Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2024, fimmtudaginn 5. desember, er tekið fyrir mál nr. 110/2024; kæra A, dags. 2. júlí 2024, vegna skráningar í almannaheillaskrá. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæruefnið í máli þessu er sú ákvörðun ríkisskattstjóra frá 3. júní 2024 að hafna skráningu kæranda í almannaheillaskrá, sbr. ákvæði 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum. Kærandi er almennt félag sem mun hafa verið komið á fót á árinu 1997. Ákvörðun ríkisskattstjóra var byggð á því að eins og starfsemi kæranda væri lýst í samþykktum félagsins frá 27. febrúar 2024 og fjármögnun félagsins væri háttað yrði að telja starfsemina í veigamiklum atriðum sambærilega öðrum atvinnurekstri í sömu starfsgrein, þ.e. tónleikahaldi með tekjum af aðgangseyri. Yrði því ekki séð að starfsemin félli undir 5. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 eins og áskilið væri í 9. tölul. sömu lagagreinar. Engu gæti breytt í því efni þótt starfsemin væri ekki hagnaðardrifin, sbr. 9. gr. samþykkta félagsins, og hagnaður rynni til að auka almennan framgang þess. Þá gat ríkisskattstjóri þess að félagsaðild að kæranda, þótt gjaldfrjáls væri, væri háð tilteknum takmörkunum er lytu að starfsemi félagsins, þ.e. tónleikahaldi, og væri því ekki í megindráttum öllum frjáls og opin. Þá væri ákvæði samþykktanna um úthlutun eigna við slit félagsins, sbr. 13. gr. þeirra, mjög almennt orðað og úthlutun eigna ekki sérstaklega takmörkuð við tiltekin málefni eða málaflokka sem miðuðu að almannaheill. Að öllu framangreindu virtu yrði að hafna beiðni kæranda um skráningu í almannaheillaskrá.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði felld úr gildi og að fallist verði á umsókn kæranda um skráningu í almannaheillaskrá, sbr. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Í kærunni kemur fram að kærandi sé félagasamtök sem sprottin séu upp úr samstarfi fleiri aðila. Félagið hafi verið stofnað árið 1997 og hafi allar götur síðan staðið fyrir tónleikum og viðburðum í tengslum við tónlist, sbr. 2. gr. samþykkta fyrir kæranda. Óumdeilt teljist að tilgangur kæranda falli undir málaflokka samkvæmt b-lið 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 sem æskulýðs- og menningarmálastarfsemi. Starfsemi kæranda sé að jafnaði fjármögnuð með styrkfé þótt einhverjar og óreglulegar tekjur falli til af sölu aðgöngumiða á viðburði. Ljóst sé því að kærandi reki ekki atvinnu í skilningi 5. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Beinlínis sé gert ráð fyrir því í lögunum að félögum, sem að jafnaði hafi aðrar tekjur en tekjur af styrkfé, geti verið skráð í almannaheillaskrá, sbr. 9. tölul. 4. gr. þeirra, enda séu fjölmörg íþróttafélög skráð þrátt fyrir að hafa tekjur af sölu aðgöngumiða og félög eins og Hjálpræðisherinn og Blindafélagið hafi umtalsverðar tekjur af atvinnustarfsemi. Verði því að teljast ljóst að kæranda sé heimilt að afla tekna með sölu aðgöngumiða að viðburðum, enda hafi þær tekjur eingöngu óverulega fjárhagslega þýðingu með tilliti til heildartekna kæranda og leiði beint af tilgangi kæranda. Starfsemin sé ekki hagnaðardrifin þar sem öllum hagnaði sé varið til að auka framgang kæranda, sbr. 9. gr. samþykktanna.

Þá kemur fram í kærunni að óljóst sé að hvaða leyti takmarkanir á félagsaðild að kæranda skipti máli fyrir rétt kæranda til skráningar í almannaheillaskrá og sé umfjöllun ríkisskattstjóra um þau efni ófullnægjandi, m.a. þar sem ekki sé vísað til réttarreglna. Svo virðist þó sem höfð séu í huga ákvæði II.-VI. og VIII. kafla laga nr. 110/2021, um félög til almannaheilla, í því sambandi, sbr. 5. gr. þeirra laga. Í 3. gr. samþykkta kæranda komi fram að ekki skuli innheimt félagsgjöld af félagsmönnum og umrætt skilyrði 5. gr. nefndra laga standi því ekki í vegi fyrir skráningu kæranda. Ætla megi að ríkisskattstjóri telji reglu 2. mgr. 6. gr. laga nr. 110/2021 í uppnámi í tilviki kæranda. Misskilnings gæti þó í því efni þar sem þátttaka í tónleikahaldi á vegum kæranda sé ekki skilyrði félagsaðildar samkvæmt 4. gr. samþykktanna. Félagsaðild sé frjáls og opin öllum sem láti sig framgang slíkrar tónlistar varða með stuðningi við kæranda í hvaða formi sem er. Þá verði að hafa í huga að samkvæmt 2. mgr. 6. gr. laga nr. 110/2021 sé ekki skylt að tryggja öllum aðild að lögaðila heldur aðeins þeim sem uppfylli skilyrði samþykkta lögaðilans fyrir aðild.

Loks sé byggt á því í hinni kærðu ákvörðun að ákvæði 13. gr. samþykktanna sé of almennt orðað til að unnt sé að fallast á skráningu kæranda. Rökstuðningi sé þó ábótavant í því sambandi og verði að gefa sér að ríkisskattstjóri líti í því efni til ákvæðis i-liðar 5. gr. laga nr. 110/2021 um meðferð eigna félags við niðurlagningu þess eða slit. Að mati kæranda sé sú skylda uppfyllt með greindu ákvæði samþykktanna. Að mati kæranda verði ekki annað ráðið af ákvæði 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 að eina skilyrðið sem snúi að slitum lögaðila sé að mæla beri fyrir um það hvernig fara skuli með eignir félags við niðurlagningu eða slit. Óumdeilt sé að í 13. gr. samþykktanna sé mælt fyrir um það hvernig eignum kæranda skuli ráðstafað, þ.e. stjórn félagsins sé falið að taka ákvörðun um það.

II.

Með bréfi, dags. 8. ágúst 2024, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna. Kemur fram að það sé álit ríkisskattstjóra að hin kærða ákvörðun skuli verða staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á niðurstöðu ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 28. ágúst 2024, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum sínum vegna umsagnar ríkisskattstjóra og áréttað kröfur félagsins.

III.

Ákvæði um skráningu lögaðila í svonefnda almannaheillaskrá voru tekin upp í lög nr. 90/2003, um tekjuskatt, með I. kafla laga nr. 32/2021, um breytingu á ýmsum lögum um skatta og gjöld (skattalegir hvatar fyrir lögaðila sem starfa til almannaheilla). Öðluðust ákvæði þessi gildi 1. nóvember 2021, sbr. 12. gr. laga nr. 32/2021. Samkvæmt 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, eins og ákvæðið hljóðar eftir breytingar með 1. gr. laga nr. 32/2021 og 1. gr. laga nr. 133/2021, eru þeir lögaðilar sem um ræðir í 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 5. tölul. 4. gr. sömu laga, sem hafa með höndum starfsemi sem fellur undir a-g-lið 2. mgr. 4. tölul. og eru skráðir í sérstaka almannaheillaskrá hjá Skattinum undanþegnir tekjuskatti. Er tekið fram að ákvæði II.-VI. og VIII. kafla laga nr. 110/2021, um félög til almannaheilla, gildi um lögaðila eftir því sem við á vegna skráningar og hæfis lögaðila í almannaheillaskrá Skattsins. Þá er það skilyrði fyrir skráningu og endurskráningu lögaðila í almannaheillaskrá að staðin hafi verið skil á skattframtali og ársreikningi til ríkisskattstjóra eftir því sem við á og að ekki sé um að ræða vanskil eða áætlanir skatta, skattsekta, gjalda og skýrsluskila, sbr. 3. málsl. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 1. gr. laga nr. 133/2021.

Eins og fram er komið eru meginskilyrði þess að aðili sem um ræðir í 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003 geti fengið skráningu í almannaheillaskrá tvíþætt, sbr. ákvæði 9. tölul. 4. gr. laganna. Annars vegar að aðili eigi undir ákvæði 4. tölul. 4. gr. laganna, þ.e. verji hagnaði sínum einungis til almannaheilla, sbr. 2. mgr. töluliðarins, og hafi það að einasta markmiði samkvæmt samþykktum sínum. Hins vegar að aðili falli undir 5. tölul. 4. gr. laganna, þ.e. reki ekki atvinnu. Um síðarnefnda skilyrðið er þó það úthlaup samkvæmt lokamálslið 9. tölul. 4. gr. að lögaðila er „heimilt að stunda atvinnustarfsemi til fjáröflunar innan þeirra marka sem tilgreind eru í samþykktum hans og leiða má beint af tilgangi lögaðilans eða starfsemi sem hefur aðeins óverulega fjárhagslega þýðingu með tilliti til heildartekna hans“. Ákvæði þetta sækir fyrirmynd til 2. gr. laga nr. 119/2019, um skráningarskyldu félaga til almannaheilla með starfsemi yfir landamæri. Samkvæmt lögskýringargögnum með þeim lögum er hér átt við atvinnustarfsemi sem rekin er til eflingar og styrktar tilgangi félagsins og ágóðinn rennur til þess, án þess þó að atvinnurekstur teljist vera ráðandi þáttur í starfsemi félags.

Í 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 er skilgreint nánar hvaða starfsemi telst til almannaheilla, sbr. a-g-lið þeirrar málsgreinar þar sem m.a. er tiltekin æskulýðs- og menningarmálastarfsemi, sbr. b-lið. Skilyrði skattfrelsis samkvæmt ákvæðinu er m.a. að lögaðili hafi það að einasta markmiði samkvæmt samþykktum sínum að verja hagnaði til almannaheilla. Af dóma- og úrskurðaframkvæmd verður glögglega ráðið að það sé raunverulegt markmið með starfsemi lögaðila sem ræður úrslitum í þessum efnum þannig að liggi fyrir, að tilgangur með starfsemi sé í raun annar en skráður er í samþykktum, geti slík aðstaða girt fyrir skattfrelsi, sbr. til nokkurrar hliðsjónar H 1995:435.

Samkvæmt samþykktum fyrir kæranda frá 24. febrúar 2024, sem eru meðal gagna málsins, er tilgangur félagsins að stuðla að framgangi tónlistar með reglulegu tónleikahaldi og ýmsum viðburðum. Er tekið fram að innganga í félagið sé gjaldfrjáls og ekki skuli innheimt gjald af félagsmönnum. Um félagsaðild kemur fram að allir aðilar sem láta sig framgang tónlistar varða með þátttöku í tónleikahaldi eða með stuðningi við starfsemi félagsins geti átt aðild að félaginu. Starfsemi klúbbsins sé að öllu jöfnu fjármögnuð með styrkfé en tekjur séu einnig af aðgöngumiðasölu. Rekstur og skipulagning félagsins fari fram í sjálfboðavinnu. Sé starfsemi félagsins ekki hagnaðardrifin og renni mögulegur hagnaður til félagsins til að auka almennan framgang þess. Um félagsslit kemur fram að starfsemi félagsins verði því aðeins lögð niður að tillaga þar að lútandi sé kynnt í fundarboði til aðalfundar og samþykkt með atkvæðum 4/5 hluta atkvæðisbærra félagsmanna. Komi til félagsslita sé stjórn falið að ráðstafa eignum félagsins og leysa félagið upp.

Af hálfu ríkisskattstjóra er ekki dregið í efa að tilgangur kæranda, svo sem markað er í samþykktum félagsins, falli innan þess að teljast vera til almannaheilla samkvæmt 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 sem menningarmálastarfsemi í skilningi b-liðar þeirrar málsgreinar. Hins vegar leit ríkisskattstjóri svo á að skráning kæranda í almannaheillaskrá steytti á því skeri að félagið teldist reka atvinnu og félli því ekki undir 5. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, svo sem áskilið væri í 9. tölul. sömu lagagreinar. Þá vísaði ríkisskattstjóri til þess að félagsaðild að kæranda væri takmörkunum háð en ekki í megindráttum öllum opin og frjáls. Loks skírskotaði ríkisskattstjóri til þess að ákvæði samþykkta um ráðstöfun eigna félagsins við slit þess væri almennt orðað og því ekki tryggt að eignirnar rynnu til málefna eða málaflokka sem miðuðu að almannaheill.

Að því er varðar hina fyrstnefndu forsendu ríkisskattstjóra, þ.e. að kærandi félli ekki undir 5. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 með því að félagið ræki atvinnu, þá verður ekki gerð athugasemd við að þetta atriði yrði ríkisskattstjóra tilefni til þess að stinga við fótum við afgreiðslu umsóknar kæranda. Á hinn bóginn gat niðurstaða ríkisskattstjóra ekki oltið á þessu atriði einu án tillits til þess hvernig starfsemi kæranda væri í raun háttað. Þannig varð ekki hjá því komist að ríkisskattstjóri íhugaði þýðingu lokamálsgreinar 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003 í tilviki kæranda, þ.e. hvort ætluð atvinnustarfsemi kæranda (tónleikahald) gæti talist „til fjáröflunar innan þeirra marka sem tilgreind eru í samþykktum hans og leiða má beint af tilgangi lögaðilans“. Í hinni kærðu ákvörðun ríkisskattstjóra er ekkert að þessu vikið eða eðli og umfangi starfsemi kæranda að öðru leyti og ekki verður séð að ríkisskattstjóri hafi með neinum hætti leitast við að upplýsa um þann þátt málsins, eftir atvikum með öflun gagna og upplýsinga frá kæranda. Verður þannig ekki talið að ríkisskattstjóri hafi séð til þess að málið væri nægjanlega upplýst að þessu leyti áður en hann tók ákvörðun sína, sbr. rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá verður sömuleiðis að fallast á með kæranda að ákvæði samþykktanna um félagsaðild gátu naumast verið Þrándur í götu fyrir skráningu félagsins í almannaheillaskrá, enda verður ekki litið svo á að þátttaka í tónleikahaldi eða öðrum viðburðum á vegum kæranda sé afdráttarlaust skilyrði fyrir aðild að félaginu, eins og ákvæðið er orðað, sbr. 4. tölul. samþykktanna.

Í málinu verður á hinn bóginn ekki framhjá því litið að eins og búið er um hnútana í samþykktum kæranda varðandi ráðstöfun eigna félagsins við slit þess, sbr. 13. tölul. í samþykktunum, er stjórn kæranda í sjálfsvald sett hvernig eignunum er ráðstafað við slit. Hvílir þannig engin skylda á stjórninni að ráðstafa eignunum til málefna sem samræmast tilgangi félagsins eða öðrum málefnum sem teljast miða að almannaheill samkvæmt 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Verður að taka undir með ríkisskattstjóra að greind ákvæði samþykktanna séu of óskýr að þessu leyti, sbr. fyrrgreint meginskilyrði fyrir skráningu í almannaheillaskrá. Má til hliðsjónar í þessu sambandi vísað til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 689/1997 þar sem deilt var um þýðingu ákvæðis í skipulagsskrá sjálfseignarstofnunar um ráðstöfun eigna hennar við slit. Þegar af þessari ástæðu getur krafa kæranda í málinu um skráningu í almannaheillaskrá ekki náð fram að ganga þar sem kærandi uppfyllir ekki skilyrði fyrir slíkri skráningu, sbr. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Verður því að hafna kröfum kæranda. Samkvæmt þeim málsúrslitum verður og að hafna málskostnaðarkröfu kæranda, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.