Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, miðvikudaginn 4. september, er tekið fyrir mál nr. 92/2024; kæra A, dags. 6. júní 2024, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 6. júní 2024, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 12. mars 2024, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023. Kæruefnið er sú ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurðinum að færa kæranda til tekna skattskyld bifreiðahlunnindi að fjárhæð 224.614 kr. í skattframtali árið 2019, 1.209.600 kr. í skattframtali árið 2020, 1.088.640 kr. í skattframtali árið 2021, 979.776 kr. í skattframtali árið 2022 og 741.667 kr. í skattframtali árið 2023 vegna meintra ótakmarkaðra umráða kæranda yfir bifreið af gerðinni Kia Sorento með skráningarnúmerið P á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, en bifreið þessi var í eigu Y ehf. Bætti ríkisskattstjóri 25% álagi við þá hækkun skattstofna kæranda umrædd ár sem af breytingum ríkisskattstjóra leiddi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi. Til vara er gerð krafa um að álögð gjöld vegna bifreiðahlunninda verði felld niður vegna þess tímabils sem kærandi hafi ekki haft gild ökuréttindi. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. ákvæði 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Helstu málavextir eru þeir að á þeim tíma sem málið varðar var kærandi eigandi alls hlutafjár í Y ehf. ásamt því að vera stjórnarformaður og prókúruhafi félagsins. Jafnframt þáði kærandi laun frá félaginu. Einkahlutafélagið var á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022 eigandi bifreiðar af gerðinni Kia Sorento með skráningarnúmerið P.

Með bréfi til kæranda og Y ehf., dags. 11. september 2023, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, fór ríkisskattstjóri fram á að látnar yrðu í té upplýsingar um notkun á bifreið félagsins fyrrgreind ár. Þyrftu að koma fram upplýsingar um það hverjir hefðu haft bifreiðina til umráða og hver þau umráð hefðu verið. Jafnframt þyrfti að upplýsa um tengsl þeirra sem í hlut ættu við félagið, m.a. þyrfti að koma fram starfsheiti viðkomandi innan fyrirtækisins og hvort um hluthafa og/eða stjórnarmann hefði verið að ræða. Í svarbréfi kæranda og félagsins, dags. 21. september 2023, kom fram að bifreiðin hefði eingöngu verið notuð í þágu rekstrar Y ehf. og ávallt geymd fyrir utan skrifstofu félagsins þegar hún hefði ekki verið í notkun. Var tekið fram að bifreiðin hefði verið merkt fyrirtækinu og að kærandi hefði haft aðgang að bifreiðum í eigu sambýliskonu sinnar utan vinnutíma. Þá fylgdu bréfinu myndir af bifreiðinni sem að sögn kæranda sýndu fram á notkun hennar í þágu rekstrarins.

Í kjölfar tölvupóstsamskipta, sbr. tölvupóst ríkisskattstjóra til kæranda 5. október 2023, þar sem ríkisskattstjóri spurðist fyrir um umráð kæranda yfir bifreiðinni P á árinu 2022, greindi kærandi frá því í tölvupósti 10. sama mánaðar að kærandi hefði verið sviptur ökuréttindum í þrjú ár um miðbik ársins 2020. Var tekið fram að kærandi hefði eðli máls samkvæmt ekki ekið bifreið frá sviptingu ökuréttinda.

Með bréfi, dags. 27. október 2023, boðaði ríkisskattstjóri endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, þar sem fyrirhugað væri að færa kæranda til tekna bifreiðahlunnindi að fjárhæð 224.614 kr. í skattframtali árið 2019, 1.209.600 kr. í skattframtali árið 2020, 1.088.640 kr. í skattframtali árið 2021, 979.776 kr. í skattframtali árið 2022 og 741.667 kr. í skattframtali árið 2023 vegna ótakmarkaðra umráða kæranda yfir bifreið af gerðinni Kia Sorento í eigu Y ehf. á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, auk beitingar 25% álags á vantalinn tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda nefnd gjaldár, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Af hálfu kæranda var boðuðum breytingum ríkisskattstjóra mótmælt með bréfi, dags. 7. nóvember 2023. Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 12. mars 2024, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, og færði kæranda til skattskyldra tekna í skattframtölum hans bifreiðahlunnindi með fyrrgreindum fjárhæðum. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi við hækkun skattstofna kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 sem af tekjufærslu bifreiðahlunninda leiddi.

III.

Í úrskurði sínum um endurákvörðun, dags. 12. mars 2024, sbr. boðunarbréf, dags. 27 október 2023, gerði ríkisskattstjóri grein fyrir málavöxtum, tildrögum málsins og bréfaskiptum í því. Þá rakti ríkisskattstjóri lagagrundvöll skattlagningar bifreiðahlunninda, þar á meðal reglur um skattmat vegna tekna manna tekjuárin 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, sbr. auglýsingar nr. 1162/2017, 1141/2018, 1223/2019, 1431/2020 og 1503/2021 í B-deild Stjórnartíðinda. Fram kom að samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum væri kærandi eigandi alls hlutafjár í Y ehf. og stjórnarformaður og prókúruhafi félagsins. Þá reiknaði félagið kæranda laun þau ár sem um ræddi og væri kærandi því starfsmaður félagsins. Þegar svo háttaði til sem í tilviki kæranda yrði að gera ríkar kröfur til þess að leitt væri í ljós með haldbærum gögnum eða sýnt fram á með öðrum afdráttarlausum hætti að kærandi hefði ekki haft þau umráð yfir bifreið einkahlutafélagsins sem metin yrðu honum til skattskyldra tekna eftir reglum um bifreiðahlunnindi miðað við full umráð.

Ríkisskattstjóri tók fram að samkvæmt skattmatsreglum teldust umráð eigenda fyrirtækja, framkvæmdastjóra þeirra og annarra í sambærilegum störfum ætíð full og ótakmörkuð yfir þeim fólksbifreiðum sem þeim væru látnar í té og þeir hefðu til einkanota, hvað sem liði í hvaða mæli einkanot væru í raun. Hinn raunverulegi akstur eða notkun í eigin þágu væri ekki hið eiginlega inntak hlunninda miðað við full umráð, heldur hin ótakmörkuðu endurgjaldslausu umráð, sbr. dóma Hæstaréttar í máli nr. 356/1999 og í máli nr. 49/2015. Þá vísaði ríkisskattstjóri til úrskurðar yfirskattanefndar í máli nr. 160/2021. Af úrskurði nefndarinnar að dæma þyrftu að liggja fyrir ótvíræð gögn er sýndu að allur akstur bifreiðar í eigu félags hefði varðað rekstur þess þannig að líta bæri svo á að ekki hefði verið um neinn akstur í þágu stjórnanda að ræða.

Ríkisskattstjóri rakti að í svörum kæranda og félagsins hefði komið fram að bifreiðin hefði eingöngu verið nýtt í þágu rekstrar félagsins og að hún hefði ávallt verið geymd á starfsstöð félagsins, en ekki við heimili kæranda. Hefði verið lögð fram yfirlýsing því til staðfestingar. Þá hefði komið fram að kærandi hefði haft aðra bifreið til persónulegra nota fyrir ökuleyfissviptingu. Jafnframt að tilgreindur verktaki, N, hefði unnið við útkeyrslu fyrir Y ehf. á umræddri bifreið árin 2020, 2021 og 2022. Vegna þeirra andmæla kæranda hefði ríkisskattstjóri óskað eftir upplýsingum um hvað hefði falist í verktöku umrædds verktaka og hvort útseldur akstur hans hefði verið hluti af verktökunni. Samkvæmt svörum frá verktakanum hefði hann sinnt útkeyrslu fyrir félagið á árunum 2019 til 2022 og notað til þess eigin bifreið og bifreið afa síns. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að í ljósi fyrrgreindra skýringa, sem og með tilliti til aksturssögu bifreiðarinnar sem fengist hefði frá þjónustuaðila hennar, þættu þau svör sem kærandi hefði veitt embættinu um að bifreiðin hefði eingöngu verið nýtt í þágu rekstrar félagsins á þeim árum sem um ræddi ekki vera trúverðug.

Að mati ríkisskattstjóra þætti kærandi ekki hafa lagt fram haldbær gögn sem sýndu fram á að allur akstur bifreiðarinnar P hefði verið í þágu rekstrar félagsins. Kærandi hefði ekki verið eigandi bifreiðar á umræddu tímabili. Þá sæist umrædd bifreið standa fyrir utan heimili kæranda á ljósmynd á vefsíðunni ja.is sem tekin væri í júlí 2022 og á meðan á ökuleyfissviptingu kæranda stóð. Fyrir lægi að akstur bifreiðarinnar á eignarhaldstíma félagsins hefði verið nokkur eða um 42.000 km á öllu tímabilinu. Framlögð gögn og skýringar kæranda um takmörkun á umráðarétti hans yfir bifreiðinni vegna missis ökuleyfis þættu ekki benda til þess að honum, eða aðilum honum tengdum, hefði verið ómögulegt að nota bifreiðina í einstökum tilvikum eða að aðstæður hans hefðu sannanlega hindrað umráð hans. Í því sambandi þætti mega horfa til þess að bifreiðin hefði verið ekin um 23.500 km á því tímabili sem kærandi hefði verið án ökuleyfis.

Hvað sem liði skýringum kæranda á notkun bifreiðarinnar í þágu félagsins yrði að byggja á því að hann hefði haft umráð bifreiðarinnar utan vinnutíma, enda þætti skoðun ríkisskattstjóra benda til þess að kærandi hefði ekki verið bundinn sérstökum ómöguleika um afnot af bifreiðinni utan vinnutíma. Yrði ekki annað ráðið en að kærandi hefði sjálfur haft ákvörðunarvald um afnot af bifreiðinni. Þá þættu skýringar kæranda varðandi afnot af annarri bifreið á heimili kæranda fyrir ökuleyfissviptinguna ekki hafa þýðingu við úrlausn málsins.

IV.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 6. júní 2024. Í kærunni er tekið fram að kærandi hafi ekki haft ökuréttindi á tímabilinu frá… 2020 til… 2023, sbr. meðfylgjandi staðfestingu frá lögreglunni á höfuðborgarsvæðinu um að kærandi hafi verið án ökuréttinda. Hafi kærandi því ekki haft bifreiðina til umráða, enda hafi hann ekki haft ökuréttindi til þess að keyra bifreiðina. Y ehf. hafi því beinlínis verið óheimilt að láta kæranda í té afnot af bifreiðinni á þeim tíma sem hann hafi ekki haft gild ökuréttindi. Þá rekur kærandi ákvæði 40. gr. stjórnarskrárinnar um að engan skatt megi á leggja né breyta né af taka nema með lögum. Hvergi í lögum nr. 90/2003 né öðrum lögum sé heimild til þess að innheimta skatta af bifreiðahlunnindum nema hægt sé að meta þau hlunnindi til peningaverðs. Meint hlunnindi kæranda af því að geta ekki notað bifreið félagsins verði klárlega ekki metin til fjár.

Í kærunni er rakið að ríkisskattstjóri hafi vísað til dóma Hæstaréttar í málunum nr. 356/1999 og 49/2015. Þessir dómar lúti vissulega að bifreiðahlunnindum en málavextir séu frábrugðnir máli Y ehf. Í fyrra málinu hafi einfaldlega ekki verið ágreiningur um að bifreiðahlunnindi væru til staðar heldur um útfærslu þeirra. Í því seinna hafi bifreiðin sem um ræddi verið geymd við heimili framkvæmdastjóra. Í máli Y ehf. sé fram komið að bifreið félagsins hafi verið geymd fyrir utan starfsstöð þess. Bifreiðin hafi verið notuð í þágu félagsins við útkeyrslu o.fl. Er vísað til þess að tilgreindur verktaki hafi sinnt útkeyrslu fyrir félagið á árunum 2020 til 2022 og notað til þess bifreið félagsins. Kærandi hafi ekki haft bifreiðina til eigin nota. Kærandi hafi lagt fram hreyfingalista og yfirlýsingu frá aðkeyptum verktaka um að verktakinn hafi nýtt bifreiðina til útkeyrslu auk yfirlýsinga vitna sem staðfesti að bifreiðin hafi alla jafna verið geymd fyrir utan starfsstöð Y ehf. kvölds og morgna.

Þá er vísað til þess að þegar mál kæranda hafi verið til meðferðar hjá ríkisskattstjóra hafi komið fram upplýsingar um bónusgreiðslur til starfsmanna embættisins. Nánar tiltekið að starfsmenn hafi fengið greitt fyrir það sérstaklega að leggja á einstaka skattgreiðendur hærri skatta með endurálagningu og þá líklega einnig fyrir álag sem bætt sé við slíkar greiðslur. Hafi starfsmenn ríkisskattstjóra verið búnir að taka ákvörðun í einstökum málum á þeim tíma sem þetta bónuskerfi hafi verið við lýði og svo þurft að ljúka málinu eftir að bónuskerfið var lagt af gefi auga leið að þeir starfsmenn hafi ekki getað svo auðveldlega skipt um skoðun. Slíkt fæli í sér eins konar viðurkenningu á því að starfsmennirnir hafi haft væntanlegar bónusgreiðslur í huga við byrjun máls og hafi því starfsmenn ríkisskattstjóra verið settir í erfiða stöðu með þessu.

Um álagsbeitingu ríkisskattstjóra er vísað til þess í kærunni að ríkisskattstjóri beiti heimildarákvæði 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 af fullum þunga, jafnvel vegna tímabils er kærandi hafi ekki haft ökuréttindi. Erfitt sé að sjá að kæranda hafi getað dottið í hug að greiða bæri bifreiðahlunnindi vegna þess tímabils.

Í niðurlagi kærunnar er vísað til þess að skattmatsreglur ríkisskattstjóra megi ekki ganga lengra en lagaheimild 7. gr. laga nr. 90/2003 leyfi. Í máli kæranda séu hlunnindi hins vegar reiknuð vegna tímabils er kærandi hafi ekki mátt aka bifreið. Sé vilji ríkisskattstjóra að reikna bifreiðahlunnindi við slíkar aðstæður hafi embættinu verið í lófa lagið að bæta við ákvæði þar um í skattmatsreglur.

V.

Með bréfi, dags. 10. júlí 2024, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Vegna þeirrar málsástæðu kæranda að ekki sé með nokkurri sanngirni unnt að reikna kæranda full bifreiðahlunnindi þegar hann hafi verið án ökuréttinda er ítrekað í umsögninni að í hinum kærða úrskurði sé miðað við ótakmörkuð umráð kæranda í ljósi stöðu hans hjá Y ehf. samkvæmt skattmatsreglum. Inntak skattmatsreglna sé að umráð eigenda fyrirtækja, framkvæmdastjóra þeirra og annarra í sambærilegum störfum, skuli ætíð teljast til fullra og ótakmarkaðra umráða yfir þeim fólksbifreiðum sem þeim séu látnar í té og þeir hafi til einkanota, hvað sem því líði hver einkanotin hafi verið í raun. Hinn raunverulegi akstur eða notkun í eigin þágu sé ekki hið eiginlega inntak þeirra hlunninda sem um ræði í þessu tilviki, heldur hin ótakmörkuðu endurgjaldslausu umráð, sbr. dóm Hæstaréttar í máli nr. 49/2015. Skattmatsreglur séu birtar í B-deild Stjórnartíðinda á hverju ári. Í tilefni af athugasemdum í kæru um hæfi starfsmanna ríkisskattstjóra er tekið fram í umsögninni að Skatturinn sé með skýrt og gagnsætt launakerfi sem hafi hlotið jafnlaunavottun. Hluti af því launakerfi hjá háskólamenntuðum starfsmönnum hafi verið greiðsla viðbótarlauna, sbr. bókun 2 í kjarasamningi BHM við ríki frá árinu 2014, sem nú hafi verið felld úr gildi. Byggði ákvörðun um viðbótarlaun hverju sinni á fjölbreyttum matsþáttum, svo sem frammistöðu, afköstum og sveigjanleika í vinnufyrirkomulagi. Ekki hafi verið tenging milli fjárhæða í endurákvörðunum í einstökum málum og viðbótarlaunakerfi starfsmanna eða því hvort tilteknum fjárhæðamörkum hafi verið náð í heild við endurálagningu opinberra gjalda.

Með bréfi, dags. 10. júlí 2024, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra. Er ítrekað að kærandi hafi ekki haft ökuréttindi og hafi því með engum hætti haft ótakmörkuð endurgjaldslaus umráð bifreiðar félagsins þar sem hann hafi ekki haft lagalega heimild til að nota bifreiðina. Þar sem kærandi hafi ekki haft ökuréttindi hafi hann ekki haft nein þau afnot eða hlunnindi af bifreiðinni sem hægt sé að meta til peningaverðs. Um sé því að ræða álagningu skatts án lagaheimildar í tilviki kæranda. Varðandi hlutlægni starfsmanna ríkisskattstjóra sé bent á að þeir starfsmenn sem hafi komið að máli kæranda hafi verið settir í ómögulega stöðu. Gildi einu hvort þeir hafi staðfest ákvarðanir sínar eins og þeir hafi gert í málinu eða hvort þeir hafi skipt um skoðun, þ.e. tekið mark á kröfum kæranda. Þá er krafa kæranda um niðurfellingu 25% álags áréttuð í bréfinu.

VI.

Kæra í máli þessu varðar skattlagningu bifreiðahlunninda hjá kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 vegna ætlaðra einkanota hans af bifreið af gerðinni Kia Sorento með skráningarnúmerið P á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, en bifreið þessi var í eigu launagreiðanda kæranda, Y ehf. Fram er komið í málinu að kærandi var á þeim tíma sem um ræðir eigandi alls hlutafjár í Y ehf. og stjórnarmaður og prókúruhafi félagsins. Kærandi tilfærði ekki skattskyld bifreiðahlunnindi vegna bifreiðarinnar í skattframtölum sínum þau ár sem málið tekur til, enda var og er viðhorf kæranda að engum einkaafnotum af bifreiðinni hafi verið fyrir að fara. Með hinum kærða úrskurði ákvarðaði ríkisskattstjóri kæranda bifreiðahlunnindi að fjárhæð 224.614 kr. gjaldárið 2019, 1.209.600 kr. gjaldárið 2020, 1.088.640 kr. gjaldárið 2021, 979.776 kr. gjaldárið 2022 og 741.667 kr. gjaldárið 2023. Tóku fjárhæðir þessar mið af kostnaðarverði bifreiðarinnar og öðrum þeim atriðum sem ráða ákvörðun bifreiðahlunninda samkvæmt skattmatsreglum miðað við að um full og ótakmörkuð umráð hafi verið að ræða umrædd ár, sbr. reglur ríkisskattstjóra um skattmat vegna tekna manna tekjuárin 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, sem ríkisskattstjóri vísaði til. Að því er varðar fyrsta árið lagði ríkisskattstjóri til grundvallar að um afnot kæranda væri að ræða í 61 dag á árinu 2018, en Y ehf. mun hafa keypt bifreiðina P þann 31. október 2018. Samkvæmt gögnum málsins seldi félagið bifreiðina 4. nóvember 2022 og miðaði ríkisskattstjóri við að um afnot kæranda af henni væri að ræða í 307 daga á árinu 2022. Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi, enda hafi umrædd bifreið alfarið verið notuð í þágu rekstrar Y ehf. og ekki staðið kæranda til einkanota að neinu leyti. Til vara er gerð krafa um lækkun tekjufærslu bifreiðahlunninda, nánar tiltekið að hlunnindi vegna þess tímabils þegar kærandi var ekki með ökuréttindi, þ.e. frá … 2020 til … 2023, falli niður. Þá verður að líta svo á að af hálfu kæranda sé höfð uppi sjálfstæð krafa um niðurfellingu 25% álags sem ríkisskattstjóri bætti við hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 sem leiddi af breytingum hans, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar eru reifuð sjónarmið sem skilja má þannig að þeir starfsmenn ríkisskattstjóra, sem höfðu mál kæranda til meðferðar, kunni að hafa verið vanhæfir til umfjöllunar um málið vegna viðbótarlaunakerfis Skattsins, sem var fréttaefni á fyrstu mánuðum þessa árs, enda hafi þeir mögulega haft persónulega og fjárhagslega hagsmuni af afgreiðslu þess. Vegna þessa skal tekið fram að viðbáru af þessu tagi hefur verið hafnað í úrskurðaframkvæmd, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 79/2024, og hliðstæð málsástæða hlaut ekki undirtektir í úrskurði Héraðsdóms Suðurlands frá 8. maí 2024 í máli nr. S-523/2023. Ekki verður talið að neitt það komi fram í kæru sem gefur tilefni til þess að hverfa frá greindri úrskurðaframkvæmd yfirskattanefndar. Er því ekki tilefni til frekari umfjöllunar um þessi sjónarmið kæranda.

Í 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er mælt fyrir um skattskyldu endurgjalds fyrir hvers konar vinnu, starf eða þjónustu, sem innt er af hendi fyrir annan aðila. Eru í ákvæðinu nefnd í dæmaskyni ýmis konar laun svo og „fatnaður, fæði, húsnæði, risnufé, verkfærapeningar, ökutækjastyrkir, flutningspeningar og aðrar hliðstæðar greiðslur, fríðindi og hlunnindi, svo og framlög og gjafir sem sýnilega eru gefnar sem kaupauki“. Tekið er fram að hvorki skipti máli „hver tekur við greiðslu né í hvaða gjaldmiðli goldið er, hvort sem það er í reiðufé, fríðu, hlunnindum eða vinnuskiptum“. Samkvæmt þessu teljast ekki einungis beinar fjárgreiðslur til skattskyldra tekna sem laun fyrir vinnu, heldur einnig hvers konar fríðindi eða hlunnindi sem launamenn njóta í starfi. Undir skattskyld hlunnindi launamanna samkvæmt ákvæði þessu falla endurgjaldslaus afnot launamanns af bifreið í eigu atvinnurekanda, svonefnd bifreiðahlunnindi. Af eðli hlunninda leiðir að meta verður þau til verðs. Samkvæmt 118. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 21. gr. laga nr. 128/2009, skal ríkisskattstjóri, að fenginni staðfestingu ráðherra, gefa út reglur um mat á hlunnindum, sbr. 7. gr. laga nr. 90/2003, og öðrum tekjum og frádrætti sem meta þarf til verðs samkvæmt lögunum. Um útgáfu ríkisskattstjóra á matsreglum samkvæmt áðurgildandi ákvæði 116. gr. laga nr. 75/1981 er fjallað m.a. í úrskurði yfirskattanefndar nr. 664/1997 og vísast í þann úrskurð um almenn atriði um ákvörðun bifreiðahlunninda. Kveðið er á um mat bifreiðahlunninda í lið 2.3 í reglum ríkisskattstjóra um skattmat vegna tekna manna tekjuárin 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, sbr. reglur nr. 1162/2017, 1141/2018, 1223/2019, 1431/2020 og 1503/2021 sem birtar voru í B-deild Stjórnartíðinda.

Tilefni er til að víkja að málsmeðferð ríkisskattstjóra í málinu. Fyrir liggur að í framhaldi af bréfaskiptum við kæranda og Y ehf., sbr. bréf ríkisskattstjóra, dags. 11. september og 5. október 2023, og svarbréf kæranda, dags. 21. september 2023, og tölvupóst hans 10. október sama ár, þar sem fram kom að kærandi hefði misst ökuréttindi á árinu 2020, boðaði ríkisskattstjóri kæranda hinar kærðu breytingar á skattframtölum hans árin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 vegna tekjufærslu bifreiðahlunninda með bréfi, dags. 27. október 2023, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Vegna athugasemda kæranda um sviptingu ökuréttar á árinu 2022 vísaði ríkisskattstjóri til þess að kærandi hefði ekki lagt fram neina staðfestingu þess efnis. Úr því að ríkisskattstjóri taldi þetta atriði hafa þýðingu í málinu verður að telja að rétt hefði verið að afla nánari upplýsinga um það og gefa kæranda eftir atvikum kost á því að leggja fram gögn til stuðnings því að hann hefði verið sviptur ökuréttindum, enda bar ríkisskattstjóra að sjá til þess að málið væri nægjanlega upplýst áður en hann tók ákvörðun í því, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá voru frekari annmarkar á málsmeðferð ríkisskattstjóra, enda liggur fyrir að kærandi átti þess engan kost við meðferð málsins að kynna sér upplýsingar frá bílaumboðinu X ehf. og N sem ríkisskattstjóri aflaði að eigin frumkvæði á grundvelli 1. mgr. 94. gr. laga nr. 90/2003 fyrir uppkvaðningu hins kærða úrskurðar, sbr. tölvupóst ríkisskattstjóra 22. janúar 2024 og bréf embættisins, dags. 26. sama mánaðar. Þar sem ríkisskattstjóri byggði niðurstöðu úrskurðar síns í máli kæranda á þessum upplýsingum verður að telja að ríkisskattstjóra hafi borið að gefa kæranda kost á að koma á framfæri athugasemdum sínum og sjónarmiðum í tilefni af þeim áður en málinu var ráðið til lykta með hinum kærða úrskurði, sbr. 13. og 15. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. 

Samkvæmt framansögðu voru verulegar brotalamir á meðferð ríkisskattstjóra á málinu og undirbúningi hins kærða úrskurðar, bæði með tilliti til rannsóknar málsins auk þess sem andmæla- og upplýsingaréttar kæranda var ekki gætt sem skyldi, sbr. fyrrgreind lagaákvæði. Af þessum sökum þykir ekki hjá því komist að ógilda með öllu hinar kærðu breytingar ríkisskattstjóra. Með úrskurði þessum er þá ekki tekin nein efnisleg afstaða til ágreiningsefnis málsins.

Af hálfu kæranda er gerð krafa um að honum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998 og 6. gr. laga nr. 69/2021, um breyting á þeim lögum. Í ákvæði þessu kemur fram að falli úrskurður yfirskattanefndar skattaðila í hag, að hluta eða öllu leyti, geti yfirskattanefnd úrskurðað greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði, að hluta eða öllu leyti, enda hafi skattaðili haft uppi slíka kröfu við meðferð málsins, um sé að ræða kostnað sem eðlilegt var að hann stofnaði til vegna meðferðar málsins og ósanngjarnt væri að hann bæri þann kostnað sjálfur. Af hálfu kæranda hafa engin gögn verið lögð fram um útlagðan kostnað hans af meðferð málsins þrátt fyrir ábendingu þar að lútandi í bréfi yfirskattanefndar, dags. 7. júní 2024, þar sem móttaka kærunnar var staðfest. Með vísan til framanritaðs, sbr. og starfsreglur yfirskattanefndar um ákvörðun málskostnaðar frá 21. nóvember 2014, er málskostnaðarkröfu kæranda hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hinar kærðu breytingar ríkisskattstjóra á skattframtölum kæranda árin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 eru felldar úr gildi. Málskostnaðarkröfu kæranda er hafnað.