Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2025, fimmtudaginn 18. desember, er tekið fyrir mál nr. 57/2025; kæra A, dags. 9. mars 2025, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023. Í málinu úrskurða Þórarinn Egill Þórarinsson, Gerður Guðmundsdóttir og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 9. mars 2025, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 12. desember 2024, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023. Kæruefnið er sú ákvörðun ríkisskattstjóra að færa kæranda til tekna skattskyld bifreiðahlunnindi að fjárhæð 224.614 kr. í skattframtali árið 2019, 1.209.600 kr. í skattframtali árið 2020, 1.088.640 kr. í skattframtali árið 2021, 979.776 kr. í skattframtali árið 2022 og 741.667 kr. í skattframtali árið 2023 vegna meintra ótakmarkaðra umráða kæranda yfir bifreið af gerðinni Kia Sorento með skráningarnúmerið P á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, en bifreið þessi var í eigu Y ehf. Bætti ríkisskattstjóri 25% álagi við hækkun skattstofna kæranda umrædd ár sem af breytingunum leiddi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi. Til vara er gerð krafa um að álögð gjöld vegna bifreiðahlunninda verði felld niður vegna þess tímabils sem kærandi hafi ekki haft gild ökuréttindi. Þá er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. ákvæði 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Helstu málavextir eru þeir að á þeim tíma sem málið varðar var kærandi eigandi alls hlutafjár í Y ehf. ásamt því að vera stjórnarformaður og prókúruhafi félagsins. Jafnframt þáði kærandi laun frá félaginu. Einkahlutafélagið var á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022 eigandi bifreiðar af gerðinni Kia Sorento með skráningarnúmerið P. Kærandi tilfærði ekki bifreiðahlunnindi í skattframtölum sínum greind ár.

Forsaga málsins er sú að í kjölfar bréfaskipta, sbr. fyrirspurnarbréf ríkisskattstjóra til kæranda og Y ehf., dags. 11. september 2023, svarbréf kæranda og félagsins, dags. 21. september 2023, tölvupóst ríkisskattstjóra til kæranda 5. október 2023, boðunarbréf ríkisskattstjóra, dags. 27. október 2023, og andmælabréf kæranda, dags. 7. nóvember 2023, tók ríkisskattstjóri opinber gjöld kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 til endurákvörðunar með úrskurði, dags. 12. mars 2024, þar sem ríkisskattstjóri færði kæranda til tekna bifreiðahlunnindi vegna meintra umráða kæranda yfir bifreið Y ehf., P, á árunum 2018 til og með 2022. Með úrskurði yfirskattanefndar nr. 114/2024 var úrskurður ríkisskattstjóra frá 12. mars 2024 felldur úr gildi með því að ríkisskattstjóri hefði ekki séð til þess að málið hefði verið nægjanlega upplýst áður en embættið hefði takið ákvörðun í málinu, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Hefði kærandi ekki átt kost á að kynna sér gögn sem aflað hefði verið og ríkisskattstjóri hefði byggt á, en ríkisskattstjóra hefði borið að gefa kæranda og félaginu kost á að koma á framfæri athugasemdum sínum og sjónarmiðum í tilefni af upplýsingum sem aflað hefði verið í kjölfar andmæla gjaldanda við tilkynningu um fyrirhugaða endurákvörðun opinberra gjalda hans, áður en málið væri ráðið til lykta. Kom fram að með úrskurðinum væri ekki tekin nein efnisleg afstaða til ágreiningsefnis málsins.

Í kjölfar bréfaskipta, sbr. fyrirspurnarbréf ríkisskattstjóra til kæranda og Y ehf., dags. 15. október 2024, og svarbréf kæranda, dags. 24. október 2024, boðaði ríkisskattstjóri kæranda á ný endurákvörðun opinberra gjalda hans gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 með bréfi, dags. 6. nóvember 2024. Byggðu fyrirætlanir ríkisskattstjóra sem fyrr á því að kærandi hefði vanframtalið skattskyld bifreiðahlunnindi í skattframtölum sínum. Af hálfu kæranda var boðuðum breytingum mótmælt með bréfi, dags. 6. nóvember 2024. Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 12. desember 2024, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, og færði kæranda til skattskyldra tekna í skattframtölum hans umrædd ár bifreiðahlunnindi með fyrrgreindum fjárhæðum. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi við hækkun skattstofna kæranda sem af framangreindu leiddi.

III.

Í úrskurði um endurákvörðun, dags. 12. desember 2024, gerði ríkisskattstjóri grein fyrir málavöxtum og fyrri bréfaskiptum í málinu. Þá rakti ríkisskattstjóri lagagrundvöll skattlagningar bifreiðahlunninda, þar á meðal reglur um skattmat vegna tekna manna tekjuárin 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, sbr. auglýsingar nr. 1162/2017, 1141/2018, 1223/2019, 1431/2020 og 1503/2021 í B-deild Stjórnartíðinda. Samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum væri kærandi eigandi alls hlutafjár í Y ehf. og stjórnarformaður og prókúruhafi félagsins. Þá hefði félagið reiknað kæranda laun þau ár sem um ræddi og væri kærandi því starfsmaður félagsins. Þegar svo háttaði til sem í tilviki kæranda yrði að gera ríkar kröfur til þess að leitt væri í ljós með haldbærum gögnum eða sýnt fram á með öðrum afdráttarlausum hætti að kærandi hefði ekki haft þau umráð yfir bifreið einkahlutafélagsins sem metin yrðu honum til skattskyldra tekna eftir reglum um bifreiðahlunnindi miðað við full umráð.

Ríkisskattstjóri tók fram að samkvæmt skattmatsreglum teldust umráð eigenda fyrirtækja, framkvæmdastjóra þeirra og annarra í sambærilegum störfum ætíð full og ótakmörkuð yfir þeim fólksbifreiðum sem þeim væru látnar í té og þeir hefðu til einkanota, hvað sem liði í hvaða mæli einkanot væru í raun. Hinn raunverulegi akstur eða notkun í eigin þágu væri ekki hið eiginlega inntak hlunninda miðað við full umráð, heldur hin ótakmörkuðu endurgjaldslausu umráð, sbr. dóma Hæstaréttar í máli nr. 356/1999 og í máli nr. 49/2015. Þá vísaði ríkisskattstjóri til úrskurðar yfirskattanefndar í máli nr. 160/2021. Af úrskurði nefndarinnar að dæma þyrftu að liggja fyrir ótvíræð gögn er sýndu að allur akstur bifreiðar í eigu félags hefði varðað rekstur þess þannig að líta bæri svo á að ekki hefði verið um neinn akstur í þágu stjórnanda að ræða.

Kærandi hefði við meðferð málsins lagt fram yfirlýsingu tveggja einstaklinga sem hefðu haft starfsaðstöðu að … um að bifreiðin hefði verið geymd á starfsstöð Y ehf. utan hefðbundins vinnutíma. Þá hefði kærandi gert athugasemdir við rannsókn málsins og rökstuðning ríkisskattstjóra. Vegna þessa tók ríkisskattstjóri fram að þegar litið væri til fram kominna skýringa verktakans og með tilliti til upplýsinga um akstur bifreiðarinnar úr ökutækjaskrá og frá þjónustuaðila hennar þætti ekki vera hægt að taka undir athugasemdir kæranda. Væri yfirlýsing þeirra sem einnig hefðu haft starfsaðstöðu  að … ekki talin breyta afstöðu embættisins um umráð kæranda, enda væri hún ekki komin frá aðilum sem hefðu getað tryggt raunverulegt eftirlit með umráðum kæranda yfir bifreiðinni. Þættu skýringar kæranda ekki vera til þess fallnar að hnika því mati að kærandi hefði haft algert sjálfdæmi um afnot af bifreiðinni á umræddu tímabili án þess að nokkru eftirliti yrði við komið. Vegna athugasemda kæranda um að tilgreindur verktaki, N, hefði unnið við útkeyrslu á bifreiðinni var tekið fram að samkvæmt upplýsingum frá N hefði hann sinnt útkeyrslu fyrir Y ehf. á árunum 2019-2022 á eigin bifreið og bifreið afa síns. Þá hefði hann sagt að sumar minni sendingar hefðu verið keyrðar út á bifreið félagsins. Þessu til viðbótar yrði ekki séð að ökuleyfissvipting kæranda hefði sannanlega hindrað umráð hans, en fyrir lægi að bifreiðinni hefði verið ekið um 23.500 km á því tímabili sem kærandi hefði verið án ökuleyfis án þess þó að kærandi hefði veitt viðunandi skýringar á því hver hefði ekið bifreiðinni á umræddu tímabili í þágu félagsins. Þætti það rýra trúverðugleika þeirra skýringa sem veittar hefðu verið í málinu. Í málinu lægi fyrir mynd af bifreið af gerðinni KIA Sorento fyrir utan heimili kæranda í júlí 2022. Væri áréttað að eigendur og stjórnendur einkahlutafélaga teldust ætíð hafa full umráð yfir þeim bifreiðum sem þeim væru látnar í té af félagi sínu hvað sem liði eiginlegri notkun bifreiðarinnar í eigin þágu og væri við það miðað í máli þessu.

Kærandi hefði ekki lagt fram haldbær gögn sem sýndu fram á að allur akstur bifreiðarinnar P hefði verið í þágu rekstrar félagsins og hefði kærandi ekki verið eigandi bifreiðar á umræddu tímabili. Fyrir lægi að akstur bifreiðarinnar á eignarhaldstíma félagsins hefði verið nokkur eða um 42.000 km á öllu tímabilinu. Framlögð gögn og skýringar kæranda um takmörkun á umráðarétti hans yfir bifreiðinni vegna missis ökuleyfis þættu ekki benda til þess að honum, eða aðilum honum tengdum, hefði verið ómögulegt að nota bifreiðina í einstökum tilvikum eða að aðstæður hans hefðu sannanlega hindrað umráð hans. Yrði ekki annað ráðið en að kærandi hefði sjálfur haft ákvörðunarvald um afnot af bifreiðinni. Þá þættu skýringar kæranda varðandi afnot af annarri bifreið á heimili kæranda fyrir ökuleyfissviptinguna ekki hafa þýðingu við úrlausn málsins.

 Með vísan til stöðu kæranda sem eiganda og fyrirsvarsmanns Y ehf. teldi ríkisskattstjóri ekki annað verða ráðið en að kærandi hefði haft umráð yfir tilvitnaðri bifreið félagsins árin 2018 til og með 2022. Væri það mat ríkisskattstjóra að reikna bæri kæranda til tekna í skattframtölum hans greind ár bifreiðahlunnindi vegna þessara umráða. Gerði ríkisskattstjóri grein fyrir ákvörðun fjárhæðar bifreiðahlunninda út frá verði bifreiðarinnar, aldri hennar og eignarhaldstíma til samræmis við skattmatsreglur. Samkvæmt því teldust vanframtalin skattskyld bifreiðahlunnindi nema 224.614 kr. gjaldárið 2019, 1.209.600 kr. gjaldárið 2020, 1.088.640 kr. gjaldárið 2021, 979.776 kr. gjaldárið 2022 og 741.667 kr. gjaldárið 2023. Bætti ríkisskattstjóri 25% álagi við hækkun skattstofna kæranda umrædd ár sem af breytingunum leiddi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

IV.

Í kafla I hér að framan er greint frá kröfugerð kæranda í kæru til yfirskattanefndar, dags. 9. mars 2025. Í kærunni eru málsatvik rakin stuttlega. Þá eru gerðar athugasemdir við svar verktakans N við fyrirspurn Skattsins en kærandi telji svarið bera þess merki að N sé ekki að svara þeirri spurningu sem Skatturinn leggi upp með sem algera forsendu í málinu, það er hvort að hann hafi keyrt vörur fyrir Y ehf. á bifreið félagsins. N vísi til þess í svari sínu að hann hafi átt erfitt á þessum tíma, að bifreið afa hans hafi verið illa nothæf og biluð og að hann skilji ekki hvað Skatturinn meini með „útseldum akstri“. Þá tali hann um að nota hálf ónýtan sendibíl og að hafa þurft að fá lánaðan bíl til akstursins. Kærandi telji að N neiti því ekki að hafa keyrt bifreið félagsins. Þá hafi kærandi lagt fram hreyfingalista og gögn frá Y ehf. sem sýni fram á að félagið hafi greitt N fyrir að dreifa vörum fyrirtækisins.

Y ehf. hafi ekki látið kæranda bifreiðina í té og kærandi ekki haft persónuleg afnot af bifreiðinni þann tíma sem hann hafi verið án ökuréttinda. Bifreiðin hafi verið notuð til að dreifa vörum félagsins og verið geymd fyrir utan starfsstöð félagsins. Þá byggi embættið á framlagðri ljósmynd af KIA bifreið sem tekin sé í júlí 2022 fyrir utan heimili kæranda. Ekki komi fram hvaða bifreið um sé að ræða en ríkisskattstjóri virðist byggja á því að þetta sé bifreiðin P. Telji kærandi ljósmyndina hvorki sýna fram á að hann hafi keyrt bifreiðina né að bifreiðin hafi verið geymd fyrir utan heimili hans. Að lokum byggi Skatturinn á því að kæranda hafi verið í lófa lagið að nýta bifreiðina í eigin þágu þrátt fyrir að hafa ekki ökuréttindi. Því er sérstaklega mótmælt af hálfu kæranda og haldið fram að Skatturinn sé einhliða að skattleggja möguleika kæranda á að brjóta lögin, þrátt fyrir umræddan vitnisburð tveggja manna sem höfðu starfsstöð að … og vitnisburð N og gögn honum til stuðnings.

Ríkisskattstjóri hafi vísað til dóma Hæstaréttar í málum nr. 356/1999 og 49/2015. Þessir dómar lúti vissulega að bifreiðahlunnindum en málavextir séu frábrugðnir máli kæranda. Í fyrra málinu hafi einfaldlega ekki verið ágreiningur um að bifreiðahlunnindi væru til staðar heldur um útfærslu þeirra. Í því seinna hafi bifreiðin sem um ræddi verið geymd við heimili framkvæmdastjóra. Í máli kæranda sé fram komið að bifreið félagsins hafi verið geymd við starfsstöð þess. Bifreiðin hafi verið notuð í þágu félagsins við útkeyrslu o.fl. Tilgreindur verktaki hafi sinnt útkeyrslu fyrir félagið á árunum 2020 til 2022 og notað til þess bifreið félagsins. Kærandi hafi lagt fram hreyfingalista og yfirlýsingu frá aðkeyptum verktaka um að verktakinn hafi nýtt bifreiðina til útkeyrslu auk yfirlýsinga vitna sem staðfesti að bifreiðin hafi alla jafna verið geymd fyrir utan starfsstöð Y ehf. kvölds og morgna. Kærandi hafi ekki haft ökuréttindi á tímabilinu frá ágúst 2020 til október 2023 og því ekki haft bifreiðina til umráða. Y ehf. hafi því beinlínis verið óheimilt að láta kæranda í té afnot af bifreiðinni á þeim tíma sem hann hafi ekki haft gild ökuréttindi.

Þá vísar kærandi til ákvæðis 40. gr. stjórnarskrárinnar um að engan skatt megi á leggja, breyta eða af taka nema með lögum. Hvergi í lögum nr. 90/2003 eða öðrum lögum sé heimild til þess að innheimta skatta af bifreiðahlunnindum nema hægt sé að meta þau hlunnindi til peningaverðs. Meint hlunnindi kæranda af því að geta ekki notað bifreið félagsins verði klárlega ekki metin til fjár. Þá mismuni ákvörðun ríkisskattstjóra félögum eftir fjölda hluthafa og tegund starfsemi. Kærandi hafi ekki sett reglur um notkun bifreiða félagsins, enda væri hann eini hluthafi og starfsmaður félagsins. Hins vegar væri eðlilegt að félög með marga hluthafa settu reglur og fyrirmæli um notkun bifreiða félagsins. Ennfremur hafi skort á leiðbeiningar, sbr. 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, en leiðbeina hafi þurft um breytta skattframkvæmd. Þá hafi verið brotið gegn meðalhófsreglu 12. gr. sömu laga með því að fjalla ekki sérstaklega um það tímabil sem kærandi hafði ekki ökuréttindi, en embættinu hefði verið í lófa lagið að taka vægari ákvörðun hvað það tímabil varðaði.

Um álagsbeitingu ríkisskattstjóra er vísað til þess að ríkisskattstjóri beiti heimildarákvæði 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 af fullum þunga, jafnvel vegna þess tímabils er kærandi hafi ekki haft ökuréttindi. Erfitt sé að sjá að kæranda hafi getað dottið í hug að greiða bæri bifreiðahlunnindi vegna þess tímabils.

V.

Með bréfi, dags. 2. maí 2025, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 27. maí 2025, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum í tilefni af umsögn ríkisskattstjóra og áréttað fram komnar kröfur og röksemdir. Ríkisskattstjóri hafi kallað eftir staðfestingu á ökuleyfissviptingu kæranda og kærandi hafi sent inn slíka staðfestingu, en embættið hafi svo ekki minnst á þetta frekar fyrir utan það að nefna að kærandi gæti í sjálfu sér hafa keyrt þó að hann hefði ekki haft ökuréttindi. Telji kærandi að það hefði í raun ekki skipt nokkru máli hvaða gögn eða rök hefðu verið lögð fram, heldur hafi það verið formsatriði að óska eftir þeim.

VI.

Kæra í máli þessu varðar skattlagningu bifreiðahlunninda hjá kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 vegna ætlaðra einkanota hans af bifreið af gerðinni Kia Sorento með skráningarnúmerið P á árunum 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, en bifreið þessi var í eigu launagreiðanda kæranda, Y ehf. Fram er komið í málinu að kærandi var á þeim tíma sem um ræðir eigandi alls hlutafjár í Y ehf. og stjórnarmaður og prókúruhafi félagsins. Kærandi tilfærði ekki skattskyld bifreiðahlunnindi vegna bifreiðarinnar í skattframtölum sínum þau ár sem málið tekur til, enda var og er viðhorf kæranda að engum einkaafnotum af bifreiðinni hafi verið fyrir að fara. Með hinum kærða úrskurði ákvarðaði ríkisskattstjóri kæranda bifreiðahlunnindi að fjárhæð 224.614 kr. gjaldárið 2019, 1.209.600 kr. gjaldárið 2020, 1.088.640 kr. gjaldárið 2021, 979.776 kr. gjaldárið 2022 og 741.667 kr. gjaldárið 2023. Tóku fjárhæðir þessar mið af kostnaðarverði bifreiðarinnar og öðrum þeim atriðum sem ráða ákvörðun bifreiðahlunninda samkvæmt skattmatsreglum miðað við að um full og ótakmörkuð umráð hafi verið að ræða umrædd ár, sbr. reglur ríkisskattstjóra um skattmat vegna tekna manna tekjuárin 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, sem ríkisskattstjóri vísaði til. Að því er varðar fyrsta árið lagði ríkisskattstjóri til grundvallar að um afnot kæranda væri að ræða í 61 dag á árinu 2018, en Y ehf. mun hafa keypt bifreiðina P þann 31. október 2018. Samkvæmt gögnum málsins seldi félagið bifreiðina 4. nóvember 2022 og miðaði ríkisskattstjóri umráð kæranda við 307 daga á árinu 2022. Af hálfu kæranda er þess aðallega krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi, enda hafi bifreiðin alfarið verið notuð í þágu rekstrar Y ehf. Til vara er gerð krafa um lækkun tekjufærslu bifreiðahlunninda, nánar tiltekið að hlunnindi vegna þess tímabils þegar kærandi var ekki með ökuréttindi, þ.e. frá 10. ágúst 2020 til 26. október 2023, falli niður. Þá verður að líta svo á að af hálfu kæranda sé höfð uppi sjálfstæð krafa um niðurfellingu 25% álags sem ríkisskattstjóri bætti við hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 sem leiddi af breytingum hans, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Í 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 er mælt fyrir um skattskyldu endurgjalds fyrir hvers konar vinnu, starf eða þjónustu, sem innt er af hendi fyrir annan aðila. Eru í ákvæðinu nefnd í dæmaskyni ýmis konar laun svo og „fatnaður, fæði, húsnæði, risnufé, verkfærapeningar, ökutækjastyrkir, flutningspeningar og aðrar hliðstæðar greiðslur, fríðindi og hlunnindi, svo og framlög og gjafir sem sýnilega eru gefnar sem kaupauki“. Tekið er fram að hvorki skipti máli „hver tekur við greiðslu né í hvaða gjaldmiðli goldið er, hvort sem það er í reiðufé, fríðu, hlunnindum eða vinnuskiptum“. Samkvæmt þessu teljast ekki einungis beinar fjárgreiðslur til skattskyldra tekna sem laun fyrir vinnu, heldur einnig hvers konar fríðindi eða hlunnindi sem launamenn njóta í starfi. Undir skattskyld hlunnindi launamanna samkvæmt ákvæði þessu falla endurgjaldslaus afnot launamanns af bifreið í eigu atvinnurekanda, svonefnd bifreiðahlunnindi. Af eðli hlunninda leiðir að meta verður þau til verðs. Samkvæmt 118. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 21. gr. laga nr. 128/2009, skal ríkisskattstjóri, að fenginni staðfestingu ráðherra, gefa út reglur um mat á hlunnindum, sbr. 7. gr. laga nr. 90/2003, og öðrum tekjum og frádrætti sem meta þarf til verðs samkvæmt lögunum. Um útgáfu ríkisskattstjóra á matsreglum samkvæmt áðurgildandi ákvæði 116. gr. laga nr. 75/1981 er fjallað m.a. í úrskurði yfirskattanefndar nr. 664/1997 og vísast í þann úrskurð um almenn atriði um ákvörðun bifreiðahlunninda. Kveðið er á um mat bifreiðahlunninda í lið 2.3 í reglum ríkisskattstjóra um skattmat vegna tekna manna tekjuárin 2018, 2019, 2020, 2021 og 2022, sbr. reglur nr. 1162/2017, 1141/2018, 1223/2019, 1431/2020 og 1503/2021 sem birtar voru í B-deild Stjórnartíðinda.

Kærandi var á þeim tíma sem málið varðar eigandi alls hlutafjár í Y ehf. ásamt því að vera stjórnarformaður og prókúruhafi félagsins. Jafnframt þáði kærandi laun frá félaginu. Við slíkar aðstæður þykir verða að gera nokkuð ríkar kröfur til þess að kærandi leiði í ljós með gögnum, t.d. varðandi nýtingu bifreiða í þágu rekstrar, eða sýni skýrlega fram á með öðrum hætti að hann hafi ekki þau umráð yfir bifreið launagreiðanda að þau verði metin honum til skattskyldra tekna eftir reglum um bifreiðahlunnindi miðað við full umráð. Tekið skal fram að miðað við aðstæður í málinu veltur úrlausn þess á því hvort eigin notum kæranda af umræddum bifreiðum hafi verið fyrir að fara, enda ber að ákvarða bifreiðahlunnindi miðað við ótakmörkuð afnot, þ.e. full umráð, verði niðurstaðan sú, sbr. fyrrgreint ákvæði skattmatsreglna um að eigendur fyrirtækja, framkvæmdastjórar þeirra og aðrir í sambærilegum störfum sem og stjórnarmenn félaga teljist ætíð hafa full og ótakmörkuð umráð yfir þeim fólksbifreiðum sem þeim eru látnar í té og þeir hafa til einkanota.

Af hálfu kæranda er staðhæft að bifreiðin P hafi alfarið verið notuð í þágu rekstrar Y ehf. Þessu til stuðnings hefur kærandi lagt fram yfirlýsingu frá tveimur einstaklingum sem stunduðu atvinnurekstur í nágrenni við starfsstöð Y ehf. um að bifreiðin hafi verið geymd við starfsstöðina. Þá vísar kærandi til þess að hann hafi verið sviptur ökuleyfi hluta tímabilsins. Ennfremur byggir kærandi á því að tilgreindur verktaki hafi notað bifreiðina í þágu rekstrar Y ehf.

Hvað þessar viðbárur varðar skal tekið fram að ekkert er fram komið sem bendir til að umráðaréttur kæranda yfir bifreiðinni hafi verið takmarkaður þrátt fyrir ökuleyfissviptingu kæranda þannig að honum eða aðilum honum nátengdum hafi verið ómögulegt að nota bifreiðina í einstökum tilvikum. Má líta til þess að bifreiðinni var ekið um 23.500 km á því tímabili sem kærandi var án ökuleyfis án þess þó að fullnægjandi skýringar hafi komið fram um hver hafi þá ekið bifreiðinni í þágu félagsins. Er þess að geta að nefndur verktaki, N, sem kærandi kveður hafa haft með höndum akstur í þágu Y ehf., svaraði fyrirspurn ríkisskattstjóra um störf hans fyrir félagið þannig að hann hefði sinnt útkeyrslu fyrir félagið á árunum 2019-2022 á eigin bifreið og bifreið afa síns en svo mætti vera að einstaka sendingar hefðu verið keyrðar út á bíl frá félaginu. Tekið skal fram að jafnvel þótt N eða einhver annar hafi að ekið bifreiðinni að einhverju leyti í þágu Y ehf. verður byggt á því að kærandi hafi haft umráð bifreiðarinnar utan vinnutíma en engar sönnur hafa verið færðar á að allur akstur á tímabilinu hafi verið í þágu félagsins. Þá liggur ekkert fyrir um að kærandi hafi verið bundinn sérstökum takmörkunum varðandi afnot af bifreiðinni. Verður ekki annað ráðið en að í raun hafi kærandi sjálfur haft ákvörðunarvald um afnot bifreiðarinnar í einstökum tilfellum. Tekið skal fram að þær skýringar sem komu fram í kæru kæranda, þ.m.t. gögn þeim til stuðnings, þykja ekki vera til þess fallin að hnika mati þessu. Þá þykir nefnd yfirlýsing tveggja einstaklinga sem höfðu starfsaðstöðu að … á þeim tíma sem málið varðar ekki vera til vitnis um takmarkaðan umráðarétt kæranda yfir bifreiðinni það tímabil sem um ræðir, enda ekkert sem bendir til að umræddir einstaklingar hafi í þessu sambandi haft raunverulegt eftirlit með umráðum kæranda yfir bifreiðinni. Ennfremur þykja skýringar kæranda varðandi afnot af annarri bifreið á heimili hans fyrir ökuleyfissviptingu ekki hafa þýðingu við úrlausn málsins. Ráða má af málatilbúnaði kæranda að hann líti svo á að notkun bifreiðarinnar í raun hafi þýðingu. Vegna þessa skal vísað til dóms Hæstaréttar Íslands í málinu nr. 356/1999 (H 2000:571), sbr. ennfremur dóm Hæstaréttar frá 24. september 2015 í málinu nr. 49/2015, en í dómi þessum er m.a. tekið fram að með skattlagningu bifreiðahlunninda launamanns, sem nýtur ótakmarkaðra afnota af bifreið, sé verið að skattleggja umráðin sem slík og skipti ekki máli í því sambandi hversu mikið launþeginn nýtir sér umráðaréttinn.

Vegna athugasemda í kæru um breytta skattframkvæmd og skort á leiðbeiningum ríkisskattstjóra í því efni, sbr. 7. gr. laga nr. 37/1993, skal tekið fram að ekki verður séð að um breytta skattframkvæmd sé að ræða í tilviki kæranda svo sem haldið er fram í kæru. Um skattskyldu bifreiðahlunninda er fjallað í tekjuskattslögum nr. 90/2003 og skattmati ríkisskattstjóra sem birt er í B-deild Stjórnartíðinda, svo sem greinir að framan. Þá eru greinargóðar upplýsingar um umfjöllunarefnið á vefsíðu ríkisskattstjóra. Verður því ekki tekið undir með kæranda að skort hafi á leiðbeiningar um efnið.

Samkvæmt framansögðu verður niðurstaðan sú, að virtum aðstæðum og atvikum að öðru leyti, að miðað verður við að kærandi hafi haft umráð umræddrar bifreiðar Y ehf. utan vinnutíma þann tíma sem málið varðar. Í samræmi við þetta ber að ákvarða skattskyld bifreiðahlunnindi kæranda gjaldárin 2019, 2020, 2021, 2022 og 2023 vegna afnota af bifreiðinni eftir reglum um full og ótakmörkuð umráð í skilningi skattmatsreglna. Með vísan til þess og þar sem enginn ágreiningur er um fjárhæð bifreiðahlunninda, sem leiðir af framangreindum reglum, er kröfu kæranda um niðurfellingu á hinum tekjufærðu bifreiðahlunnindum hafnað.

Víkur þá að álagsbeitingu ríkisskattstjóra samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, en af hálfu kæranda er höfð uppi sjálfstæð krafa þess efnis að álag verði fellt niður. Þegar litið er til þeirra annmarka sem voru á skattframtölum kæranda umrædd ár, þar sem skattskyld hlunnindi voru vantalin, sbr. til hliðsjónar fyrrnefndan dóm Hæstaréttar Íslands í máli nr. 356/1999, þykja ekki efni til að falla frá beitingu álags í tilviki kæranda, enda þykir hvorki hafa verið sýnt fram á af hálfu kæranda að atvikum sé svo farið að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 eigi við þannig að fella beri álagið niður né að tilefni sé til að falla frá álagsbeitingu að öðru leyti. Er kröfu kæranda um niðurfellingu álags hafnað.

Kærandi hefur í málinu gert kröfu um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki til staðar lagaskilyrði til að úrskurða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.