Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, mánudaginn 10. júní, er tekið fyrir mál nr. 42/2024; kæra A, dags. 15. febrúar 2024, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2023. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Málavextir eru þeir að í skattframtali kæranda árið 2023 var gerð grein fyrir launum frá B ehf. að fjárhæð 1.050.000 kr. Að teknu tilliti til frádráttar vegna gjafa/framlaga til almannaheillafélaga 53.700 kr. nam tekjuskattsstofn í lið 2.7 í skattframtalinu 954.300 kr. Í lið 2.8 í skattframtalinu var gerð grein fyrir tekjum frá Danmörku, þ.e. launatekjum frá N A/S, að fjárhæð 425.580 danskar krónur sem tilgreindar voru í íslenskum krónum 8.141.771 kr. Kom fram að ekki hefðu verið greiddir skattar erlendis af umræddum tekjum. Álagning á kæranda fór þannig fram að tekjuskattsstofn ákvarðaðist sem umræddar tekjur frá Danmörku að fjárhæð 8.141.771 kr. og innlendar tekjur að fjárhæð 954.300 kr. Að teknu tilliti til lækkunar vegna framfærslu ungmenna í námi 33.048 kr. ákvarðaðist tekjuskattsstofn 9.063.023 kr. Varð álagður tekjuskattur 1.193.841 kr. að teknu tilliti til persónuafsláttar og álagt útsvar 1.315.951 kr.

Með bréfi, dags. 23. maí 2023, fór kærandi fram á leiðréttingu á skattframtali sínu árið 2023. Tók kærandi fram að hann starfaði á skipum í alþjóðasiglingum í Danmörku og fengi laun þaðan. Væru launin samkvæmt þeim reglum sem giltu um áhafnir slíkra skipa eða DIS og fengi hann nettó launaseðil. Fengi hann ekki uppgefið hve háa prósentu danski skatturinn reiknaði af laununum til að standa straum af kostnaði vegna þeirra réttinda sem kærandi nyti í Danmörku, svo sem vegna sjúkratrygginga, en skattyfirvöld á Íslandi gætu aflað þeirra upplýsinga. Eins vantaði frádrátt vegna lífeyrissjóðsgreiðslna.

Með kæru, dags. 17. ágúst 2023, mótmælti kærandi álagningu opinberra gjalda árið 2023. Tók kærandi fram að hann hefði unnið við alþjóðasiglingar hjá dönsku skipafélagi og ætti því ekki að skattleggjast samkvæmt tvísköttunarsamningi milli Norðurlandanna. Væri því farið fram á lækkun tekjuskattsstofns vegna fæðisdagpeninga 16.549 kr., aksturspeninga 5.892 kr., lífeyrissjóðsviðbótar 24.264 kr. og skylduiðgjalda til lífeyrissjóðs 7.229 kr.

Áður en ríkisskattstjóri tók kæruna til afgreiðslu ritaði hann kæranda bréf, dags. 2. nóvember 2023, og lagði fyrir kæranda að láta í té skýringar og gögn sem sýndu fram á að greiðslur kæranda til lífeyrissjóðs féllu undir ákvæði 4.-5. tölul. A-liðar 1. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 3.-5. mgr. 8. gr. laga nr. 129/1997, um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða. Þá lagði ríkisskattstjóri fyrir kæranda að upplýsa um í hvaða erlenda lífeyrissjóði hann hefði greitt á árinu 2022 og leggja fram gögn því til staðfestingar. Með tölvupósti 7. nóvember 2023 upplýsti kærandi að um hefði verið að ræða lögbundnar lífeyrisgreiðslur af dönskum launum. Viðbótarupplýsingar bárust frá kæranda með tölvupósti 14. nóvember 2023 og fylgdi staðfesting frá dönskum skattyfirvöldum um lífeyrissjóðsiðgjöld kæranda á árinu 2022 samtals 30.168 danskar krónur eða 577.144 kr.

Með kæruúrskurði, dags. 17. nóvember 2023, féllst ríkisskattstjóri á kröfu kæranda um lækkun tekjuskattsstofns vegna lífeyrissjóðsiðgjalda að fjárhæð 577.144 kr., en að öðru leyti var kærunni synjað. Í úrskurðinum vísaði ríkisskattstjóri til þess að kærandi hefði verið með heimilisfesti hér á landi á árinu 2022 og því borið ótakmarkaða skattskyldu hér samkvæmt 1. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 19. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Hefði kæranda því borið að greiða tekjuskatt og útsvar af öllum tekjum sínum, hvar sem þeirra væri aflað. Kærandi hefði m.a. gert grein fyrir launatekjum frá Danmörku sem ekki hefðu verið skattlagðar þar í landi. Bæði Ísland og Danmörk væru aðilar að samningi milli Norðurlandanna til að komast hjá tvísköttun að því er varðaði skatta á tekjur og eignir, sbr. auglýsingu nr. 11/1997 í C-deild Stjórnartíðinda. Samkvæmt 3. mgr. 15. gr. samningsins mætti skattleggja endurgjald fyrir störf unnin um borð í dönsku, færeysku, finnsku, íslensku og sænsku skipi í flutningum á alþjóðaleiðum í því samningsríki þar sem skipið væri skráð. Við beitingu ákvæðisins væri erlent skip sem aðili með heimilisfesti í samningsríki tæki á leigu án áhafnar („bareboat basis“) lagt að jöfnu við danskt, færeyskt, finnskt, íslenskt, norskt eða sænskt skip. Í 2. mgr. 26. gr. tvísköttunarsamningsins segði að í því tilviki sem skattlagningarréttur á tekjur samkvæmt samningnum væri heimilaður öðru samningsríki en því sem aðilinn sem hefði tekjurnar væri heimilisfastur og þetta annað ríki, samkvæmt eigin löggjöf, legði ekki skatt á tekjurnar í heild sinni eða tæki einungis tillit til teknanna við ákvörðun stighækkunar eða við annan útreikning skatts, skattlegðust tekjurnar að því marki sem þær væru ekki teknar með við skattlagninguna í hinu ríkinu einungis í því samningsríki þar sem viðkomandi aðili væri heimilisfastur. Þar sem tekjur kæranda hefðu ekki verið skattlagðar í Danmörku skyldi skattleggja þær á Íslandi samkvæmt ákvæðinu.

Fram kom í úrskurðinum að kærandi hefði farið fram á lækkun tekjuskattsstofns vegna fæðispeninga, aksturskostnaðar og iðgjalda sem greidd hefðu verið í lífeyrissjóð í Danmörku. Fæðispeningar og greiðslur vegna aksturs teldust til skattskyldra tekna, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, en teldust ekki frádráttarbær kostnaður sem heimilt væri að færa til frádráttar tekjuskattsstofni. Samkvæmt 4. tölul. A-liðar 30. gr. laganna mætti draga frá tekjum manna sem ekki væru tengdar atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi iðgjöld launþega til öflunar lífeyrisréttinda samkvæmt lögum um skyldutryggingu lífeyrisréttinda og starfsemi lífeyrissjóða að hámarki 4% af iðgjaldsstofni og að auki allt að 4% af iðgjaldsstofni samkvæmt ákvörðun sjóðsfélaga vegna iðgjalda sem greidd væru til lífeyrissjóða til aukningar lífeyrisréttinda. Með vísan til þess og framlagðra upplýsinga um greiðslur kæranda í lífeyrissjóð í Danmörku mætti fallast á beiðni kæranda um lækkun tekjuskattsstofns sem næmi 577.144 kr. (30.168 danskar krónur).

II.

Með kæru, dags. 15. febrúar 2024, hefur kærandi skotið úrskurði ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar. Í kærunni greinir kærandi frá því að hann starfi hjá danskri útgerð sem stundi alþjóðasiglingar (DIS). Fái hann greidd svokölluð nettólaun sem fái fulla skattalega meðferð í Danmörku og verði þau ekki skattlögð þar frekar. Þetta launakerfi sé ekki til staðar á Íslandi og því sé ekki hægt að taka tillit til þess hér á landi nema að skerða laun/kjör kæranda verulega. Sé það ekki í anda tilgangs tvísköttunarsamnings Norðurlandanna þegar komi að skattlagningu tekna. Skerði þetta atvinnumöguleika kæranda, en hann vinni mjög sérhæfða vinnu sem ekki sé til staðar hér á landi. Þrátt fyrir beiðni kæranda um að íslensk skattyfirvöld tækju tillit til þessa og hefðu samband við dönsk skattyfirvöld til að afla upplýsinga um skattalega meðferð slíkra nettólauna hefði ekki verið orðið við þeirri beiðni kæranda. Sé farið fram á að skattaleg heimilisfesti kæranda verði ákvörðuð í Danmörku, enda sé heimild til þess í tvísköttunarsamningi Norðurlandanna. Þá séu gerðar athugasemdir við að ekki sé fallist á frádrátt vegna aksturspeninga, en ríkisskattstjóri gefi á heimasíðu sinni viðmið um fjárhæð þeirra.

III.

Með bréfi, dags. 5. mars 2024, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna. Kemur fram að það sé álit ríkisskattstjóra að staðfesta skuli hinn kærða úrskurð með vísan til forsenda hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 24. mars 2024, hefur kærandi gert grein fyrir athugasemdum sínum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra. Eru ítrekuð áður fram komin sjónarmið kæranda. Kemur m.a. fram í bréfinu að kærandi telji ljóst að ákvæði 3. mgr. 15. gr. tvísköttunarsamnings Norðurlandanna eiga við í tilviki hans.

IV.

Kærandi bar ótakmarkaða skattskyldu á Íslandi gjaldárið 2023 samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 19. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Í því felst að kæranda var skylt að greiða tekjuskatt og útsvar af öllum tekjum sínum hvar sem þeirra var aflað, þar með töldum umræddum launatekjum frá Danmörku. Samkvæmt 119. gr. laga nr. 90/2003 er ríkisstjórninni heimilt að gera samninga við stjórnir annarra ríkja um gagnkvæmar ívilnanir á sköttum erlendra og íslenskra skattaðila sem eftir gildandi skattalöggjöf ríkjanna eiga að greiða skatt af sama skattstofni bæði á Íslandi og erlendis. Ísland er ásamt Danmörku aðili að samningi milli Norðurlandanna til að komast hjá tvísköttun að því er varðar skatta á tekjur og eignir, en samningurinn er birtur sem fylgiskjal með auglýsingu nr. 11/1997 í C-deild Stjórnartíðinda. Samkvæmt d-lið 3. mgr. 2. gr. samningsins tekur samningurinn að því er Ísland varðar m.a. til tekjuskatts til ríkisins og útsvars til sveitarfélaga. Samkvæmt 3. mgr. 15. gr. samningsins má skattleggja endurgjald fyrir störf unnin um borð í dönsku, færeysku, finnsku, íslensku, norsku eða sænsku skipi í flutningum á alþjóðaleiðum í því samningsríki þar sem skipið er skráð. Í 4. mgr. 15. gr. samningsins kemur fram að þrátt fyrir framangreind ákvæði skattleggist endurgjald fyrir störf unnin um borð í fiskveiði-, selveiði- eða hvalveiðiskipi einungis í því samningsríki þar sem sá er aflar endurgjaldsins er heimilisfastur, einnig þótt endurgjaldið miðist við ákveðinn aflahlut eða ágóðahlut af fisk-, sel- eða hvalveiðum. Í 25. gr. greinds tvísköttunarsamnings er mælt fyrir um aðferð til að komast hjá tvísköttun hjá hverju samningslandanna fyrir sig. Er 4. málsgrein greinarinnar, sem varðar Ísland sérstaklega, svohljóðandi:

„a) Hafi aðili heimilisfastur á Íslandi tekjur eða eigi hann eign sem einungis skal eða má skattleggja samkvæmt ákvæðum þessa samnings í öðru samningsríki skal Ísland, nema ákvæði b-liðar leiði til annars, lækka íslenska tekju- eða eignarskattinn með því að draga frá þann hluta tekju- eða eignarskattsins sem reiknaður er af þeim tekjum sem aflað er eða eign sem er í hinu ríkinu.

b) Hafi aðili heimilisfastur á Íslandi tekjur sem skattleggja má í öðru samningsríki samkvæmt 10. gr., 7. mgr. 13. gr., 3. mgr. 15. gr., 16. gr. eða 1.-6. mgr., c-lið 7. mgr. og 8.-9. mgr. 21. gr. skal Ísland draga frá íslenskum tekjuskatti þessa aðila fjárhæð sem svarar til þess tekjuskatts sem greiddur er í hinu samningsríkinu. Frádráttarfjárhæðin skal hins vegar ekki vera hærri en sá hluti íslenska skattsins, reiknaður fyrir slíkan frádrátt, sem lagður er á þær tekjur sem skattleggja má í hinu ríkinu.“

Samkvæmt upplýsingum frá kæranda fékk hann greidd laun frá N A/S í Danmörku á árinu 2022 vegna starfa um borð í skipi í alþjóðasiglingum. Er ágreiningslaust í málinu að umræddar launatekjur kæranda frá Danmörku falli undir 3. mgr. 15. gr. tvísköttunarsamnings milli Norðurlandanna en ekki 4. mgr. þess samnings, sbr. hinn kærða úrskurð ríkisskattstjóra og bréf kæranda, dags. 24. mars 2024.

Það leiðir af framangreindu að fara ber eftir ákvæðum b-liðar 4. málsgreinar 25. gr. margnefnds tvísköttunarsamnings Norðurlandanna um aðferð til að komast hjá tvísköttun vegna tekna kæranda frá Danmörku. Samkvæmt þeim ákvæðum skal draga frá íslenskum tekjuskatti fjárhæð sem svarar til þess tekjuskatts sem greiddur er í hinu samningsríkinu. Af hálfu kæranda er komið fram að ekki sé greiddur skattur af tekjunum í Danmörku og sé tekið tillit til þess við ákvörðun launa fyrir umrædd störf. Með vísan til þess sem að framan er rakið er það niðurstaða úrskurðar þessa að skattaleg meðferð tekna kæranda frá Danmörku hafi verið í fullu samræmi við íslenska löggjöf og ákvæði fyrrnefnds samnings milli Norðurlandanna, sbr. og úrskurð yfirskattanefndar nr. 108/2018. Með vísan til þess sem að framan greinir er kröfum kæranda í máli þessu hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.