Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2025, fimmtudaginn 20. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 152/2024; kæra A ses., dags. 3. október 2024, vegna skráningar í almannaheillaskrá. Í málinu úrskurða Þórarinn Egill Þórarinsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Kæruefnið í máli þessu er sú ákvörðun ríkisskattstjóra frá 5. september 2024 að hafna skráningu kæranda í almannaheillaskrá, sbr. ákvæði 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum. Kærandi er sjálfseignarstofnun sem starfar samkvæmt skipulagsskrá, dags. 20. júní 2024. Ákvörðun ríkisskattstjóra var byggð á því að markmið kæranda samkvæmt skipulagsskrá væri mjög víðtækt og almenns eðlis. Yrði ekki ráðið af skipulagsskránni að kæranda væri mörkuð ákveðin afmörkuð starfsemi sem fella mætti undir b-lið 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Til þess væri tilgangur kæranda samkvæmt 2. gr. samþykktanna bæði of almennur og óljós. Rakti ríkisskattstjóri að samþykktir/lög/skipulagsskrár félaga, sjóða og stofnana sem óskuðu skráningar í almannaheillaskrá Skattsins þyrftu að bera með sér með skýrum og afmörkuðum hætti að hvaða almannaheillamálefnum starfsemin sneri sem fallið gæti undir ákvæði 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laganna, sbr. einnig 16. og 17. gr. reglugerðar nr. 1300/2021, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Ein af forsendum þess að sjóður, félag eða stofnun gæti fengið skráningu í almannaheillaskrá væri að fyrir lægi til hvaða málefna, sem féllu undir 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laganna, styrkjum væri ætlað að renna og sömuleiðis á hverju úthlutun styrkja byggði, þannig að forsendur úthlutunar lægju fyrir gagnvart þeim sem veittu gjafir og styrki og þeim mætti þannig vera ljóst að framlögin gengju til framgangs tilgangi og markmiðum félagsins og væru til almannaheilla, sbr. fyrrgreind ákvæði laganna. Lýsing á tilgangi og starfsemi kæranda í skipulagsskrá væri mjög yfirgripsmikil og almenn og yrði ekki af henni ráðið í hverju starfsemi kæranda væri fólgin. Yrði því að mati ríkisskattstjóra að telja að fyrirliggjandi samþykktir kæranda væru of almenns eðlis og óljósar. Hafnaði ríkisskattstjóri því umsókn kæranda um skráningu í almannheillaskrá.

Í kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 3. október 2024, er því borið við að ríkisskattstjóri hafi úrskurðað í málinu á grundvelli takmarkaðs skilnings á því sem standi í skipulagsskrá kæranda. Hafi kærandi verið sviptur tækifæri til útskýringa og í kjölfarið faglegrar umfjöllunar. Sé niðurstaða ríkisskattstjóra ekki rökstudd og hverfist um stikkorð. Þá lýsi hún þekkingarskorti á menningarmálastarfsemi. Kærandi sé rótgróin menningarstofnun sem hafi haft um 13 ár til að móta og þróa starfsstefnu sína og þá hugmyndafræði sem starfsemin byggi á. Leiðarstefið hafi ætíð verið að sköpunarkraftur sé ein af frumforsendum þróunar, m.ö.o. að menningarstarf sé byggðaþróunarafl. Til rökstuðnings þeirri skilgreiningu að kærandi sé menningarstofnun vísi stjórn stofnunarinnar til þess að innan stjórnsýslu sveitarfélagsins sé hafin vinna við að skilgreina kæranda sem eina af fjórum menningarmiðstöðum landshlutans, en meðfylgjandi kærunni sé staðfesting bæjarritara á því að þetta ferli sé hafið.

Upphaf kæranda megi rekja til þess að rífa hafi átt aflagt húsnæði innan bæjarins. Hópur fólks hafi tekið saman höndum um að bjarga byggingunni frá niðurrifi og hafi verið stofnað samvinnufélag um kaup á henni og uppbyggingu á aðstöðu til grundvallar starfsemi kæranda. Starfsemi kæranda hafi verið rekin sem samvinnufélag þar til á árinu 2023 en þá hafi verið samþykkt að leggja niður félagið í þeim tilgangi að færa eignir og starfsemi yfir í sjálfseignarstofnun. Stjórn stofnunarinnar sé í miðju ferli við þessa yfirfærslu og sé skráning í almannaheillaskrá liður í því ferli. Breytingin hafi verið samþykkt á þeim forsendum að starfsemi kæranda beri öll einkenni slíkrar stofnunar og því um mun eðlilegra form að ræða. Önnur rök að baki formbreytingu séu að skipulagsskrár sjálfseignarstofnana séu mun varðara form fyrir breytingum en samþykktir samvinnufélaga. Þetta hafi stjórn og félagsmönnum samvinnufélagsins þótt góð leið til að varðveita þá starfsstefnu og hugmyndafræði sem mótuð hafi verið og sjá til þess að sú samfélagslega hugsjón sem drifið hafi áfram uppbyggingu kæranda týndist ekki í tímans rás.

Með skipulagsskrá kæranda hafi verið leitast eftir að gefa eins tæmandi upptalningu og unnt væri á því hvað færi fram í stofnuninni og í hvaða tilgangi. Eitt af hlutverkum kæranda sem menningarmiðstöðvar sé að þjóna sem eins konar smiðja þar sem hvers kyns sköpun á sviði lista, tónlistar, handverks og hönnunar fari fram. Fagleg aðstaða í fasteign stofnunarinnar sé grundvöllur þessa starfs. Sé lögð áhersla á að veita almenningi vettvang til að ástunda hvers kyns sköpun og sækja sér þekkingu og færni á þeim sviðum. Hafi kærandi fært greinargóð rök fyrir því af hverju texti skipulagsskrárinnar hafi verið ítarlegur og sértækur og í hvaða tilgangi það hafi verið gert. Í 3. gr. skipulagsskrárinnar sé lýsing á æskulýðs- og menningarmálastarfsemi sem sé grundvölluð á vel skilgreindum hugmyndafræðilegum grunni, samfélaginu til heilla, og hafi ríka vísan til menningarstefnu ríkisins. Í 4. gr. sé svo skýrt hvernig fjármunum sé varið. Vegna athugasemda þess efnis að starfsemin sé víðfeðm er tekið fram að kærandi sé sammála því að starfsemi stofnunarinnar sé umfangsmikil og starfið metnaðarfullt. Starfsemin sé þó ekki víðfeðm í þeim skilningi að hún starfi ekki á vel skilgreindu sviði. Ekkert mæli gegn því að félagasamtök með umfangsmikla starfsemi, eins og ungmennafélög, séu skráð í almannaheillaskrá, sé skýrt að hvaða málaflokki það starfi að. Telji kærandi að fylgja beri lögum og að stofnunin fái réttilega notið þeirrar hagsældar sem skráning í almannaheillaskrá feli í sér, enda séu öll lagaleg skilyrði uppfyllt um að svo megi verða.

II.

Með bréfi, dags. 25. nóvember 2024, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að ákvörðun embættisins verði staðfest með vísan til forsendna hennar, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á niðurstöðu ríkisskattstjóra. Kemur fram að við mat á umsókn um skráningu í almannaheillaskrá sé efni samþykkta/laga/stofnskrár hvers umsækjanda eitt af grundvallaratriðum sem komi til skoðunar til að ganga úr skugga um að þar komi fram, með skýrum og vel afmörkuðum hætti, þau almannaheillamarkmið sem umsækjandi ætli sér að vinna að og með hvaða hætti umsækjandi ætli að ná þeim markmiðum. Sérstaklega sé þetta mikilvægt fyrir hugsanlega styrkveitendur vegna tilefnis framlaga frá þeim og ráðstöfun móttakanda, en einnig fyrir skattyfirvöld vegna eftirlits, m.a. í ljósi þeirra skattalegu réttinda sem fylgi skráningu í almannaheillskrá. Ríkisskattstjóri hafi tekið afstöðu til umsóknar kæranda á grundvelli fyrirliggjandi skipulagsskrár stofnunarinnar og verði texti hennar ekki túlkaður á annan hátt en þar komi fram. Seinni tíma skýringar breyti engu þar um. Þá hafi ekki verið leitað eftir skýringum á starfsemi kæranda á umsóknarstigi, m.a. í ljósi þess að skipulagsskráin hafi verið of almenn og víðfeðm til að unnt væri að fallast á umsókn kæranda. Vegna tilvísunar kæranda til 2. málsl. 30. gr. laga nr. 110/2021, sbr. 2. málsl. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, telji ríkisskattstjóri ákvæðin ekki eiga við um forsendur synjunar skráningar kæranda þar sem ákvæði 30. gr. laganna varði tiltekna skoðun móttekinna tilkynninga um skráningu með tilliti til formsatriða vegna skráningar en ekki efnisatriði er varði markmið og tilgang samkvæmt samþykktum/lögum eða stofnskrá.

Með bréfi, dags. 5. desember 2024, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum sínum vegna umsagnar ríkisskattstjóra. Hafnar kærandi því að um eftiráskýringar hafi verið að ræða, líkt og ríkisskattstjóri haldi fram. Skipulagsskráin hafi ekki verið skrifuð með almannaheillaskrá Skattsins í huga, heldur til að ramma inn áratuga gamla starfsemi sem sé nú færð í félagsform, þ.e. sjálfseignarstofnun með staðfesta skipulagsskrá, sem verði ekki svo auðveldlega breytt. Megi hafa í huga í því samhengi aukið hlutverk stofnunarinnar í menningarstarfsemi á svæðinu sem fjórðu menningarmiðstöð fjórðungsins, en nú komi fleiri að stjórnun stofnunarinnar. Skipulagsskráin ein og sér víki ekki frá æskulýðs- og menningarmálum og sé tilgangur starfseminnar eingöngu til almannaheilla. Útlistun á því hvað teljist menningarmálastarfsemi sé heldur fátækleg í æskulýðslögum nr. 70/2007, en þau séu til viðmiðunar á því hvað falli undir b-lið 2. mgr. 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Hafi kærandi þess vegna í kæru vísað m.a. til menningarstefnu ríkisins og sýnt fram á með dæmum að texti skipulagsskrárinnar sé vel samræmanlegur þeirri stefnu. Kæranda finnist eðlilegt, þar sem stofnanir og félög í menningarstarfsemi séu jafn margbreytileg og menningin sjálf, að í umsagnarferlinu sé tekið tillit til frekari rökstuðnings og fyrirspurnum beitt ef þurfa þyki. Það hljóti að vera markmið og skylda ríkisskattstjóra að þær stofnanir og félög sem með raun og sanni starfi að almannaheillamálum hljóti þar skráningu.

III.

Ákvæði um skráningu lögaðila í svonefnda almannaheillaskrá voru tekin upp í lög nr. 90/2003, um tekjuskatt, með I. kafla laga nr. 32/2021, um breytingu á ýmsum lögum um skatta og gjöld (skattalegir hvatar fyrir lögaðila sem starfa til almannaheilla). Öðluðust ákvæði þessi gildi 1. nóvember 2021, sbr. 12. gr. laga nr. 32/2021. Samkvæmt 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, eins og ákvæðið hljóðar eftir breytingar með 1. gr. laga nr. 32/2021 og 1. gr. laga nr. 133/2021, eru þeir lögaðilar sem um ræðir í 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 5. tölul. 4. gr. sömu laga, sem hafa með höndum starfsemi sem fellur undir a-g-lið 2. mgr. 4. tölul. og eru skráðir í sérstaka almannaheillaskrá hjá Skattinum undanþegnir tekjuskatti. Er tekið fram að ákvæði II.–VI. og VIII. kafla laga nr. 110/2021, um félög til almannaheilla, gildi um lögaðila eftir því sem við á vegna skráningar og hæfis lögaðila í almannaheillaskrá Skattsins. Þá er það skilyrði fyrir skráningu og endurskráningu lögaðila í almannaheillaskrá að staðin hafi verið skil á skattframtali og ársreikningi til ríkisskattstjóra eftir því sem við á og að ekki sé um að ræða vanskil eða áætlanir skatta, skattsekta, gjalda og skýrsluskila, sbr. 3. málsl. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 1. gr. laga nr. 133/2021.

Samkvæmt framansögðu er skilyrði fyrir skráningu lögaðila í almannaheillaskrá að aðili eigi undir ákvæði 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, þ.e. verji hagnaði sínum einungis til almannaheilla og hafi það að einasta markmiði samkvæmt samþykktum sínum. Í 2. mgr. 4. tölul. greinarinnar er skilgreint nánar hvaða starfsemi telst til almannaheilla, sbr. a-g-lið málsgreinarinnar þar sem m.a. er tiltekin mannúðar- og líknarstarfsemi, sbr. a-lið, og æskulýðs- og menningarmálastarfsemi, sbr. b-lið. Svipað ákvæði var að finna í eldri lögum, sbr. 2. málsl. A-liðar 1. mgr. 5. gr. laga nr. 68/1971, um tekjuskatt og eignarskatt. Það ákvæði tók þó samkvæmt orðan sinni einungis til hlutafélaga og annarra félaga með takmarkaðri ábyrgð félagsaðila. Núgildandi ákvæði, sem upphaflega var lögtekið með 4. gr. laga nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 7/1980, um breyting á þeim lögum, tekur hins vegar til allra þeirra lögaðila sem tilgreindir eru í 2. gr. laganna, uppfylli þeir þau skilyrði sem sett eru í 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Skilyrði skattfrelsis samkvæmt ákvæðinu er m.a. að lögaðili hafi það að einasta markmiði samkvæmt samþykktum sínum að verja hagnaði til almannaheilla. Af dóma- og úrskurðaframkvæmd verður glögglega ráðið að það sé raunverulegt markmið með starfsemi lögaðila sem ræður úrslitum í þessum efnum þannig að liggi fyrir, að tilgangur með starfsemi sé í raun annar en skráður er í samþykktum, getur slík aðstaða girt fyrir skattfrelsi, sbr. til nokkurrar hliðsjónar H 1995:435.

Í 1. gr. skipulagsskrár kæranda kemur fram að sjálfseignarstofnunin heiti … og starfi samkvæmt lögum nr. 19/1988, um sjóði og stofnanir sem starfa samkvæmt staðfestri skipulagsskrá. Stofnunin stundi ekki atvinnurekstur. Í 3. gr. skipulagsskrárinnar er fjallað um markmið stofnunarinnar. Kemur þar fram að starfssvið stofnunarinnar sé á sviði lista, fræðslu og nýsköpunar. Tilgangur hennar sé að stuðla að jákvæðri byggðaþróun á … í heild sinni. Lögð sé áhersla á að starfsemin auki lífsgæði íbúanna og hækki þjónustustig svæðisins með því að efla aðgengi íbúanna að menningu, fræðslu og nýsköpun/atvinnuþróun. Er síðan í greininni útlistað að starfsemi kærandi skuli miða að því að:

Börn og ungmenni á … hafi aðgang að fjölbreyttri listmenntun í heimabyggð. Íbúar … hafi aðgengi að fjölbreyttum og vönduðum tónlistar- og listviðburðum í heimabyggð. Vera alþjóðlegs lista- og tónlistarfólks á svæðinu sé tryggð, að fjölþjóðlegir menningarstraumar leiki um fjórðunginn og íbúum svæðisins gefist kostur á að mynda tengsl við lista og tónlistarfólk hvaðanæva að. Íbúar … hafi aðgengi að faglegri þjónustu og aðstöðu sem ætluð er hvers kyns sköpun og iðkun á sviði lista, tónlistar, hönnunar og vöruþróunar í heimabyggð. Byggja upp vettvang fyrir nýsköpunarverkefni og atvinnuþróun með sérstaka áherslu á skapandi greinar, með því að veita þeim aðstöðu og umhverfi til vaxtar. Starfsemin efli og þrói ímynd/sjálfsmynd svæðisins sem menningar- og nýsköpunarsamfélag. Leitast skal við að starfsemin starfi náið með nærsamfélaginu og sveitarfélaginu […].

Samkvæmt 4. gr. skipulagskrárinnar, sem ber yfirskriftina „Ráðstöfun fjármuna“, skal fjármunum og tekjum stofnunarinnar eingöngu varið til: 1) starfsemi, fræðslu- og menningarverkefna sem samræmast markmiðum 3. gr. skipulagsskrárinnar, 2) uppbyggingar á faglegri og fjölbreyttri aðstöðu, vinnustofum og verkstæðum til grundvallar starfsemi sem fellur að markmiðum 3. gr. skipulagsskrárinnar, 3) viðhalds á fasteign stofnunarinnar. Í 12. gr. kemur fram að komi til niðurlagningar stofnunarinnar skuli hreinni eign hennar varið til markmiða sem greint sé frá í 3. gr. skipulagsskrárinnar.

Eins og fram er komið er því lýst yfir í 1. gr. skipulagsskrár kæranda að stofnunin stundi ekki atvinnurekstur. Rétt þykir að víkja aðeins að þessu atriði en í kæru og fylgigögnum með kæru er að finna nánari útlistun á starfsemi kæranda. Kemur þar fram að fagaðilum á sviði skapandi greina standi til boða að vinna að hugmyndum sínum í aðstöðu og á verkstæðum stofnunarinnar gegn vægu gjaldi. Þá geti „nýsköpunar- og atvinnuþróunar verkefni á sviði skapandi greina leigt rými fyrir hóflegt gjald undir starfsemi sína“. Ennfremur kemur fram í kærunni og gögnum málsins, sbr. og upplýsingar á vefsíðu kæranda, að starfrækt sé hljóðver í fasteign kæranda þar sem tónlistarfólki gefst kostur á að hljóðrita verk sín gegn gjaldi. Þó því verði ekki slegið föstu að hljóðverið sé beinlínis rekið af kæranda, en einn fyrirsvarsmanna kæranda mun vera þar í fyrirsvari, er í kæru talað um hljóðver kæranda. Hvað sem þessu líður kemur öllu þessu til viðbótar fram á vefsíðu kæranda að hægt sé að leigja sal í fasteign kæranda með hljóðkerfi fyrir tónleika, fundi, brúðkaup, ættarmót o.s.frv. Eins og starfsemi kæranda hefur verið lýst samkvæmt framansögðu og leiða má af gögnum málsins þykir ljóst að staðhæfingar kæranda um að stunda ekki atvinnurekstur fá engan veginn staðist.

Samkvæmt framansögðu er kæranda markaður almennur og víðtækur tilgangur í skipulagsskrá stofnunarinnar. Taka verður undir með ríkisskattstjóra að gera verði ríkar kröfur til afmörkunar á tilgangi lögaðila og ráðstöfun hagnaðar af starfsemi hans til almannaheilla þannig að til skattfrelsis geti komið á grundvelli 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003, svo sem dómaframkvæmd þykir bera órækan vott um, sbr. einkum H 1945:197 og H 1951:46, en dómar þessir vörðuðu báðir eldri skattfrelsisákvæði í þágildandi lögum um skemmtanaskatt og útsvar, sem þó gerðu ekki eins strangar kröfur til forms samþykkta og gerðar eru í ákvæði 4. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Afmörkun á tilgangi kæranda í skipulagsskrá getur ekki talist fullnægja framangreindum áskilnaði. Til hliðsjónar um þetta þykir mega vísa til ákvæða 1. gr. laga nr. 110/2021, um félög til almannaheilla, þar sem fram kemur að lögin gildi um félög sem stofnað er til eða starfrækt eru í þeim tilgangi að efla afmörkuð málefni til almannaheilla samkvæmt samþykktum sínum. Í athugasemdum með ákvæði þessu í frumvarpi því, er varð að lögum nr. 110/2021, kemur m.a. fram að lögin taki til svonefndra hugsjónafélaga sem stofnuð séu til mannræktar eða styrktar á einhverju sviði og beinist að ákveðnum einstaklingum sem uppfylli ákveðin skilyrði eða málefni sem nánar sé skilgreint í samþykktum félagsins, þ.e. félaga sem stofnuð eru til þess að efla og styrkja skýrt afmörkuð málefni á þeim sviðum sem um ræðir (þskj. 1030 á 151. löggjafarþingi).

Með vísan til þess, sem hér að framan greinir, verður ekki talið að kærandi uppfylli skilyrði fyrir skráningu í almannaheillaskrá, sbr. 9. tölul. 4. gr. laga nr. 90/2003. Er kröfu kæranda því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað.