétt tollafgreiðslu samkvæmt 116. gr. laganna þegar það komist upp sé endurskoðun tollyfirvalda á tollafgreiðslu aftur í tímann með öllu marklaus. Það myndi í raun þýða að innflytjandi gæti haft rangt við hvað varðaði tollafgreiðslu og einfaldlega sent inn leiðréttingar þegar tilkynning um fyrirhugaða endurákvörðun aðflutningsgjalda bærist. Af þessum sökum séu viðkomandi vörusendingar frystar í tollakerfi þegar tilkynning um fyrirhugaða endurákvörðun sé send til innflytjanda. Tilgangurinn sé að koma í veg fyrir að hægt sé að senda inn leiðréttingar og þannig komast hjá lögbundnu álagi og dráttarvöxtum. Innflytjandi hafi tækifæri til þess að leiðrétta misbrest við tollafgreiðslu á grundvelli 116. gr. laga nr. 88/2005, án beitingar álags og dráttarvaxta, alveg fram að þeim tímapunkti sem honum berist tilkynning tollyfirvalda um fyrirhugaða endurákvörðun. Eftir það sé mál komið í formlega meðferð hjá tollyfirvöldum á grundvelli 111. gr. og sé niðurstaðan sú að misbrestur hafi orðið á upplýsingagjöf innflytjanda við innflutning sé skylt að beita álagi og dráttarvöxtum. Þessir tveir ferlar, þ.e. á grundvelli 111. gr. annars vegar og 116. gr. hins vegar, séu því aðskildir og ekki hægt að vinna mál eftir þeim báðum í einu. Eftir frystingu sé ekki hægt að leiðrétta fyrri tollafgreiðslu á grundvelli 116. gr. laganna og málið þá bundið við feril samkvæmt 111. gr. þeirra. Þar af leiðandi sé öllum leiðréttingum sjálfkrafa hafnað berist þær tollyfirvöldum eftir að tilkynning um fyrirhugaða endurákvörðun hafi verið send. Í öllu falli hafi beiðni kæranda um leiðréttingu verið svarað í síðasta lagi með tölvupósti 3. júlí 2023. Aðila sem hafi borist tilkynning um fyrirhugaða endurákvörðun aðflutningsgjalda eigi að vera ljóst að ekki sé mögulegt að senda inn leiðréttingu á fyrri afgreiðslu og koma með því í veg fyrir að misbrestur í upplýsingagjöf hafi nokkrar afleiðingar í för með sér. Eftir að tilkynning um fyrirhugaða endurákvörðun sé send verði að veita tollyfirvöldum ráðrúm til að vinna endurákvörðunarmál í samræmi við málsmeðferðarreglur sem kveðið sé á um í 114. gr. laga nr. 88/2005. Í kæru komi ranglega fram að kærandi hafi gert upp vangreidd gjöld með beiðni um leiðréttingu aðflutningsskýrslna. Vangreidd gjöld séu ekki gerð upp með leiðréttingu á aðflutningsskýrslum, sérstaklega þegar leiðréttingum sé hafnað. Það að senda inn leiðréttingu sé ekki það sama og að greiða aðflutningsgjöld. Það sé fráleitt að halda því fram að með því að hafna leiðréttingu, sem sé ávallt gert þegar mál séu komin í endurákvörðunarferli, hafi tollyfirvöld fyrirgert rétti til að krefjast greiðslu álags og dráttarvaxta af vangreiddum aðflutningsgjöldum.

Fram kemur í umsögn tollgæslustjóra að þeirri afstöðu kæranda, að félagið teljist ekki vera innflytjandi í skilningi tollalaga nr. 88/2005, sé hafnað. Í málinu reyni ekki á skilgreiningu hugtaksins innflytjandi samkvæmt lögunum heldur á ábyrgð við yfirtöku félags, en kærandi hafi yfirtekið það félag sem flutti inn vörurnar frá og með … 2022. Vörusendingarnar hafi verið tollafgreiddar fyrir … 2022 og með hliðsjón af framangreindu hafi fyrirhugaðri endurákvörðun og úrskurði um endurákvörðun verið beint að kæranda sem yfirtökufélagi. Kærandi hafi þannig tekið með samruna yfir ábyrgð hins yfirtekna félags á upplýsingagjöf við innflutning af viðkomandi sendingum gagnvart hinu opinbera. Af þessu leiði að kærandi beri ábyrgð á greiðslu álags og dráttarvaxta sem hefðu án samrunans fallið á hið yfirtekna félag. Önnur niðurstaða þýddi að auðvelt yrði að komast hjá beitingu álags og dráttarvaxta í skatta- og tollamálum með samruna félaga.

Þá sé því hafnað að óviðráðanleg atvik í skilningi 180. gr. b. laga nr. 88/2005 hafi hamlað því að innflytjandi hafi á sínum tíma veitt réttar upplýsingar eða komið leiðréttingu á framfæri við tollyfirvöld. Tímapunktur sem hér skipti máli við mat á því hvort umrætt ákvæði eigi við sé sá tími þegar upplýsingagjöf fór fram. Því sé hafnað að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hið yfirtekna félag veitti réttar upplýsinga um magn vörunnar við innflutning. Rangar upplýsingar hafi verið veittar um magn vöru við innflutninginn af hálfu hins yfirtekna félags og hafi kærandi yfirtekið ábyrgð á þeirri upplýsingagjöf frá og með uppgjörsdegi. Beri kærandi því ábyrgð á rangri upplýsingagjöf hins yfirtekna félags, en ábyrgð innflytjanda á röngum eða villandi upplýsingum sé hlutlæg að því leyti að ákvæðið geri ekki kröfu um sök innflytjanda, þ.e. ásetning eða gáleysi.

Um þrautavarakröfu kæranda kemur fram í umsögn tollgæslustjóra að álagsákvæði 180. gr. laga nr. 88/2005 hafi verið tekin upp með lögum nr. 112/2016. Þau séu því yngri að stofni til en ákvæði laga 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvörur. Í 194. gr. laga nr. 88/2005 komi fram að ákvæði þeirra laga um flokkun vara, álagningu, innheimtu, lögveð, tilhögun bókhalds, aðflutnings- og útflutningsskýrslur og önnur skjöl, eftirlit, stöðvun tollafgreiðslu, viðurlög, sektir, refsingar og aðra framkvæmd varðandi toll skuli gilda eftir því sem við geti átt um aðflutningsgjöld og útflutningsgjöld sem ákveðin séu samkvæmt öðrum lögum, nema annað sé þar ákveðið. Að framangreindu virtu verði að telja að álagsbeiting í tilviki kæranda hljóti að fara eftir ákvæði 180. gr. b. laga nr. 88/2005 en ekki 5. mgr. 7. gr. laga nr. 52/1989. Til stuðnings þeirri niðurstöðu sé vísað til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 144/2023 þar sem hafi reynt á það hvort um álag skyldi fara eftir lögum nr. 88/2005 eða lögum um áfengisgjald nr. 96/1995.

Með bréfi, dags. 21. nóvember 2023, hefur kærandi komið á framfæri sjónarmiðum sínum í tilefni af umsögn tollgæslustjóra. Í bréfinu er ítrekað að tollgæslustjóri hafi neitað að taka við greiðslu vangreiddra gjalda, en fyrir því séu engar lagaheimildir. Verði talið að slík heimild sé nauðsynleg sé rétt að beina þeim athugasemdum að Alþingi eða eftir atvikum fjármálaráðuneytinu. Það sé hins vegar ekki lögmætur valkostur að búa til reglur um innheimtu sem engin stoð sé fyrir í lögum. Sú afstaða tollgæslustjóra að gjaldendum sé óheimilt að greiða vangreidd gjöld á tilteknu tímabili sé auk þess í andstöðu við meginreglur kröfuréttar sem mæli fyrir um að kröfuhafi fyrirgeri rétti sínum til dráttarvaxta og annarra vanefndarúrræða hafni hann greiðslu kröfunnar. Þegar kröfuhafi (tollgæslustjóri) hafni móttöku greiðslu eða neiti að stuðla að efndum með öðrum hætti sé um vanefnd að ræða sem nefnist viðtökudráttur. Réttaráhrif viðtökudráttar séu þau að réttur til dráttarvaxta falli niður og skilyrði fyrir beitingu álags séu ekki lengur fyrir hendi. Hér sé auk þess uppi sú staða sem í kröfurétti nefnist réttmætur vafi, en þegar réttmætur vafi sé um kröfu eða kröfuhafa sé ekki réttur til dráttarvaxta. Af þeirri ástæðu eigi meginreglur hér við fullum fetum.

V.

Eins og fram er komið varðar kæra í máli þessu úrskurð tollgæslustjóra, dags. 3. júlí 2023, um endurákvörðun aðflutningsgjalda, sbr. 111. gr. tollalaga nr. 88/2005, með síðari breytingum, vegna innflutnings drykkjarvöru í alls 43 vörusendingum á árunum 2017, 2018, 2019 og 2020. Innflytjandi vörunnar var T ehf., en fyrir liggur að félagið var sameinað kæranda frá og með … 2022 og var slitið í kjölfar þess, sbr. XIV. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Kemur fram í hinum kærða úrskurði tollgæslustjóra að kærandi hafi verið yfirtökufélag við greindan samruna og tekið við öllum eignum og skuldum, réttindum og skyldum hins yfirtekna félags, þ.e. T ehf., frá og með … 2022. Af þeim sökum sé endurákvörðun vegna málsins beint að kæranda. Forsendur tollgæslustjóra voru þær að stykkjafjöldi varanna hefði verið ranglega tilgreindur í aðflutningsskýrslum sem leitt hefði til þess að skilagjald af þeim hefði verið ákvarðað of lágt, sbr. 2. mgr. 1. gr. laga nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvörur, með síðari breytingum. Þá hefði tollflokkun vörunnar við tollafgreiðslu hennar verið röng. Kom fram af hálfu tollgæslustjóra að leiðrétting á stykkjafjölda í vörusendingunum hefði í för með sér hækkun aðflutningsgjalda, en leiðrétting á tollflokkun myndi leiða til lítillegrar lækkunar á gjöldum. Af þessu tilefni endurákvarðaði tollgæslustjóri aðflutningsgjöld kæranda og nam hækkun gjalda alls 43.444.272 kr. að meðtöldu 50% álagi sem kæranda var ákvarðað á grundvelli 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005.

Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður tollgæslustjóra verði felldur úr gildi. Kemur fram í kæru til yfirskattanefndar að sú krafa sé byggð á því að málsmeðferð tollgæslustjóra hafi verið verulega áfátt þar sem kæranda hafi verið synjað um að fá að koma á framfæri leiðréttingu á aðflutningsskýrslum samkvæmt 1. mgr. 116. gr. tollalaga nr. 88/2005, en eftir því hafi kærandi leitað í byrjun júní 2023. Varakrafa kæranda um að 50% álag verði fellt niður er byggð á sömu málsástæðu auk þess sem því er haldið fram í kæru að kærandi geti ekki talist innflytjandi vörunnar í skilningi 180. gr. b. tollalaga, enda hafi innflytjandi hennar verið T ehf. Frekari sjónarmiðum er teflt fram í kæru um meinta annmarka á málsmeðferð tollgæslustjóra. Þá er gerð þrautavarakrafa í kærunni þess efnis að um álagsbeitingu í málinu fari eftir lögum nr. 52/1989, um ráðstafanir gegn umhverfismengun af völdum einnota umbúða fyrir drykkjarvörur, sbr. og reglugerð nr. 750/2017, um söfnun endurvinnslu og skilagjald á einnota drykkjarvöruumbúðir, en ekki eftir tollalögum. Lýtur þessi krafa þannig að lækkun álags. Loks er krafist málskostnaðar til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Um málsmeðferð:

Um endurákvörðun aðflutningsgjalda er fjallað í XIV. kafla tollalaga nr. 88/2005. Er þar gerður greinarmunur á endurákvörðun eftir rafræna tollafgreiðslu, sbr. 111. gr. laganna, endurákvörðun eftir skriflega tollafgreiðslu, sbr. 112. gr., og annars konar endurákvörðun, sbr. 113. gr. Samkvæmt 111. gr. tollalaga skulu tollyfirvöld endurákvarða innflytjanda aðflutningsgjöld, ef í ljós kemur að þau voru ekki rétt ákvörðuð við tollafgreiðslu, vegna sendinga sem innflytjandi hefur fengið tollafgreiddar með rafrænum hætti á síðustu sex árum talið frá þeim degi þegar honum berst tilkynning um fyrirhugaðan úrskurð um endurákvörðun samkvæmt 1. mgr. 114. gr. laganna. Í 114. gr. tollalaga nr. 88/2005 er að finna málsmeðferðarreglur við endurákvörðun aðflutningsgjalda. Kemur fram í 1. mgr. greinarinnar að sé fyrirhuguð endurákvörðun tollyfirvalda samkvæmt 111.–113. gr. skuli tollyfirvöld senda innflytjanda tilkynningu um fyrirhugaðan úrskurð um endurákvörðun með sannanlegum hætti. Skuli tollyfirvöld í tilkynningunni lýsa í meginatriðum þeim atvikum sem þau telja að eigi að leiða til endurákvörðunar, sbr. 2. mgr. greinarinnar. Skulu tollyfirvöld veita innflytjanda a.m.k. 15 daga frest frá póstlagningardegi tilkynningar um fyrirhugaða endurákvörðun til þess að tjá sig skriflega um efni máls og, eftir atvikum, leggja fram gögn áður en úrskurður um endurákvörðun er kveðinn upp, sbr. 3. mgr. lagagreinarinnar. Samkvæmt 4. mgr. 114. gr. laganna, sbr. 6. gr. laga nr. 42/2012, skal úrskurður um endurákvörðun kveðinn upp innan 60 daga frá lokum þess frests sem innflytjanda var veittur til þess að tjá sig um fyrirhugaða endurákvörðun. Skal innflytjanda tilkynnt um úrskurð með ábyrgðarbréfi.

Í 116. gr. tollalaga nr. 88/2005 er fjallað um leiðréttingar á aðflutningsskýrslu eftir tollafgreiðslu. Kemur fram í 1. mgr. lagagreinarinnar að verði innflytjandi þess var innan sex ára talið frá tollafgreiðsludegi vöru að upplýsingar, sem lágu til grundvallar tollafgreiðslu vöru, voru rangar eða ófullnægjandi skuli hann leggja fram beiðni hjá tollyfirvöldum um viðeigandi leiðréttingar, sbr. 2. mgr. Beiðni um leiðréttingu skuli afhent tollyfirvöldum á formi leiðréttrar skriflegrar aðflutningsskýrslu ásamt viðeigandi fylgiskjölum. Ákvæði VII. kafla tollalaga um skriflegar skýrslugjafir gildi um leiðréttar aðflutningsskýrslur samkvæmt málsgreininni. Í 4. mgr. 116. gr. segir að tollyfirvöld kveði upp úrskurð vegna beiðni um leiðréttingu innan 30 daga frá því að gagnaöflun er lokið. Um málsmeðferð fari eftir ákvæðum 2. og 3. mgr. 117. gr. laganna. Í 117. gr. er fjallað um kærur til tollyfirvalda á ákvörðunum þeirra.

Í athugasemdum við 116. gr. frumvarps til tollalaga nr. 88/2005 kemur fram að í frumvarpsgreininni sé fjallað um leiðréttingu aðflutningsskýrslu eftir tollafgreiðslu að kröfu innflytjanda. Er rakið að í gildandi tollalögum, sbr. lög nr. 55/1987, sé eingöngu mælt fyrir um skyldu tollstjóra til þess að endurákvarða innflytjanda aðflutningsgjöld í samræmi við ákvæði 99. gr. laganna. Þyki ástæða til að kveða skýrt á um rétt innflytjanda til þess að koma fram með leiðréttingar á framlögðum aðflutningsskjölum eða viðbætur við þau eftir tollafgreiðslu vöru í sérstakri grein. Með þeim hætti sé tekinn af allur vafi um þetta atriði. Að auki sé lagt til að frestur innflytjanda til þess að koma að leiðréttingum á aðflutningsskjölum samsvari heimildum tollstjóra til endurákvörðunar gjalda, sbr. 111. og 112. gr. frumvarpsins og 99. gr. gildandi tollalaga. Það sé afar mikilvægt að réttar og fullnægjandi upplýsingar liggi til grundvallar tollafgreiðslu vöru. Þess vegna sé innflytjendum ekki einungis veittur réttur til þess að leggja fram beiðni um leiðréttingu aðflutningsskjala heldur sé einnig lögð á þá sú skylda að koma fram með leiðréttingar verði þeir þess varir að upplýsingar sem lágu til grundvallar tollafgreiðslu vöru hafi verið rangar eða ófullnægjandi (Þskj. 753 á 131. löggjafarþingi 2004-2005).

Samkvæmt framansögðu er í tollalögum nr. 88/2005 gerður skýr greinarmunur á endurákvörðun aðflutningsgjalda sem fram fer að frumkvæði tollyfirvalda, sbr. 111. - 114. gr. laganna, annars vegar og leiðréttingum á aðflutningsskýrslu eftir tollafgreiðslu sem fram fer að frumkvæði innflytjanda vöru, sbr. 116. gr., hins vegar, og eru málsmeðferðarreglur laganna ekki hinar sömu eftir því í hvorn farveg mál ratar. Að þessu athuguðu verður að fallast á með tollgæslustjóra að hafi fyrirhuguð endurákvörðun aðflutningsgjalda af hendi tollyfirvalda verið boðuð innflytjanda með sannanlegum hætti á grundvelli 1. mgr. 114. gr. tollalaga fari um áframhaldandi meðferð slíks máls eftir þeirri lagagrein en ekki 116. gr. sömu laga. Verður að telja að þetta leiði af ótvíræðum ákvæðum 114. gr. laganna og fá þær reglur kröfuréttar, sem reifaðar eru í kæru til yfirskattanefndar og í bréfi kæranda, dags. 21. nóvember 2023, ekki haggað þessu. Eins og rakið er í kafla II hér að framan hófst mál kæranda með því að tollgæslustjóri boðaði félaginu endurákvörðun aðflutningsgjalda á grundvelli 1. mgr. 114. gr., sbr. 111. gr. tollalaga með bréfi sínu, dags. 24. apríl 2023, þar sem kæranda var veittur lögboðinn 15 daga lágmarksfrestur samkvæmt 3. mgr. 114. gr. tollalaga nr. 88/2005 til að koma á framfæri athugasemdum vegna hinnar fyrirhuguðu endurákvörðunar. Með vísan til framanritaðs verður krafa kæranda um ógildingu hins kærða úrskurðar tollgæslustjóra ekki tekin til greina á þeim forsendum að tollgæslustjóra hafi borið að taka leiðréttar aðflutningsskýrslur vegna innflutnings varanna, sem kærandi lagði fram í kjölfar boðunarbréfsins, til meðferðar á grundvelli 116. gr. tollalaga og falla þannig frá hinni boðuðu endurákvörðun aðflutningsgjalda kæranda.

Í kæru til yfirskattanefndar er jafnframt fundið að því að tollgæslustjóri hafi ekki vísað með fullnægjandi hætti til lagagrundvallar hinnar fyrirhuguðu endurákvörðunar, þ.e. til laga nr. 52/1989 að því er áhrærir skilagjald og laga nr. 162/2002 að því er snertir úrvinnslugjald, en ákvörðunin hafi leitt til breytinga á báðum þessum gjöldum. Kemur fram að möguleikar kæranda til andmæla hafi af þessum sökum verið takmarkaðir, sbr. 13. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 og 2. mgr. 114. gr. tollalaga nr. 88/2005.

Í boðunarbréfi tollgæslustjóra, dags. 24. apríl 2023, kom fram að stykkjafjöldi vara í tilgreindum vörusendingum T ehf. hefði ekki verið réttilega tilgreindur í aðflutningsskýrslum. Var nánar fjallað um einstakar vörusendingar í þessu sambandi og gerð grein fyrir mun á stykkjafjölda sem um ræðir. Þá var fjallað um þau tollskrárnúmer sem máli skiptu í þessu sambandi og gjaldamun sem væri á þeim, svo sem nánar var tilgreint. Um þau lagaákvæði sem fyrirhuguð endurákvörðun væri byggð á sagði það eitt í boðunarbréfinu að tollyfirvöldum væri samkvæmt 111. gr. tollalaga nr. 88/2005 heimilt að endurákvarða aðflutningsgjöld í sex ár frá tollafgreiðsludegi þegar um væri að ræða rafræna tollafgreiðslu.

Samkvæmt framansögðu má taka undir með kæranda að tilvísanir tollgæslustjóra til réttarreglna í boðunarbréfinu voru engan veginn svo markvissar sem skyldi, m.a. þar sem hvorki laga nr. 52/1989 né laga nr. 162/2002 var getið í bréfinu. Var rökstuðningi tollgæslustjóra því áfátt, sbr. áskilnað 2. mgr. 114. gr. tollalaga nr. 88/2005 og ákvæði um efni rökstuðnings í 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 þar sem fram kemur að í rökstuðningi skuli vísa til þeirra réttarreglna sem ákvörðun stjórnvalds er byggð á. Á hinn bóginn verður ekki talið að kærandi hafi þurft að velkjast í vafa um forsendur hinna boðuðu breytinga tollgæslustjóra, enda kom fram í bréfinu að skilagjald á innfluttar drykkjarvörur væri ákveðin krónutala á hverja umbúðaeiningu, þ.e. „miðað við kr./stk.“, eins og sagði í bréfinu, og tilgreind nettóþyngd vörusendinga þar sem stykkjafjöldi var tilgreindur með 1 í aðflutningsskýrslum. Þá tilgreindi tollgæslustjóri gjaldamun viðeigandi tollskrárnúmera með tilliti til skila- og úrvinnslugjalds. Í hinum kærða úrskurði tók tollgæslustjóri fram komin andmæli kæranda til rökstuddrar úrlausnar, en þau lutu eingöngu að því að ekki væri tilefni til beitingar álags samkvæmt 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005 í ljósi þess að kærandi hefði ekki flutt inn vörurnar heldur T ehf. Að þessu athuguðu verður ekki talið að fyrrgreindir annmarkar á rökstuðningi tollgæslustjóra geti leitt til ógildingar hins kærða úrskurðar, enda verður ekki séð að þeir hafi haft áhrif á efni ákvörðunar tollgæslustjóra eða valdið kæranda réttarspjöllum. Verður krafa kæranda því ekki tekin til greina á þeim forsendum að verulegir annmarkar hafi verið á málsmeðferð tollgæslustjóra að þessu leyti.

Um álag:

Í kæru til yfirskattanefndar er álagsbeitingu tollgæslustjóra, sbr. 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005, á allar sendingar samkvæmt hinum kærða úrskurði mótmælt. Er þess krafist af hálfu kæranda að álagið verði fellt niður þar sem kærandi sé ekki innflytjandi varanna í skilningi tollalaga nr. 88/2005 heldur T ehf. Kemur fram að það stríði gegn mannréttindareglum, sbr. 6. og 7. gr. mannréttindasáttmála Evrópu og 69. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands nr. 33/1944, að ákvarða kæranda refsikennd viðurlög vegna háttsemi annars aðila, þ.e. T ehf. Þá séu skilyrði til niðurfellingar álags samkvæmt ákvæði 180. gr. b. þar sem óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að leiðréttingu yrði komið á framfæri við tollyfirvöld. Ennfremur er höfð uppi þrautavarakrafa um lækkun álags sem byggð er á því að um álagsbeitingu í málinu hljóti að fara eftir lögum nr. 52/1989 en ekki tollalögum. Rétt þykir að fjalla um síðastnefnda kröfu í tengslum við kröfu kæranda um niðurfellingu álags.

Samkvæmt nefndu ákvæði 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005, sbr. 20. gr. laga nr. 112/2016, um aðgerðir stjórnvalda gegn skattsvikum o.fl., er innflytjanda vöru skylt að greiða 50% álag til viðbótar við þá tolla og önnur aðflutningsgjöld sem honum bar með réttu að greiða hafi rangar eða villandi upplýsingar verið veittar um tegund, magn eða verðmæti vöru við innflutning eða upplýsingagjöf innflytjanda hefur að öðru leyti verið svo áfátt að áhrif hafi haft við álagningu. Fella skal álagið niður ef innflytjandi færir rök fyrir því að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann veitti réttar upplýsingar eða kæmi leiðréttingu á framfæri við tollyfirvöld. Þó skal ekki fella álagið niður ef annmarki á upplýsingagjöf á rætur sínar að rekja til aðgerða eða aðgerðaleysis tollmiðlara, seljanda eða sendanda. Í athugasemdum með frumvarpi því sem varð að lögum nr. 112/2016 kemur fram að með umræddu ákvæði, nú 180. gr. b. tollalaga, sé ætlunin að bregðast við því að það hafi reynst nokkuð algengt að vanhöld hafi verið á að gerð væri grein fyrir vörum með fullnægjandi hætti við innflutning auk þess sem nokkuð algengt væri að rangar verðmætaupplýsingar væru gefnar upp. Þá er tekið fram að niðurfellingarheimild í síðari málslið lagagreinarinnar sæki fyrirmynd til 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 5. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Í 5. mgr. 7. gr. laga nr. 52/1989, sbr. 10. gr. laga nr. 124/2014, um breyting á þeim og fleiri lögum, kemur fram að sé skilagjald ekki greitt á tilskildum tíma skuli aðili sæta álagi til viðbótar því skilagjaldi sem honum ber að standa skil á. Sama gildir ef skilagjaldsskýrslu hefur ekki verið skilað eða henni er ábótavant og skilagjald því áætlað. Skal álag þetta vera 1% af þeirri upphæð sem vangreidd er fyrir hvern byrjaðan dag eftir gjalddaga, þó ekki hærra en 10%.

Samkvæmt framansögðu taka umrædd ákvæði 5. mgr. 7. gr. laga nr. 52/1989 eingöngu til síðbúinna skila á skilagjaldi, þ.e. annars vegar til þeirra tilvika þegar gjaldið er ekki greitt á gjalddaga og hins vegar þegar gjaldskyldur aðili hefur sætt áætlun skilagjalds vegna vanrækslu á skilum skilagjaldsskýrslu eða skila á ófullnægjandi skýrslu. Er álag þetta skyldubundið og er engin heimild í lögunum til að lækka álagið eða fella það niður. Eins og rakið hefur verið voru álagsákvæði 180. gr. b. tollalaga tekin upp með lögum nr. 112/2016. Eru þau þannig yngri að stofni til en fyrrgreind ákvæði laga nr. 52/1989 og taka almennt til þess þegar upplýsingagjöf innflytjanda hefur verið áfátt þannig að áhrif hafi haft við álagningu tolla og annarra aðflutningsgjalda. Skilagjald samkvæmt lögum nr. 52/1989 telst til aðflutningsgjalda í skilningi tollalaga, þ.e. gjalda sem greiða ber við tollmeðferð vöru við innflutning, sbr. skilgreiningu í 1. tölul. 1. gr. tollalaga nr. 88/2005 og 5. gr. laga nr. 52/1989. Í 194. gr. tollalaga kemur fram að ákvæði þeirra laga um flokkun vara, álagningu, innheimtu, lögveð, tilhögun bókhalds, aðflutnings- og útflutningsskýrslur og önnur skjöl, eftirlit, stöðvun tollafgreiðslu, viðurlög, sektir, refsingar og aðra framkvæmd varðandi toll skuli gilda eftir því sem við getur átt um aðflutningsgjöld og útflutningsgjöld sem ákveðin eru samkvæmt öðrum lögum, nema annað sé þar ákveðið. Að framangreindu virtu verður að fallast á með tollgæslustjóra að um álagsbeitingu í tilviki kæranda vegna rangrar upplýsingagjafar við innflutning vöru sem málið varðar fari eftir 180. gr. b. tollalaga en ekki 7. gr. laga nr. 52/1989.

Í málinu liggur fyrir að T ehf. var innflytjandi þeirra vörusendinga sem um er deilt í málinu, en þær voru fluttar til landsins á árunum 2017, 2018, 2019 og 2020. T ehf. var sameinað kæranda á árinu 2022 og var T ehf. slitið í kjölfar þess, sbr. XIV. kafla laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Var kærandi yfirtökufélag við samrunann og tók við öllum eignum og skuldum, réttindum og skyldum hins yfirtekna félags, þ.e. T ehf., frá og með … 2022. Samkvæmt þessu verður að telja að tollgæslustjóri hafi réttilega beint endurákvörðun aðflutningsgjalda vegna innflutnings T ehf. að kæranda sem yfirtökufélagi við samrunann og verður ekki tekið undir með kæranda að þau ákvæði stjórnarskrár og Mannréttindasáttmála Evrópu, sem vísað er til í kæru í þessu sambandi, standi í vegi fyrir endurákvörðuninni eða beitingu álags á grundvelli 180. gr. b. laga nr. 88/2005. Samkvæmt ákvæði þessu ber innflytjanda vöru að greiða 50% álag á tolla og önnur aðflutningsgjöld hafi upplýsingagjöf hans verið svo áfátt að áhrif hafi haft við álagningu. Að virtum málsatvikum í máli þessu verður ekki talið að skilyrði fyrir niðurfellingu álags samkvæmt 180. gr. b. tollalaga nr. 88/2005 séu fyrir hendi í tilviki kæranda. Er kröfu kæranda um niðurfellingu álagsins því hafnað.

Um dráttarvexti:

Að því er snertir mótmæli kæranda við dráttarvöxtum skal tekið fram að um vexti af vangreiddum og ofgreiddum aðflutningsgjöldum er fjallað í 125. gr. tollalaga nr. 88/2005 í XV. kafla þeirra laga um gjalddaga, greiðslufrest og greiðslustað aðflutningsgjalda. Litið hefur verið svo á að ágreiningsefni varðandi innheimtu opinberra gjalda, þ.m.t. vexti, eigi ekki undir kærumeðferð þá sem kveðið er á um í lögum nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. t.d. úrskurð yfirskattanefndar nr. 191/2011. Er samkvæmt þessu ekki á valdsviði yfirskattanefndar að taka til efnislegrar úrlausnar kröfu kæranda varðandi vexti af ofgreiddum aðflutningsgjöldum. Samkvæmt framansögðu þykir bera að vísa þessum hluta kærunnar frá yfirskattanefnd.

Um málskostnað:

Kærandi hefur gert kröfu um að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki til staðar lagaskilyrði til þess að ákvarða félaginu málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því er varðar dráttarvexti. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.