Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2025, miðvikudaginn 3. september, er tekið fyrir mál nr. 6/2025; kæra A, dags. 9. janúar 2025, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2020. Í málinu úrskurða Þórarinn Egill Þórarinsson, Anna Dóra Helgadóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 9. janúar 2025, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 26. nóvember 2024, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2020, en með úrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri tekjuskattsstofn kæranda um 45.742.627 kr. í skattframtali hans greint ár. Voru forsendur ákvörðunar ríkisskattstjóra þær að telja bæri kæranda til skattskyldra launatekna meinta óheimila úthlutun fjármuna frá einkahlutafélagi hans, F ehf., í formi eftirgjafar á skuld hans við félagið, sbr. 1. og 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi við þá hækkun skattstofna sem af þessari breytingu leiddi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Nam fjárhæð álags 11.435.657 kr.

Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi að öllu leyti. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Helstu málavextir eru þeir að með fyrirspurnarbréfi til kæranda og félags hans, F ehf., dags. 31. ágúst 2023, lagði ríkisskattstjóri fyrir kæranda og félagið að láta embættinu í té skýringar, studdar viðeigandi gögnum, varðandi kröfu félagsins á hendur kæranda en samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum úr skattskilum og ársreikningum félagsins virtist sem félagið hefði átt kröfu á kæranda að fjárhæð 45.742.627 kr. á árinu 2019 sem hefði svo verið afskrifuð í heild sinni í bókum og skattskilum þess í lok ársins. Ekki væri að sjá að kærandi hefði gert grein fyrir framangreindri eftirgjöf í skattskilum sínum á gjaldárinu 2020, hvorki á meðal tekna til útreiknings tekjuskatts og útsvars né meðal fjármagnstekna, þá í formi arðs frá félaginu. Samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum um fjárhag kæranda yrði hvorki séð hvernig stæði á framangreindri eftirgjöf skuldar hans við félagið né að hann hefði verið ófær til greiðslu skuldarinnar þannig að skilyrði 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003, og 3. gr. reglugerðar nr. 534/2009, um skilyrði þess að eftirgjöf skulda manna utan atvinnurekstrar teljist ekki til tekna o.fl., fyrir því að eftirgjöfin teldist ekki til skattskyldra tekna, teldust uppfyllt.

Í svarbréfi kæranda og félagsins, dags. 5. október 2023, sagði að umrædd krafa félagsins á hendur kæranda hefði verið felld niður þar sem um mjög gamla kröfu hefði verið að ræða. Að auki hefði krafan ekki verið til komin vegna óheimilla úttekta heldur vegna þess að kæranda hefði oft láðst að taka reikninga á ferðalögum sínum og fyrrum bókari félagsins hefði fært alla reikninga sem vantaði á einkareikning kæranda. Kærandi hefði komist að því að kröfur á tengda aðila sem ekki hefðu verið vaxtareiknaðar hefðu numið 57.219.558 kr. á árinu 2012 en 45.742.627 kr. á árinu 2019 þegar varúðarniðurfærsla hefði farið fram. Skoðun á umræddri varúðarniðurfærslu hefði leitt í ljós að hún hefði verið óeðlileg og hefði hún því verið dregin til baka. Meðfylgjandi svarbréfinu var endurgert skattframtal gjaldárið 2023 og endurgerður ársreikningur 2022 þar sem búið var að bakfæra niðurfærsluna á árinu 2019. Kom fram að kærandi myndi í framhaldinu óska eftir breytingum á skattframtalinu og senda inn nýjan ársreikning.

Með bréfi, dags. 5. júní 2024, óskaði ríkisskattstjóri eftir því við kæranda og félag hans að upplýst yrði nánar um tilefni krafna félagsins og að hverjum þær hefðu beinst. Í svarbréfi kæranda og félagsins, dags. 3. júlí 2024, kom fram að ríkisskattstjóri hefði réttilega ályktað að kröfur tilgreindar „Eigandi“ væru kröfur á hendur kæranda. Ríkisskattstjóri hefði vísað til þess að framangreindar kröfur hefðu ekki verið eignfærðar í skattframtali félagsins gjaldárið 2020 og því dregið þá ályktun að félagið hefði gefið eftir kröfurnar á árinu 2019. Sú ályktun væri röng. Óháður skoðunarmaður sem annast hefði gerð ársreikninga og skattframtala félagsins hefði ranglega litið svo á að kröfurnar væru fyrndar fyrir aldurs sakir samkvæmt 3. gr. laga nr. 150/2007, um fyrningu kröfuréttinda, og talið að færa bæri kröfurnar úr reikningsskilum félagsins sem tapaðar væru og gjaldfæra þær í skattskilum á sömu forsendum. Kæmi þessi afstaða skoðunarmanns skýrt fram í ársreikningum félagsins vegna áranna 2019, 2020 og 2021. Í sundurliðun skammtímakrafna væru kröfur þessar tilgreindar en samtala þeirra, 54.476.765 kr., færð út á bókun á sérstakan lið „Niðurfærslureikningur fyrna (sic) krafna“. Þessi misskilningur skoðunarmanns hefði verið leiðréttur í ársreikningi 2022 með útfærslu niðurfærslureikningsins og fjárhæð hans, 54.776.765 kr., tekjufærð undir sérstökum lið í rekstrarreikningi. Að lokum kom fram að svo kynni að vera að krafa félagsins á hendur kæranda og dætrum hans hefði verið andstæð ákvæði 1. mgr. 79. gr. laga nr. 138/1994, um einkahlutafélög. Stofnun krafnanna kynni því að hafa eftir atvikum fallið undir ákvæði 1. mgr. 1. tölul., eða 2. mgr. 4. tölul., A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Til þess væri þó að líta að heimild ríkisskattstjóra til endurákvörðunar gjalda takmarkaðist við tekjur síðastliðinna sex ára, sbr. 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003.

Í kjölfar frekari bréfaskipta, sbr. fyrirspurn ríkisskattstjóra í tölvupósti 3. júlí 2024, og svarbréf kæranda og félags hans, dags. 10. júlí 2024, boðaði ríkisskattstjóri kæranda með bréfi, dags. 7. október 2024, endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárið 2020. Andmæli bárust ríkisskattstjóra með bréfi, dags. 31. október 2024. Með úrskurði, dags. 26. nóvember 2024, hratt ríkisskattstjóri boðuðum breytingum í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld kæranda gjaldárið 2020 til samræmis, sbr. 1. og 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003.

III.

Í úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 26. nóvember 2024, sem og í boðunarbréfi, dags. 7. október 2024, var gerð grein fyrir upplýsinga- og gagnaöflun embættisins í málinu og helstu réttarheimildum. Gerði ríkisskattstjóri í því sambandi m.a. grein fyrir ákvæðum A-liðar 7. gr. og 1. og 2. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, auk þess sem ríkisskattstjóri rakti ákvæði 73. og 74. gr. laga nr. 138/1994. Málið varðaði réttmæti skattframtalsskila kæranda gjaldárið 2020 vegna eftirgjafar kröfu F ehf. á hendur kæranda á árinu 2019, en samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum hefði félagið verið í eigu kæranda og maka hans á árinu 2019. Þá hefði kærandi þegið laun frá félaginu og teldist hann því hafa verið starfsmaður þess á því ári sem um ræðir. Nánar tiltekið hefði félagið átt kröfu á hendur kæranda að fjárhæð 45.742.627 kr. á árinu 2019 en krafan hefði verið afskrifuð í heild sinni í bókum og skattskilum félagsins í lok árs 2019. Ekki væri þó að sjá að kærandi hefði gert grein fyrir eftirgjöfinni í skattskilum sínum gjaldárið 2020. Af hálfu félagsins og kæranda hefði verið greint frá því að umrædd krafa félagsins á hendur kæranda hefði verið ranglega felld niður sökum fyrningar. Af því tilefni hefði þess verið óskað að umrædd niðurfærsla yrði dregin til baka í ársreikningum og í skattskilum félagsins.

Ríkisskattstjóri tók afstöðu til andmæla kæranda við hinni boðuðu endurákvörðun og áréttaði að það væri meginskilyrði fyrir skattfrelsi eftirgjafar skuldar, í þeim tilvikum þegar ekki væri um að ræða eftirgjöf í tengslum við nauðasamninga eða samninga um greiðsluaðlögun, að sannað væri með fullnægjandi hætti að eignir væru ekki til fyrir skuldinni í heild eða að hluta, sbr. greind ákvæði 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003 og 3. gr. reglugerðar nr. 534/2009. Einhliða ákvörðun kröfuhafa um eftirgjöf skuldar væri þannig ekki nægileg heldur væri það skilyrði samkvæmt fyrrnefndu reglugerðarákvæði að kröfuhafi gæti stutt ákvörðun sína gögnum sem sýndu fram á að til grundvallar eftirgjöf lægi hlutlægt mat á fjárhagsstöðu skuldara sem sýndi að engar eignir væru til fyrir skuldum og aflahæfi hefði verið verulega skert til greiðslu skulda að hluta eða öllu leyti þegar ákvörðun um eftirgjöf hefði verið tekin. Þá þættu skýringar kæranda um að um mistök hefði verið að ræða ekki trúverðugar þegar höfð væri í huga sú fjárhæð sem um ræddi. Fengi embættið ekki séð að afskrift sem næmi 45.742.627 kr., eða c.a. 35% af eignasafni félagsins, miðað við árslok 2018, hefði getað verið fyrir mistök. Í því ljósi yrði að hafa í huga að leiðréttingarbeiðni hefði ekki borist fyrr en eftir að ríkisskattstjóri hóf skoðun á málinu. Þá væru áréttuð sjónarmið um bindandi áhrif skattskila, sbr. m.a. úrskurð yfirskattanefndar nr. 337/2013.

Samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum úr skattframtölum kæranda, gjaldárin 2019 og 2020, hefði fasteignamat fasteigna í hans eigu numið samtals 33.254.174 kr. í lok árs 2018 og 48.138.140 kr. í lok árs 2019. Að auki væri eignfærð bifreiða- og hlutfjáreign (að nafnverði) 2.900.000 kr. í lok árs 2019. Ennfremur mætti sjá að skuldastaða kæranda hefði numið 0 kr. í lok árs 2018 og 2019. Að framangreindum upplýsingum virtum um fjárhag kæranda samkvæmt skattframtölum hans yrði ekki komið auga á hvernig eftirgjöf skuldar hans við félagið hefði stafað af því að hann teldist ófær til greiðslu skuldarinnar og að þannig væru uppfyllt skilyrði 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 3. gr. reglugerðar nr. 534/2009, fyrir því að eftirgjöfin teldist ekki til skattskyldra tekna, enda gerðu ákvæði þessi ráð fyrir því að fram færi hlutlægt mat á forsendum eftirgjafar, m.a. með tilliti til fjárhagsstöðu og aflahæfis skuldara. Lagði ríkisskattstjóri til grundvallar að afskrift umræddrar kröfu félagsins á hendur kæranda hefði verið gerð í krafti eignar- og stjórnunaraðildar kæranda og maka hans að félaginu, eiganda kröfunnar.

Samkvæmt þessu yrði ekki annað ráðið en að félag kæranda og maka hans hefði á árinu 2019 afskrifað kröfu sem það hefði átt á hendur kæranda og að líta bæri á afskrift kröfunnar sem óheimilaða úthlutun fjármuna félagsins til hans (dulinn arð) á árinu 2019 í skilningi 73. gr. laga nr. 138/1994, sbr. 74. gr. laganna. Væri slík úthlutun til hluthafa, sem jafnframt væri starfsmaður félagsins, skattskyld sem laun samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

IV.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 9. janúar 2025. Við gerð ársreiknings F ehf. fyrir árið 2019 hafi skoðunarmaður fært til gjalda kröfur á hendur kæranda sökum þess skilnings skoðunarmannsins að kröfurnar væru fyrndar. Hafi skoðunarmaðurinn þá horft m.a. til þess að kröfurnar hafi numið 57.219.558 kr. í lok árs 2012. Sá skilningur að kröfurnar væru fyrndar hafi reynst rangur og hafi skoðunarmaðurinn leitast við að koma að leiðréttingu með framlagningu leiðrétts ársreiknings og skattframtals til svars við fyrirspurn ríkisskattstjóra á frumstigi málsins. Eins og atvikum sé háttað verði því ekki mælt í mót að stofnun umræddra krafna félagsins á hendur kæranda hafi falið í sér ráðstöfun fjármuna til hluthafa sem óheimil hafi verið samkvæmt 73. gr. laga nr. 138/1994. Því hefði verið rétt að færa kröfurnar til skattskyldra tekna kæranda við myndun þeirra á árinu 2018 og á fyrri árum. Þegar ríkisskattstjóri hafi kveðið upp hinn kærða úrskurð hafi kröfustofnun fyrir  upphaf árs 2018 verið utan heimildar hans til endurákvörðunar samkvæmt ákvæði 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003. Ríkisskattstjóri byggi hinn kærða úrskurð ekki á óheimilli kröfustofnun heldur gefi hann sér þá forsendu að félagið hafi á árinu 2019 gefið kæranda eftir kröfur sínar á hendur honum. Sú forsenda ríkisskattstjóra sé röng að mati kæranda. Í 1. mgr. 77. gr. laga nr. 138/1994 sé kveðið á um að ef greiðsla til hluthafa hafi verið andstæð ákvæðum laganna skuli endurgreiða hana. Um lögboðna endurgreiðsluskyldu sé að ræða sem félagið hafi ekki getað gefið hluthafanum eftir. Ekki sé heldur um það að ræða að félagið hafi reynt að gefa kröfurnar eftir heldur hafi þær ranglega verið afskrifaðar í reikningshaldi félagsins sem fyrndar sökum rangs skilnings þáverandi skoðunarmanns á lagaákvæðum um fyrningu kröfuréttinda. Sá misskilningur hafi verið leiðréttur í endurgerðum ársreikningi félagsins 2023 en í ársreikningnum séu umrædd fjárhæð eignfærð undir liðnum kröfur á tengda aðila.

Ekki hafi verið um vangá skoðunarmannsins að ræða þegar krafan var afskrifuð heldur meðvitaða ákvörðun byggða á röngum skilningi hans á lagaákvæðum um fyrningu kröfuréttinda. Ekki eigi heldur við tilvísun ríkisskattstjóra til bindandi áhrifa skattskila, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 337/2013. Þau bindandi áhrif, sem vísað sé til, eigi við um valkvæðar færslur í skattskilum og felist í að hafi gjaldandi valið færslu samkvæmt lögheimilli aðferð sé hann bundinn af henni, enda þótt honum hafi verið önnur aðferð lögheimil og síðari kom í ljós að hún hafi verið honum hagfelldari.

Þegar í upphafi málsins hafi ríkisskattstjóri gefið sér að um eftirgjöf kröfu hafi verið að ræða. Sýnilegt sé að mati kæranda að ríkisskattstjóri hafi þá þegar tekið ákvörðun sem hann hafi ekki vikið frá og þannig hafi andmælaréttur kæranda í raun verið fyrir borð borinn.

V.

Með bréfi, dags. 28. febrúar 2025, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda þyki ekki hafa komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í kæru hafi komið fram ný málsástæða um að ríkisskattstjóri hafi gefið sér við upphaf málsins að um eftirgjöf kröfu hafi verið að ræða og að andmælaréttur kæranda hafi því í raun verið fyrir borð borinn. Sé ekki hægt að fallast á þetta. Eins og rakið hafi verið í upphaflegu fyrirspurnarbréfi ríkisskattstjóra 31. ágúst 2023 hafi skattskil og ársreikningar F ehf. borið með sér að krafa félagsins á hendur kæranda hafi verið afskrifuð í heild sinni á árinu 2019 án þess að gerð hefði verið grein fyrir því í skattskilum kæranda. Skýr framsetning afstöðu ríkisskattstjóra til fyrirliggjandi gagna í upphaflegu fyrirspurnarbréfi sé síst til þess fallin að draga úr andmælarétti kæranda heldur ætti slík framsetning þvert á móti að auðvelda kæranda að koma gagnrökum sínum skýrlega á framfæri eins og gert hafi verið í málinu.

Með bréfi, dags. 10. mars 2025, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattsstjóra. Eru ítrekaðar gerðar kröfur í málinu. Þá hefur kærandi lagt fram gögn til stuðnings málskostnaðarkröfu.  

VI.

Ágreiningur í máli þessu lýtur að skattalegri meðferð kröfu félags í eigu kæranda, F ehf., á hendur kæranda sem felld var niður í bókum og skattskilum félagsins á árinu 2019. Var um að ræða kröfu að fjárhæð 45.742.627 kr.  Byggði ríkisskattstjóri á því í hinum kærða úrskurði að afskrift kröfunnar hefði verið gerð í krafti eignar- og stjórnunaraðildar kæranda og maka hans að félaginu og bæri að líta á afskrift kröfunnar sem tekjur kæranda af hlutareign í félaginu (dulinn arð) í skilningi 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og skattleggja sem laun í hendi kæranda samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga, sbr. 2. mgr. 11. gr. laganna, þar sem kærandi hefði verið starfsmaður félagsins. Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi.

Samkvæmt lögum nr. 90/2003 teljast til skattskyldra tekna hvers konar gæði, arður, laun og hagnaður sem skattaðila hlotnast og metin verða til peningaverðs og skiptir ekki máli hvaðan þær stafa eða í hvaða formi þær eru, sbr. upphafsákvæði 7. gr. laganna. Tekjuákvæði laganna eru því víðtæk og taka til hvers konar verðmæta sem metin verða til fjár, í hvaða formi sem slíkur tekjuauki fellur skattskyldum aðila í hlut. Undantekningar frá skattskyldu eru sérstaklega tilgreindar í lögunum og ber að túlka þröngt samkvæmt almennri lögskýringarreglu. Kveðið hefur verið á um skattalega meðferð eftirgjafar skulda allt frá lögum nr. 6/1935, um tekjuskatt og eignarskatt, til þessa dags. Að meginstefnu til hefur eftirgjöf skulda ekki talist til tekna manna í tengslum við gjaldþrotaskipti eða nauðasamninga eða þegar á annan fullnægjandi hátt hefur verið sannað að eignir séu ekki fyrir skuldum, sbr. nú 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt því ákvæði, sbr. 1. gr. laga nr. 46/2009 og 3. tölul. 36. gr. laga nr. 101/2010, telst ekki til tekna eignaauki eða aukning ráðstöfunartekna sem stafar af eftirgjöf skulda við nauðasamninga, enda hafi skuldirnar ekki myndast í sambandi við atvinnurekstur skattaðila. Hið sama á við um eftirgefnar skuldir sem mælt er fyrir um í samningi um greiðsluaðlögun samkvæmt lögum um greiðsluaðlögun einstaklinga eða nauðasamningi til greiðsluaðlögunar samkvæmt X. kafla a í lögum um gjaldþrotaskipti o.fl. nr. 21/1991 eða á annan fullnægjandi hátt er sannað að eignir eru ekki til fyrir, að uppfylltum skilyrðum samkvæmt reglugerð sem fjármálaráðherra setur um hlutlægt mat á forsendum eftirgjafar, skilyrði þess að eftirgjöf teljist ekki til tekna, upplýsingagjöf samkvæmt 92. gr. o.fl. Ljóst er að undantekningarákvæði 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003 byggir á því að til staðar sé almenn regla um skattskyldu eftirgjafar skulda, sbr. og dóm Hæstaréttar Íslands frá 28. janúar 2016 í málinu nr. 281/2015 (A1988 hf. gegn íslenska ríkinu).

Með stoð í 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003 var þann 19. júní 2009 sett reglugerð nr. 534/2009, um skilyrði þess að eftirgjöf skulda manna utan atvinnurekstrar teljist ekki til tekna o.fl. Kemur fram í 1. mgr. 1. gr. reglugerðarinnar að til skattskyldra tekna manna teljist ekki eftirgjöf skulda þegar svo háttar sem kveðið er á um í reglugerðinni, sbr. 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003. Telst eftirgjöf skulda í tengslum við nauðasamninga, eða sem mælt er fyrir um í nauðasamningi til greiðsluaðlögunar samkvæmt lögum um gjaldþrotaskipti o.fl., nr. 21/1991, með áorðnum breytingum, ekki til skattskyldra tekna þess sem niðurfellingar nýtur, sbr. 2. mgr. 1. gr. reglugerðarinnar. Skiptir ekki máli í því sambandi þótt eignir skuldara eða eignaauki myndist við slíka samninga eða að ráðstöfunartekjur muni aukast með þeim. Samkvæmt 1. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar telst eftirgjöf skulda eða niðurfelling ábyrgðar ekki til skattskyldra tekna þótt formleg skilyrði 1. gr. séu ekki uppfyllt, ef sannað er á fullnægjandi hátt að eignir séu ekki til fyrir þeim. Er tekið fram að það teljist sannað að eignir séu ekki til fyrir skuldum þegar gerðar hafa verið ítrekaðar árangurslausar innheimtutilraunir, þar með árangurslaust fjárnám eða allar eignir skuldara eru metnar yfirveðsettar og fullvíst talið að skuldari og eftir atvikum maki séu ófær til greiðslu. Kemur fram í 2. mgr. 3. gr. reglugerðarinnar að skilyrði eftirgjafar samkvæmt 1. mgr. séu að fyrir liggi með formlegum hætti að skuld eða ábyrgð hafi verið gefin eftir samkvæmt hlutlægu mati á fjárhagsstöðu skuldara, og eftir atvikum maka hans, sem sýni að engar eignir séu til fyrir skuldum og aflahæfi sé verulega skert til greiðslu skulda að hluta eða öllu leyti þegar ákvörðun um eftirgjöf er tekin. Einhliða ákvörðun kröfuhafa er ekki talin nægileg í þessu sambandi heldur skal hún studd gögnum hans eða til þess bærra aðila. Í 4. gr. reglugerðar nr. 534/2009 kemur fram að hafi lánveiting verið liður í ráðningarkjörum og/eða byggst á starfssambandi launþega og lánveitanda að öðru leyti, teljist eftirgjöf slíkrar skuldar ætíð til skattskyldra tekna launþegans, sbr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, enda séu ekki uppfyllt skilyrði 2. mgr. 1. gr. og 3. gr. reglugerðarinnar.

Kærandi ber því við í málinu að umrædd krafa F ehf. á hendur kæranda hafi verið felld niður fyrir mistök þar sem skoðunarmaður reikninga félagsins hafi talið kröfuna fyrnda. Þá er því einnig haldið fram að tímafrestur ríkisskattstjóra til endurákvörðunar opinberra gjalda kæranda hafi verið liðinn, sbr. 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003, þar sem miða eigi við stofnun kröfunnar í bókum félagsins en ekki niðurfellingu hennar. Einnig er höfð uppi viðbára um að andmælaréttur kæranda hafi verið fyrir borð borinn.

Að því er viðbárur þessar varðar liggur fyrir í málinu og er óumdeilt að F ehf. átti kröfu á hendur kæranda með þeirri fjárhæð sem ríkisskattstjóri tekjufærði hjá honum í skattframtali árið 2020 en kærandi tilfærði hvorki í skattskilum sínum greiðslur frá félaginu né skuld við það. Eins og málið liggur fyrir verður að fallast á með ríkisskattstjóra að fátt bendi til þess að krafan hafi verið afskrifuð fyrir mistök en ekkert var aðhafst í því að leiðrétta niðurfellinguna fyrr en ríkisskattstjóri hóf skoðun á málinu. Verður í raun að byggja á því að afskrift umræddrar kröfu félagsins á hendur kæranda árið 2019 hafi verið gerð í krafti eignar- og stjórnunaraðildar kæranda og maka hans að félaginu, eiganda kröfunnar. Hvað sem líður þeim viðbárum kæranda að krafan eða hluti hennar hafi orðið til utan þess tímabils sem ríkisskattstjóri hafði til endurákvörðunar samkvæmt ákvæðum 97. gr. laga nr. 90/2003 breytir það því ekki að fyrir liggur að félagið færði þessa kröfu til bókar og felldi niður, en ekkert er komið fram um að kærandi hafi endurgreitt félaginu þá fjármuni sem hann hafði fengið frá félaginu. Með hliðsjón af því sem greinir hér að framan verður við það að miða að með eftirgjöf kröfunnar hafi myndast skattskyldar tekjur í hendi kæranda, enda er því ekki haldið fram að svo hafi verið ástatt um fjárhag kæranda að 3. tölul. 28. gr. laga nr. 90/2003 eða skilyrði reglugerðar nr. 534/2009, sem rakin eru hér að framan, eigi við þannig að krafan teljist ekki til skattskyldra tekna, en ekkert í málinu færir stoð undir þá niðurstöðu.

Að þessu athuguðu verður að fallast á með ríkisskattstjóra að rétt hafi verið að virða niðurfellingu kröfu F ehf. á hendur kæranda sem tekjur hans af hlutareign í félaginu (dulinn arð) í skilningi 1. mgr. 11. gr. laga nr. 90/2003, og skattleggja sem laun í hendi kæranda samkvæmt 1. tölul. A-liðar 7. gr. sömu laga, sbr. 2. mgr. 11. gr. laganna, þar sem kærandi var starfsmaður félagsins. Þar sem ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt framansögðu var innan þess frests sem tilgreindur er í 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 er kröfu kæranda um niðurfellingu tekjufærslu ríkisskattstjóra hafnað.

Samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 má ríkisskattstjóri bæta 25% álagi við áætlaða eða vantalda skattstofna séu annmarkar á framtali, sbr. 96. gr., eða einstakir liðir ranglega fram taldir. Þegar litið er til þeirra annmarka sem voru á skattskilum kæranda umrædd ár, þar sem engin grein var gerð fyrir þeim skattskyldu tekjum sem um ræðir í málinu, þykja ekki efni til að falla frá beitingu álags í tilviki kæranda, enda þykir hvorki hafa verið sýnt fram á af hans hálfu að atvikum sé svo farið að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 eigi við þannig að fella beri álagið niður né að tilefni sé til að falla frá álagsbeitingu að öðru leyti.

Kærandi  hefur gert kröfu um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Samkvæmt úrslitum málsins þykja ekki vera fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.